淺析浙江省環境審計

杜巨玲

一、浙江省能源、環境現狀

浙江電源結構中以非清潔能源－煤炭為主。同全國的能源消費結構相比，浙江省的煤炭消費所占比重仍然是比較高的。這種以煤為主的能源消費結構存在諸多的問題，環境污染是以煤為主能耗結構的直接結果，其中燃燒化石燃料排放的大氣污染物和COD是我國環境問題的核心，排放量的90%是燃煤造成的，二氧化硫和酸雨造成的經濟損失已占GDP的2%以上。根據環境監測，浙江省的大氣污染處于煤煙型，主要污染物是煙塵、二氧化硫和氮氧化硫，在大中城市，汽車排放的氮氧化硫已超過燃煤排放的氮氧化硫。我國70%的南方城市出現酸雨，其中浙江是僅次于華中地區的嚴重污染區，除浙西南外，全省大部分地區酸雨出現頻率在60%以上，主要表現在全省降水pH值年均值低、酸雨率高、處于較低pH值范圍的城市數較多和城市酸雨率上升，降水中主要酸性污染物為硫酸根離子。

目前浙江省的經濟增長形勢是喜人的，但蘊藏在這種高增長背后的高環境代價往往容易被忽略，這不得不讓人深思，而且浙江省環境污染程度還在進一步提高。我們不能以環境惡化為代價來換取經濟高速發展。從國際經驗和浙江的實際情況來看，在保持經濟增長和能源發展的同時，節能降耗，明顯減少環境污染，滿足浙江全面建設小康社會，率先實現現代化對環境質量的要求，不是不可能，但面臨著十分嚴峻的挑戰。

因此，執行可持續發展戰略，進一步開展環境審計是浙江省節能減排增效的重要舉措，這不但為環境審計提供了極大的發展空間，而且也為浙江經濟可持續發展提供了有力保障。

二、浙江省環境審計的內容

環境審計是為促進可持續發展戰略，由審計機關、內部審計機構和民間審計機構對政府或企事業單位等被審計單位的環境管理以及有關經濟活動的真實、合法和效益性所進行的監督、評價和鑒證等工作。其目標是利用審計方法，客觀地獲得審計證據，判斷經濟發展與資源、環境承載力的適應性，為環境信息的需求者提供系統的、確定的、周期性的和客觀的鑒證意見，在環境管理方面發揮監督作用，促進經濟可持續發展戰略。浙江省地處長江三角洲，是市場經濟相對發達、資源緊缺的省份，與其他地區相比，民營經濟所占比重較大，企業在發展過程中給環境帶來了較大的污染。《浙江省生態建設規劃綱要》顯示，從現在起至2020年，浙江省將通過啟動、推進、提高三個階段，實施生態工業與清潔生產示范、生態農業與新農村建設、生態公益林建設、萬里清水河道建設、生態環境治理、生態城鎮建設、下山脫貧與幫扶致富、碧海建設、綠色文化建設、科教支持與管理決策建設等“十大工程”，努力構建生態省建設的“五大體系”，即：以循環經濟為核心的生態經濟體系、可持續利用的自然資源保障體系、山川秀美的生態環境體系、人與自然和諧的人口生態體系、科學高效的能力支持保障體系。節能減排增效、生態建省、可持續發展是一個關系到全省各個部門、單位甚至個人的系統工程，因此浙江省的環境審計應在主要由審計機關按審計管理權限在縣（區）、鄉（鎮）黨政領導干部任期經濟責任審計中予以實施的基礎上，逐步加強企業內部審計和推進民間審計發展，從而形成三者各司其職、相輔相成的完整的環境審計體系。針對節能減排增效，其環境審計主要內容包括：

1.生態建設政策（包括環境法律法規、標準、政策）的審計。對浙江省政府制訂的政策的科學性、合理性和可操作性、法規執行效果及實施成本進行評價，看環境法規是否促進了環境改善，比較其效果與實施成本。在該項審計中，側重地方生態建設政策的審查：地方生態建設政策在國家政策前提下，更能因地制宜發揮政策導向作用，它直接決定省內各部門、各單位的環境活動。對地方生態建設政策的審查，主要包括：政府所制定的環境政策和措施是否符合經濟和社會的可持續發展戰略；是否符合國家的環境法律、法規；是否符合ISO—14000標準；是否符合生態建省的總體目標和規劃；是否適合浙江省的社會經濟環境的特點并切實可行；是否存在重大的缺陷，導致各部門、單位在環境方面的短期行為；政策之間是否相互銜接協調，不存在雙重或多重標準；政策執行是否符合成本效益原則。

2.生態建設規劃及執行情況審計。生態建設規劃是浙江省各級政府結合當地具體情況編制的，是其節能減排、可持續發展的具體依據，也可以作為考核其生態建設業績的重要標準。本項審計主要內容包括：審計已編制并頒布實施11個設區市的生態市規劃，62個縣（市、區）、7個城區以及環杭州灣、溫臺沿海、金衢麗高速公路沿線三大產業帶生態規劃的執行情況，審查在執行中是否發現規劃設計的合理性和可操作性存在問題，規劃中的目標是否得以貫徹，重點工作和任務的進展情況，審計經費概算的執行情況并進行效益分析。

3.生態環境建設項目資金的審計。生態環境建設項目資金既包括各級政府主導的生態項目如《浙江省生態建設規劃綱要》中的“十大工程”所投入的資金，也包括其他政府投資項目配套的環保資金。審計的主要內容包括：生態環境建設項目資金的授權審批制度的執行情況；生態環境建設項目資金的額度的合理性；對生態環境建設項目資金真實性、合規性審計；財政部門對上級撥入的生態環境建設項目資金的分配、撥付、管理和結算等情況的審計；地方配套資金的籌集和撥付情況；有關主管部門對生態環境建設項目資金的分配、撥付和管理情況；用款單位對生態環境建設項目資金的使用情況；評價資金使用后的環境效益，分析環保資金的使用效率，看是否發揮了應有的作用。對生態環境建設項目資金實施審計時，要對前次審計結果的執行情況進行核查，必要時可以對被審計單位進行后續審計。

4.政府生態環境項目審計。主要對象是政府負責保護或改善生態環境的項目。目前我國法律規定，已授權審計機關對這些項目的“財政、財務收支的效益性”進行審計。主要審計內容包括：生態環境建設項目按計劃批復、執行和調整、變更情況；生態環境建設項目管理部門、建設單位、實施單位、招投標管理機關、稽察單位、施工企業、監理機構等對生態環境建設項目有關政策的執行情況；生態環境建設項目工程建設進度、計劃完成、驗收及投資的生態效益、社會效益和經濟效益情況；生態環境建設項目建成以后各項管護措施落實和實際管護情況等。實施該類審計時，審計機關應注意對環境項目的選擇，考慮經營風險、重要性和可審計性等問題。

5.企業單位的環境控制和治理情況審計。通過審計企業環境報告，審查環境污染是否嚴重以及環境污染造成的經濟損失，審查企業是否以經濟節約和高效率的方式運用受托環境資源，審查企業用于環保方面的開支是否真實、合法，計算環境污染造成的損失，評價其資源的綜合利用程度及其對環境的影響，揭示廢棄物處理、存放和排放情況是否有利于生態平衡。

6.對其他項目的節能減排影響進行審計。審計機關或者內部審計機構可以通過專項資金審計、經濟責任審計或項目審計等方面工作的實施，檢查或確認政府、組織在緩解、削減投資項目的環境影響方面的措施是否已經實施，并已經達到目標，有無造成過多成本等。

7.對領導干部進行環境責任審計。將環境保護作為考核業績的主要指標之一，甚至可以采用生態一票否決制。主要審查任期內或審計期間內，責任范圍（包括管轄地域內和相關地域如河流下游內）的環境變化情況；環境保護建設的投入情況；主要投資項目的環境效應，主要業績與生態環境效益之間的對比關系等。其目的為審查領導干部是否有以環境的破壞為代價取得經濟業績的行為。

8.環境建設保護情況審計。主要由政府與各級環境保護部門、農業、畜牧、林業、水利、國土資源等管理部門聯合審計城鄉居住環境的整體狀況、林業生態、海洋生態、主要保護區生態、重點江河流域生態。

三、環境審計的程序和方法

環境審計活動包括收集信息、評估信息和系統地闡述結論，及對需要改進的某些方面加以鑒定。其目的是為了滿足環境要求而進行改進。環境審計程序、方法主要如下：

（一）計劃階段。這是整個審計過程的起點。在計劃階段，環境審計人員應做如下工作：組成審計小組；調查了解被審計單位的基本情況；初步評價被審計單位有關環保的內部控制制度；編制審計計劃以確定技術、區域和時間范圍等。審計人員可采用檢查、觀察、詢問、分析程序等審計方法獲取有關的證據資料。檢查是審計人員對與環境相關的會計記錄和其他書面文件可靠程度的審查；觀察是審計人員實地察看被審計單位的經營場所、實物資產和有關業務活動所涉及的環境因素及其內部環境控制的執行情況，以獲取證據的方法；詢問是審計人員以書面或口頭方式，向被審計單位內部或外部的知情人員獲取審計證據的方法；分析程序是審計人員對被審計單位與環境相關的重要的比率或趨勢進行的分析，包括調查環境異常變動以及這些重要比率或趨勢與預期數額和相關信息的差異，以達到對環境成本的發生、完整性及估價與分配的認定。對于異常變動項目，審計人員應重新考慮其所采用的審計方法是否適合，必要時，應追加適當的審計程序，以獲取相應的審計證據。

在編制總體審計計劃時，時間預算是一個非常重要的內容，它是衡量審計工作進度及工作效率的依據，其繁簡程度取決于被審計單位環保工作開展程度及預計的審計工作的復雜程度。

（二）審計實施階段。現場審計活動由五個基本步驟組成：鑒別和了解管理控制系統；評價管理控制系統；收集審計資料；評估審計調查結果；向被審單位匯報調查結果。主要包括以下兩部分內容：

1.控制測試。其目的在于確定有關環保的內部控制制度的設計和執行是否有效、能否有效處理環境風險，并評價控制風險以制訂進一步的審計程序。對內控差、控制風險高的區域，審計人員應執行更多的實質性程序，以控制審計風險，保證審計質量。在控制測試中，審計人員還應審查被審計單位是否切實遵守了有關環保方面的法律法規。

2.實質性程序。評價對環境有害的物質（例如原材料）的處理及存放會產生的全部負債及其核算的合理性；評價環保工作的效果并評估其成本和效益估算的合理性。在實質性程序中有兩個重要問題需解決，即成本效益分析和環境價值的量化。

環境價值的量化可采用項目構成法，即按生態資源所能創造收益的不同方面的價值分項加總計算。例如河流能涵養水源、調節氣候和保護水生動物、提供水源和運輸航道等。其中提供水源的收益價值可用每一單位體積水源的價格與河流的總流量相乘求得。依此類推，把各項收益價值加總即得河流生態資源價值。

但實際中很多生態資源價值難以量化，有關數據不準確。而環境審計很大程度上是進行經濟性分析，若缺乏正確的定量基礎，則分析結果沒有實用意義。因此應結合我省實際，研究一套切實可行、客觀可比的指標體系，使環境審計工作建立在科學的基礎上。

另外，在進行環境審計時，需對環保工作進行成本效益分析，以評價環保工作效益。環保工作中的成本即保護或治理環境所發生的各項費用，其效益包括給企業帶來的直接經濟效益和間接經濟效益、環境資源價值的增值。同時還應考慮帶來新污染的損失。由于上面各項費用和收益發生的時間不同，因此分析時要將其折算到同一時點上，即折現后再進行成本效益比較。

（三）審計報告階段。整理評價審計證據、編制審計報告、提出審計建議、建立審計檔案止的整個期間。

四、關于浙江省實施環境審計的幾點建議

1.樹立和強化環境審計意識。加強環境審計是促使浙江省實現節能減排增效、可持續發展的有效途徑，但環境審計對不少人來說還是一項較為陌生的事物。因此要加大宣傳力度，增強浙江省各級政府、企業、事業單位和社會公眾對環境保護以及開展環境審計急迫性的認識，促使其積極參與各種環境保護活動，支持和配合環境審計，營造一個良好的環境審計氛圍。

2.完善環境審計立法。為順利開展環境審計，必須進一步完善環境審計立法。首先，要制定具有可操作性的環境審計工作細則，使環境審計的范圍、內容、方法、程序和具體實施辦法走向制度化，使環境審計的實務操作規范化；其次，要規范評價標準形成統一的環境評價尺度。這不但可以為環境審計的開展提供依據，也為我國的環境會計奠定法律基礎。

3.充分發揮政府審計部門環境審計工作。浙江省環境審計范圍廣、問題多，需要重點深入，才能有效開展。從審計的權限與力量著眼，宏觀領域的審計事項有賴于政府審計，因此必須充分發揮政府審計部門環境審計工作。政府審計內容主要有環境政策法規執行和生態環境保護程序文件的審計；環保部門生態環境管理的內控系統的審計；地方政府一把手經濟責任審計；企業生態環境管理效益的審計等。

4.有效推進企業開展內部環境審計。組織企業參加ISO14000環境保護認證體系是實現企業環境保護自我約束、綠色產品開拓營銷市場的雙贏措施，同時能有效推進企業開展內部環境審計。眾所周知，浙江民營經濟較發達，而企業發展對生態環境的影響是最嚴重的，完全依靠政府審計對企業進行環境審計存在一定的缺陷：首先是政府審計的精力是有限的，在完成上述審計內容后，很難對眾多企業再進行個別環境審計；其次，對環境的責任也是企業的主要的社會責任，應該喚起企業的環境意識，從根本上解決環境問題；最后，企業的內部審計對企業的相關信息掌握的更全面。因此企業內部審計部門應在環境審計中承擔主要角色，出具企業環境審計報告。

5.建立環境審計后續跟蹤制度。環境后續跟蹤審計的目的是確保被審計單位和管理層對環境審計報告中提出的審計結果采取合適的行動。環境審計不同于傳統的財務收支審計，僅是對審計對象發表審計意見。環境審計在審計的終結階段應向被審計單位和審計委托人提出詳細的環境審計報告，指出其存在的問題，并提出詳盡的改進措施和方案。通過后續審計，能確保審計報告所提出的審計結論和建議有效實施，可進一步檢查審計結果的客觀性和準確性，確保環境問題得到根本解決。

6.大力開展計算機輔助審計。環境統計信息系統是我國環保部門運用的計算機信息系統，涵蓋了大量的環保工作專業信息。審計人員在環境審計時，經常要利用、分析環境統計信息系統，因此，審計人員需熟練掌握計算機知識，利用計算機進行輔助審計，以提高審計效率，降低審計風險；同時也可以使審計人員充分利用環境統計系統中包含的豐富的數據內容，彌補自身的專業性不足，便于充分、適當的收集審計證據。

7.提高審計人員素質，建立和完善培訓機制。環境審計專業性強，有眾多的技術指標，是一門比較復雜的學科。環境審計的難度和廣度對審計人員的素質是極大的挑戰。因此，隨著環境審計的不斷深入發展，審計人員需要不斷學習，及時更新知識，有關部門應定期組織環境審計人員進行培訓學習、總結交流經驗，使環境審計工作順利開展。同時，也可以建立專家庫，根據需要聘請有關專業人士，如環保科研所、環境監測站、排污收費監理所有關專家、高級工程師等加入環境審計工作，利用他們的專業知識和技術，提高環境審計的效率和效果。