單一會計(jì)年度模式轉(zhuǎn)向多元會計(jì)年度共存模式的思考

摘要:首先闡述了“單一會計(jì)年度模式”的弊端，認(rèn)為應(yīng)當(dāng)采取“多會計(jì)年度共存模式”的會計(jì)年度。然后利用審計(jì)市場的供需價(jià)格定理，論證了“多元會計(jì)年度共存模式”的優(yōu)勢。最后對實(shí)行“多元會計(jì)年度共存模式”的擔(dān)憂進(jìn)行了辨析。結(jié)論是改革會計(jì)年度，勢在必行;實(shí)行錯(cuò)時(shí)審計(jì)，利國利民。

關(guān)鍵詞:單一會計(jì)年度模式;多元會計(jì)年度共存模式;錯(cuò)時(shí)審計(jì)

中圖分類號:F23文獻(xiàn)標(biāo)志碼:A文章編號:1673-291X(2010)12-0076-02

一、決定會計(jì)年度的主要因素與會計(jì)年度選擇的主要原則

張復(fù)英主編的《預(yù)算會計(jì)辭典》中解釋了會計(jì)年度的含義，并指出了決定采用非日歷年度作為會計(jì)年度的因素有兩個(gè):(1)年度開始應(yīng)是稅收旺季;(2)年度開始以前幾個(gè)月，應(yīng)是國會開會期間，以便通過預(yù)算案。這種觀點(diǎn)也反映出作者認(rèn)為會計(jì)年度的確定應(yīng)主要考慮宏觀經(jīng)濟(jì)管理因素(國家稅收和國家財(cái)政預(yù)算因素)，微觀因素(會計(jì)內(nèi)在因素)處于次要位置。

馬賢明和鄧傳洲(2005年)在關(guān)于會計(jì)年度的調(diào)查中發(fā)現(xiàn):影響會計(jì)年度的重要性因素依次為“會計(jì)結(jié)賬便利”、“公司年度審計(jì)安排”、“同行業(yè)的年度選擇傾向”。“會計(jì)結(jié)賬便利”可能是希望在最方便的時(shí)候結(jié)賬，這可能包含多種因素，如在存貨最低時(shí)結(jié)賬，或在傳統(tǒng)節(jié)假日前結(jié)賬等;“公司年度審計(jì)安排”表明年度審計(jì)已是普遍接受的慣例，利于年度審計(jì)安排是重要的考慮因素之一;“同行業(yè)的年度選擇傾向”可能是傾向于與同行保持一致，以保持可比性，或是相信同行業(yè)有與其他行業(yè)不同的特殊性。這三個(gè)影響因素都是從微觀企業(yè)的角度而言的，這可能也暗示文章作者認(rèn)為會計(jì)年度的選擇應(yīng)主要考慮企業(yè)利益，也即同意會計(jì)年度應(yīng)由企業(yè)自行決定。

綜合上述兩種觀點(diǎn)，本文認(rèn)為會計(jì)年度的選擇的原則，不僅應(yīng)考慮宏觀經(jīng)濟(jì)效益因素，也應(yīng)當(dāng)考慮微觀企業(yè)效益因素，即要綜合權(quán)衡相關(guān)因素予以考慮。如果把現(xiàn)行的會計(jì)年度稱作“單一會計(jì)年度模式”的話，則會計(jì)年度改革的目標(biāo)可稱為“多會計(jì)年度共存模式”，即企業(yè)的會計(jì)年度的選擇可以考慮使用四種形式的會計(jì)年度，即日歷制(1月1日至12月31日)、四月制(4月1日至次年3月31日)、七月制(7月1日至次年6月30日)和十月制(10月1日至次年9月30日)，非營利組織會計(jì)年度可基本上與財(cái)政預(yù)算年度保持一致，而企業(yè)會計(jì)年度應(yīng)由企業(yè)自行選擇決定，國家無須硬性統(tǒng)一。

對于企業(yè)來說，其會計(jì)年度選擇的主要原則有:(1)可以分行業(yè)的選擇，企業(yè)根據(jù)經(jīng)營周期，會計(jì)年度末期應(yīng)選擇經(jīng)營低峰期即淡季。不同企業(yè)具有不同經(jīng)營高峰季節(jié)，會計(jì)年度之選擇應(yīng)當(dāng)避免在企業(yè)經(jīng)營高峰期，此時(shí)企業(yè)一方面要應(yīng)付大量業(yè)務(wù)活動(dòng)，又要編制年度財(cái)務(wù)報(bào)表，會計(jì)人員無所適從，影響各方面的工作質(zhì)量;(2)可以分所有制形式的選擇，比如大型國有企業(yè)可以考慮與國家財(cái)政年度保持一致，選擇日歷制的會計(jì)年度;(3)子公司可以與母公司的會計(jì)年度保持一致，這樣大大方便了企業(yè)集團(tuán)的報(bào)表合并，節(jié)省了大量的人力與時(shí)間，降低了企業(yè)信息處理成本。同時(shí)，由于母公司與子公司之間統(tǒng)一了會計(jì)年度，也方便了企業(yè)內(nèi)部的信息溝通，母公司可以隨時(shí)掌握子公司的經(jīng)營狀況，有利于提升企業(yè)的管理效率。(4)企業(yè)一旦確定了會計(jì)年度，以后不得隨意變更等。

二、兩種會計(jì)年度模式對于會計(jì)信息標(biāo)準(zhǔn)化管理的優(yōu)劣與利弊

(一)可提高注冊會計(jì)師的審計(jì)質(zhì)量與企業(yè)會計(jì)信息質(zhì)量

1.在單一會計(jì)年度模式下，由表1容易看出，所有公司年報(bào)集中報(bào)出，注冊會計(jì)師審計(jì)任務(wù)巨大，相對審計(jì)資源分配不足，勢必影響審計(jì)質(zhì)量，而且不合實(shí)際的會計(jì)年度，也會影響企業(yè)報(bào)表的編制質(zhì)量，降低會計(jì)信息的“及時(shí)性”、“可靠性”與“相關(guān)性”等質(zhì)量水平。馬賢明、鄧傳洲(2005年)在關(guān)于會計(jì)年度的調(diào)查中指出，“90.79%的反饋者認(rèn)為，企業(yè)集中在1—4月報(bào)送年報(bào)將會對審計(jì)質(zhì)量造成影響。63.16%的反饋者很贊同年報(bào)集中審計(jì)將帶來人員安排的問題，即同時(shí)審計(jì)多家公司，審計(jì)小組成員安排很難達(dá)到最優(yōu)。57.89%的反饋者認(rèn)為在較短時(shí)間內(nèi)，增加了復(fù)核的工作量和難度。接近一半的反饋者(占48.68% )認(rèn)為審計(jì)時(shí)間安排過緊可能導(dǎo)致會計(jì)師事務(wù)所降低質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)。另分別有44.74%的人相信，由于工作強(qiáng)度大，出錯(cuò)的可能性加大，或者為滿足客戶的時(shí)間要求，關(guān)鍵審計(jì)程序可能無法執(zhí)行，如應(yīng)收賬款的函證可能有一定回收周期，從而在報(bào)告日前難以回收函證。”顯然，單一會計(jì)年度模式造成的年報(bào)集中審計(jì)對審計(jì)質(zhì)量與會計(jì)信息質(zhì)量有明顯的影響。

2.在多元會計(jì)年度共存的模式下，容易看出，企業(yè)可根據(jù)自身實(shí)際情況選擇合適的會計(jì)年度，在會計(jì)年末避開繁忙的經(jīng)營高峰時(shí)期，企業(yè)可以騰出充足的時(shí)間編制年報(bào)，可能提高會計(jì)信息的質(zhì)量，必定能縮短企業(yè)年報(bào)的編制時(shí)間，從而可以提高年報(bào)報(bào)出的“及時(shí)性”。然后，由于企業(yè)年報(bào)審計(jì)上，會計(jì)師事務(wù)所可以抽調(diào)更多的注冊會計(jì)師進(jìn)行審計(jì)，年報(bào)審計(jì)上可以分配到更多的審計(jì)資源，肯定也能夠加速年報(bào)的審計(jì)時(shí)間、提高年報(bào)的審計(jì)質(zhì)量與會計(jì)信息質(zhì)量。認(rèn)為會計(jì)年度的改革可以提高年報(bào)的及時(shí)性，從而提高了企業(yè)會計(jì)信息的質(zhì)量。

(二)可以降低企業(yè)的審計(jì)成本，均衡事務(wù)所的收入

審計(jì)收費(fèi)價(jià)格一方面與企業(yè)本身的業(yè)務(wù)復(fù)雜性程度相關(guān)，另一方面又取決于審計(jì)市場的供求關(guān)系。

1.在單一會計(jì)年度模式下，由于年報(bào)集中報(bào)出，注冊會計(jì)師的供給有限，這時(shí)的審計(jì)市場表現(xiàn)為需求旺盛，而供給相對不足，又供需定理，我們知道這時(shí)的年報(bào)審計(jì)價(jià)格肯定上漲，從而增加了企業(yè)的審計(jì)成本。馬賢明、鄧傳洲(2005年)在關(guān)于會計(jì)年度的調(diào)查中指出，“78.95%的反饋者認(rèn)為年報(bào)集中審計(jì)對業(yè)務(wù)的影響是存在的，最大的影響在于時(shí)間和人員難以合理安排”，也證實(shí)了單一會計(jì)年度的對于事務(wù)所與注冊會計(jì)師的不利影響。

2.在多元會計(jì)年度共存模式下，公司的報(bào)表分期較均勻的報(bào)出，這時(shí)的審計(jì)需求相對緩和，而審計(jì)供給基本不變，根據(jù)供需定理，這時(shí)的審計(jì)價(jià)格應(yīng)該降低，從而降低了企業(yè)審計(jì)成本。同時(shí)也緩解了事務(wù)所的收入過度集中的局面，不至于忙時(shí)要請外聘，閑時(shí)工資太低，從整體來說均衡事務(wù)所與注冊會計(jì)師的收入，提升事務(wù)所與注冊會計(jì)師的收入質(zhì)量和工作質(zhì)量。

三、單一會計(jì)年度模式轉(zhuǎn)向多元會計(jì)年度共存模式的隱憂

對于改革會計(jì)年度的擔(dān)憂主要是兩點(diǎn):一是會計(jì)年度改變了，與國家財(cái)政年度不一致，會影響國家的稅收統(tǒng)計(jì)預(yù)算等工作，從而影響國家的宏觀經(jīng)濟(jì)管理;二是會計(jì)年度改變了，各企業(yè)的會計(jì)年度可能不一致，會影響會計(jì)信息的橫向比較，不利于會計(jì)信息使用者對企業(yè)會計(jì)信息的分析與評價(jià)，進(jìn)而影響其投資決策。

從宏觀經(jīng)濟(jì)管理視角看，中國已經(jīng)從傳統(tǒng)的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)向了現(xiàn)代的市場經(jīng)濟(jì)，國家政府的主要職能也應(yīng)相應(yīng)改變，由過去對企業(yè)直接控制轉(zhuǎn)為依據(jù)法律、經(jīng)濟(jì)政策對企業(yè)行為間接調(diào)控。國家進(jìn)行宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控決策所依據(jù)的信息主要是市場信息，而不是會計(jì)信息。而市場信息是一種反映宏觀經(jīng)濟(jì)進(jìn)行現(xiàn)狀和趨勢的信息，主要是供給總量及其結(jié)構(gòu)、價(jià)格水平及其變動(dòng)趨勢、利率、匯率、證券價(jià)格和指數(shù)水平及其變動(dòng)趨勢，這些信息在市場運(yùn)行中顯現(xiàn)出來，不是企業(yè)的會計(jì)信息所能直接揭示的。可見，政府在宏觀調(diào)控與市場調(diào)節(jié)中，并不是主要依賴會計(jì)信息進(jìn)行決策的。相反，現(xiàn)行單一的會計(jì)年度下，國家財(cái)政稅收等收入分布極為不均勻，過分集中某幾個(gè)月份，不利于國家財(cái)政稅收的決策與管理。比如企業(yè)稅收，增值稅、營業(yè)稅、所得稅等一般都是在年末進(jìn)行清繳，會使國家稅收收入年末集中，年初匱乏，不利于國家財(cái)政稅收收支管理。所以說企業(yè)會計(jì)年度改變了，并不會影響國家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的，而且企業(yè)會計(jì)年度改變是由企業(yè)根據(jù)其自身經(jīng)營的特點(diǎn)結(jié)合其實(shí)際情況確定的，根據(jù)前面所述，企業(yè)會計(jì)年度可按行業(yè)特點(diǎn)制定行業(yè)會計(jì)年度，即處在同一行業(yè)的企業(yè)考慮使用同一會計(jì)年度。

從微觀企業(yè)管理與審計(jì)視角看，在多種會計(jì)年度共存的模式下，是否降低了企業(yè)間會計(jì)信息的橫向可比性呢，是否影響了投資者的投資決策呢?其實(shí)不然。在分析評價(jià)企業(yè)的盈利能力、償債能力、運(yùn)營能力以及發(fā)展成長能力時(shí)，需要使用企業(yè)一些財(cái)務(wù)指標(biāo)與非財(cái)務(wù)指標(biāo)，要求口徑一致，比如年度指標(biāo)對應(yīng)年度指標(biāo)等，但不一定要求在時(shí)間上完全同步，而且時(shí)間上完全同步也是沒有意義的，因?yàn)槠髽I(yè)的營業(yè)周期本來就不同的。即使非要作同步比較，季度報(bào)告也可以供參考。所以說在多種會計(jì)年度共存的模式下，并沒有降低企業(yè)間會計(jì)信息的橫向可比性。在多種會計(jì)年度共存的模式下，企業(yè)可根據(jù)自身實(shí)際情況選擇合適的會計(jì)年度，在會計(jì)年末避開繁忙的經(jīng)營高峰時(shí)期，企業(yè)可以騰出充足的時(shí)間編制年報(bào)，可能提高會計(jì)信息的質(zhì)量，必定能縮短企業(yè)年報(bào)的編制時(shí)間，從而可以提高年報(bào)報(bào)出的“及時(shí)性”。然后，由于企業(yè)年報(bào)審計(jì)上，會計(jì)師事務(wù)所可以抽調(diào)更多的注冊會計(jì)師進(jìn)行審計(jì)，肯定也能夠加速年報(bào)的審計(jì)時(shí)間、提高年報(bào)的審計(jì)質(zhì)量。這些方面都表明了企業(yè)會計(jì)信息質(zhì)量能夠得到提高，應(yīng)該更有利于信息使用者特別是投資者的投資決策。同時(shí)也可能促進(jìn)投資者的理性投資，特別是增加長線投資，減少短線炒作的投資行為，從長期來說，更有利于中國資本市場的完善與發(fā)展。

總之，由以上的分析可以看出，會計(jì)年度改革勢在必行，“多會計(jì)年度共存模式”相對于“單一會計(jì)年度模式”來說具有更好的經(jīng)濟(jì)效益與社會效益，不僅降低了企業(yè)年報(bào)編制成本，又提高了企業(yè)審計(jì)質(zhì)量與會計(jì)信息質(zhì)量;不僅有利于信息使用者的經(jīng)濟(jì)決策，而且對事務(wù)所與注冊會計(jì)師也有利;會計(jì)年度的改變不會影響國家統(tǒng)計(jì)預(yù)算等工作，也不會造成企業(yè)會計(jì)信息的橫向難以比較。本文確信，改革會計(jì)年度，勢在必行;實(shí)行錯(cuò)時(shí)審計(jì)，利國利民。

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