戰略成本管理研究現狀評述

[摘 要] 本文通過戰略成本管理的主要研究文獻的評述以把握戰略成本管理研究目前存在的問題和研究重點。結合企業面臨的新的經營環境，本文認為當前繼續探尋戰略管理理論對成本管理理論的指導是必要的，但戰略成本管理不應該僅僅是戰略管理理論指導下的一系列成本管理理論和方法的集合，戰略成本管理應該有屬于自己的一套系統的、嚴謹的理論方法構架，在現階段開展成本管理理論和方法之間的內在邏輯聯系的研究，對于完善戰略成本管理理論體系和厘清戰略管理和戰略成本管理之間的關系有著更為重要的理論和現實意義。

[關鍵詞] 戰略;戰略管理;戰略成本管理;成本管理

doi : 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2010. 03 . 022

[中圖分類號]F275.3 [文獻標識碼]A [文章編號]1673 - 0194(2010)03 - 0055 - 02

1 引 言

近年來，成本管理逐漸成為企業管理的核心和研究熱點，但經營環境的變化給傳統成本管理帶來了新的挑戰，并使其在某些方面顯露出明顯的不適應性。面對新的經營環境，不少專家學者從不同側面對傳統成本管理進行修正，試圖尋找一種更加有效的管理方法。作業成本管理是美國成本管理的代表模式，是在作業成本計算基礎上發展起來的。價值鏈成本管理是根據波特的價值鏈理論發展而來的，就是對產品價值鏈上的“成本鏈”進行管理，剔除不增值或低效益的活動，減少“負增值”額，使整個鏈上的成本最低，以提高整個供應鏈效率，從而使得鏈上的企業獲得共贏。成本企劃是日本成本管理的代表模式，在日本的現代成本管理處于重要地位。成本企劃可定義為:在生產、工程、研究與開發、市場營銷和財會等部門的配合下，降低產品全生命周期成本的一種成本管理工具。在我國，面對經營環境的變革，一些有長遠目光的企業也在努力尋找出路，針對本企業的實際情況，積極適應社會、經濟的發展，探索出適合本企業發展的成本管理方法。如邯鄲鋼鐵總廠的“模擬市場，成本否決”成本管理方法就是在這些總結和探索的基礎上形成的，是我國比較有代表性的成本管理方法。然而，不管是作業成本管理、價值鏈成本管理、成本企劃，還是邯鄲模式，都只是對傳統成本管理體系在某些方面進行了不同程度的修正，存在某些局限性，面向新經營環境對傳統成本管理體系作出系統改造的研究還沒有提出。戰略成本管理的出現似乎能幫助解決以上問題。

2 戰略成本管理的研究現狀評述

20世紀80年代英國學者西蒙斯(Simonds)提出戰略成本會計觀念，并著重強調了企業管理會計與企業戰略結合的重要性。首先從戰略的角度詳細考慮成本管理的學者是哈佛商學院的邁克爾·波特教授，其在《競爭優勢》一書中提出，通過識別企業競爭戰略，制定簡單可行的戰略框架，以強調戰略成本管理方法。波特的貢獻在于其大大提高了戰略理論的可操作性，用價值鏈把企業的活動分解成一些與戰略有關的活動，以揭示成本構成的變化以及現在的和潛在的差異化根源，其成本領先和差異化的概念便是戰略成本管理建立的基礎。1992年，V.Govindarajan和J. P.Shank研究了企業戰略與管理會計之間的關系，提出了戰略成本管理的框架。1993年，美國管理會計學者J.P.Shank和V.Govindarajan等人在西蒙斯和邁克爾·波特研究的基礎上出版了《戰略成本管理》一書，提出可以提高企業競爭力的Shank模式。他們利用一系列的分析工具，為企業成本管理提供戰略性的透視，使戰略成本管理的理論和方法更加具體化，其主要內容包括戰略價值鏈分析、戰略定位分析、戰略成本動因分析。這種戰略成本管理模式得到了西方的專家、學者和企業界的普遍認可，并得到了廣泛應用。美國的林文雄概括說明了美國管理會計學者在1992-1997年間研究策略(戰略)成本管理的內容，主要有策略成本分析、目標成本法、產品生命周期法、平衡財務與非財務績效表。1998年，羅賓·庫珀(Robin Cooper)提出了以作業成本制度為核心的戰略成本管理體系。

與國外對戰略成本管理的研究相比，我國的研究相對比較滯后，是從20世紀90年代開始的。國內對于戰略成本管理或戰略管理會計專門研究的學者有余緒纓、陸正飛、卓敏、楊雄勝、王化成、楊景巖、林萬祥、許亞湖等，他們對戰略成本實施的社會經濟背景和現實意義、戰略成本或者戰略會計的基本理論、框架和方法體系等問題進行了一定的研究和探討，但是，我國對戰略成本管理的研究還存在一些不足，理論研究的文獻主要是對國外尤其是美國和日本的方法進行介紹和分析，缺乏深入的理論探討和知識創新。因此，筆者認為戰略成本管理在我國的進一步發展還有待于理論界的發展和創新，以及實務界的廣泛運用和改進。

當今美國會計界兩位著名教授R.Cooper和R.Slagmulder認為，戰略成本管理是指企業運用一系列成本管理方法來同時達到降低成本和加強戰略位置之目的。然而，現有的戰略成本管理理論和方法并未完全形成自己的一套系統的、嚴謹的理論框架。從已有的戰略成本管理的研究文獻和資料來看，學者大多只是注重戰略管理對戰略成本管理的影響和約束，強調競爭優勢和戰略地位，卻忽視了一系列成本管理理論和方法之間的內在邏輯和聯系，作業成本管理、價值鏈成本管理、成本企劃等方法之間，以及這些理論和方法與戰略管理之間的內生關系并未理順和厘清，這些問題使得戰略成本管理這門學科難以真正從戰略管理中獨立出來。戰略成本管理有很好的戰略意圖和解決企業根本問題的雄心壯志，卻因為缺乏清晰和嚴密的成本管理理論構架，使得成本管理問題看似簡單，而實際上錯綜復雜、含糊不清，給戰略成本管理的理論研究者和實踐者帶來了極大的困惑。

3 結論與啟示

戰略成本管理是戰略管理思想與現代成本管理技術方法融合發展而成的一門新興的交叉學科，具有廣泛的應用前景。它將使企業管理能動地適應和處理它與外部環境之間相互影響、相互制約的關系，促使企業統籌兼顧，使局部利益服從整體利益，當前利益服從長遠利益，并通過努力改變企業自身狀況來減少外部環境對企業的不利影響，從而實現企業經營的戰略目標。戰略管理理論對戰略成本管理理論影響巨大，在當前新的經營環境下，繼續探尋戰略管理理論對成本管理理論的指導是必要的，但戰略成本管理不應該僅僅是戰略管理理論指導下的一系列成本管理理論和方法的集合，戰略成本管理應該有屬于自己的一套系統的、嚴謹的理論框架。在現階段開展成本管理理論和方法之間的內在邏輯聯系的研究，對于完善戰略成本管理理論體系、厘清戰略管理和戰略成本管理之間的關系有著更為重要的理論和現實意義。

主要參考文獻

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