我國企業(yè)所得稅稅收收入能力估測研究

[摘 要] 企業(yè)所得稅稅收收入能力來源于經(jīng)濟發(fā)展和企業(yè)經(jīng)營能力。加強企業(yè)所得稅稅收收入能力測算的研究為提高稅收征管質(zhì)量水平提供重要的數(shù)據(jù)依據(jù)。進行企業(yè)所得稅稅收能力測算時，由于企業(yè)經(jīng)營數(shù)據(jù)一般難以獲得，只能根據(jù)企業(yè)所得稅的相關(guān)影響因素進行企業(yè)所得稅收入能力的測算。筆者根據(jù)上市公司的樣本數(shù)據(jù)和宏觀數(shù)據(jù)建立測算模型，進行企業(yè)所得稅稅收收入能力測算，實證研究我國企業(yè)所得稅稅收收入能力及其稅收努力情況，為進一步進行其他稅種的稅收收入能力研究提供了一些途徑。

[關(guān)鍵詞] 企業(yè)所得稅 稅收收入能力 投入產(chǎn)出 行業(yè)

一、引言

20世紀(jì)70年代末起，中國開始實行改革開放政策，稅制建設(shè)進入了一個新的發(fā)展時期。稅收收入逐步成為政府財政收入的主要來源，稅收成為國家宏觀經(jīng)濟調(diào)控的重要手段。2007年企業(yè)所得稅征收入庫8769.47億元，同比上年增長37.9%，占稅收總收入的比重為19.2%。但不同行業(yè)的其企業(yè)所得稅收入增長幅度存在較大差異，其中工業(yè)企業(yè)所得稅增長30.8%，商業(yè)企業(yè)所得稅增長42.6%，金融保險、房地產(chǎn)、服務(wù)業(yè)的企業(yè)所得稅增長率分別為56%、49.8%和76.5%，建筑安裝業(yè)企業(yè)所得稅增長34.3%。

企業(yè)所得稅收入的快速增長和企業(yè)所得稅區(qū)域分布、產(chǎn)業(yè)分布的不平衡也形成鮮明對比。東部地區(qū)和中部、西部地區(qū)在產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)上也存在明顯差異。另外，由于區(qū)域經(jīng)濟的不平衡和企業(yè)所得稅稅制的特點，“總部”經(jīng)濟特點造成總部集中的地區(qū)企業(yè)所得稅稅收收入明顯背離經(jīng)濟發(fā)展。

一般認(rèn)為，企業(yè)所得稅稅收收入能力來源于經(jīng)濟發(fā)展和企業(yè)經(jīng)營能力。企業(yè)所得稅稅收收入的增長在宏觀上表現(xiàn)為經(jīng)濟發(fā)展和企業(yè)經(jīng)濟效益的提升，在微觀上表現(xiàn)為企業(yè)的應(yīng)納稅額的增加。在進行企業(yè)所得稅稅收能力分析時，如果能夠?qū)θ珖髽I(yè)的經(jīng)營情況進行調(diào)查分析，獲得全國企業(yè)應(yīng)稅收入的情況，就能夠準(zhǔn)確進行企業(yè)所得稅收入能力的測算。這就需要研究者根據(jù)獲得的數(shù)據(jù)情況，采用稅收因素分析法，確定代用稅基和標(biāo)準(zhǔn)化的稅率，測算企業(yè)所得稅稅收收入能力。

二、我國國內(nèi)企業(yè)所得稅稅收收入能力研究現(xiàn)狀及不足

國內(nèi)對企業(yè)所得稅稅收能力研究基本上還處于起步階段。梁季提出提出對企業(yè)所得稅稅收收入能力進行估測時應(yīng)該采用因素法，通過選用與稅收收入能力的影響因素間關(guān)系來估測稅收收入能力。她認(rèn)為影響企業(yè)所得稅稅收收入能力的因素有直接因素和間接因素。應(yīng)納稅所得額、稅率和稅收收入因素為直接因素，而利潤為間接因素。在無法獲取直接因素的情況下，采用直接因素分解為間接因素而對稅收收入能力進行估測。她提出因素法企業(yè)所得稅稅收收入能力估測模型可以表示為:T=f(A)，其中T為企業(yè)所得稅稅收收入能力估測值，A為要素向量，其認(rèn)為企業(yè)的毛利潤是直接要素。由于梁季無法獲得企業(yè)所得稅稅源的相關(guān)數(shù)據(jù)，其對企業(yè)所得稅稅收收入能力未做實證分析，其選取的代用稅基和研究模型也沒有經(jīng)過實證研究。

國內(nèi)其他學(xué)者也在其他稅收研究中對企業(yè)所得稅稅收收入能力測算方法有所涉及。比較典型的有張倫俊在其《稅收與經(jīng)濟增長關(guān)系的數(shù)量分析》一書中，針對企業(yè)所得稅稅收收入能力提出了采用法定稅基與代表性稅率的估算方法，提出用GDP數(shù)據(jù)扣除工資、折舊、生產(chǎn)稅凈額得到利潤總額作為企業(yè)所得稅標(biāo)準(zhǔn)稅基的基準(zhǔn)值，同時對免稅部分進行扣除，得到標(biāo)準(zhǔn)稅基。同樣，張倫俊并沒有對企業(yè)所得稅稅收能力的測算進行實證分析。

綜合上述國內(nèi)企業(yè)所得稅稅收收入能力研究的成果，國內(nèi)對企業(yè)所得稅稅收收入能力研究還處于研究的初期。不同學(xué)者提出了不同的研究方法，但是由于數(shù)據(jù)獲取上存在困難，這些研究基本還停留在基礎(chǔ)方法和理論模型的探討上。

三、企業(yè)稅收收入能力估算方法分析

從企業(yè)所得稅稅收收入的影響因素看，影響企業(yè)所得稅稅收收入能力的指標(biāo)主要有企業(yè)創(chuàng)造利潤的能力、經(jīng)濟類型、行業(yè)等經(jīng)濟要素。而企業(yè)所得稅稅制中關(guān)于企業(yè)所得稅的計算方式表明企業(yè)所得稅稅收收入能力還和稅前列支項、優(yōu)惠政策和企業(yè)規(guī)模等因素相關(guān)。歸納起來，企業(yè)所得稅稅收收入能力的影響直接因素有企業(yè)毛利率，間接因素有經(jīng)濟類型、行業(yè)、稅前列支項、優(yōu)惠政策、企業(yè)規(guī)模。同時，由于企業(yè)所得稅的計算方式十分復(fù)雜，各種形式的扣除項目和稅收優(yōu)惠政策，使得企業(yè)所得稅直接計算十分困難。這決定了對企業(yè)所得稅的稅收收入能力進行測算主要適用稅收因素法來進行。

在無法直接獲取企業(yè)所得稅稅收能力測算的數(shù)據(jù)時，利用可以獲取到的企業(yè)所得稅稅收收入能力的影響因素數(shù)據(jù)進行稅收收入能力估測:

1.企業(yè)所得稅稅收收入能力模型的建立

(1)企業(yè)所得稅收入能力測算模型-稅收因素法基本模型:

f(SMij)=β0+f(βijDij)×f(GPRij) (1)

β0:截距;βij:虛擬變量系數(shù);Dij:虛擬變量向量，表示i個行業(yè)經(jīng)濟類型和企業(yè)規(guī)模等虛擬變量所決定函數(shù)值;f(αijDij):因變量基數(shù)據(jù)的企業(yè)收入系數(shù);GPRij:企業(yè)主營業(yè)務(wù)利潤額。Dij是由行業(yè)、經(jīng)濟類型、所有制形式和企業(yè)規(guī)模共同決定的虛擬變量。

行業(yè)有三個取值:第一產(chǎn)業(yè)、第二產(chǎn)業(yè)、第三產(chǎn)業(yè)。如果數(shù)據(jù)樣本條件量允許，也可以按照《國民經(jīng)濟行業(yè)分類》國家標(biāo)準(zhǔn)(GB/T4754-2002)，對行業(yè)進行細(xì)分;經(jīng)濟類型可以分為:內(nèi)資企業(yè)，外資或(合資)企業(yè);企業(yè)規(guī)模有三個取值:大型、中型和小型。

(2)模型的簡化:根據(jù)筆者樣本數(shù)據(jù)為2002年至2006年所有上市公司利潤表，并按上市公司的產(chǎn)業(yè)分類進行估算。對上述模型簡化后得到:

SZij=β0+βijGPRij (2)

GPRij:第i產(chǎn)業(yè)企業(yè)主營業(yè)務(wù)利潤;SZij:第i產(chǎn)業(yè)企業(yè)所得稅稅收。

四、企業(yè)所得稅稅收收入能力估測的實證研究

1.樣本數(shù)據(jù)來源

滬深兩市上市公司的經(jīng)營活動數(shù)據(jù)為樣本數(shù)據(jù)。宏觀數(shù)據(jù)來源于2002年～2007年的《中國統(tǒng)計年鑒》、《中國稅務(wù)年鑒》。

2.估測步驟

(1)利用上市公司樣本數(shù)據(jù)對企業(yè)所得稅稅收和主營業(yè)務(wù)利潤情況進行分析。

(2)對于企業(yè)數(shù)據(jù)按照產(chǎn)業(yè)分類進行分析研究。

(3)利用最小二乘法根據(jù)研究模型對樣本數(shù)據(jù)進行線性回歸，確定稅收收入和主營業(yè)務(wù)利潤間的關(guān)系。

(4)利用投入產(chǎn)出表確定營業(yè)盈余與產(chǎn)業(yè)增加值(GDP)和凈生產(chǎn)盈余間的數(shù)理關(guān)系。

(5)計算我國企業(yè)所得稅稅收收入能力。

3.我國企業(yè)所得稅稅收收入能力估測

(1)采用2002年～2007年上市公司數(shù)據(jù)進行回歸分析:在實證分析過程中，我們對不良數(shù)據(jù)進行標(biāo)準(zhǔn)化處理，對缺失數(shù)據(jù)采用插值法處理。根據(jù)研究樣本數(shù)據(jù)，適用最小二乘法對模型進行回歸分析。從估計結(jié)果看，第一、第二、第三產(chǎn)業(yè)上市企業(yè)的主營業(yè)務(wù)利潤與企業(yè)所得稅稅收收入具有高度相關(guān)性，并取得與預(yù)期一致的符號和較高的擬合優(yōu)度:

第一產(chǎn)業(yè)模型方程擬合結(jié)果為:SZ1j=4520314.24+0.06GPRij(3)

其中R2=0.926，修正的R2=0.904，T檢驗值為28.76，F(xiàn)=

15.16，檢驗結(jié)果表明模型擬合優(yōu)良。

第二產(chǎn)業(yè)模型方程擬合結(jié)果為:SZ2j=-20858714.73+0.15GPR2j(4)

其中R=0.9567，修正的R2=0.915，T檢驗值為315.11，F(xiàn)= 99291.82，檢驗結(jié)果表明模型擬合優(yōu)良。

第三產(chǎn)業(yè)模型方程擬合結(jié)果為:SZ3j=-43729296.59+0.235GPR3j(5)

其中R=0.9567，修正的R2=0.915，T檢驗值為117.16，F(xiàn)= 13725.67，檢驗結(jié)果表明模型擬合優(yōu)良。

(2)分行業(yè)企業(yè)所得稅稅收收入能力測算:根據(jù)上述模型分析結(jié)果，如果能夠獲得全國企業(yè)的經(jīng)營情況，利用上述模型對全國企業(yè)所得稅稅收收入能力進行估測。在全國企業(yè)經(jīng)營情況數(shù)據(jù)無法獲取的情況下，使用代用稅基對企業(yè)所得稅稅收收入能力進行估測。

代用稅基的確定:對于行業(yè)，行業(yè)增加值的構(gòu)成有V-added=CE+NTP+DFA+OS，其中V-added:行業(yè)增加值(Value-added);CE:勞動者報酬(Compensation of Employees);NTP:生產(chǎn)稅凈額(Net Taxes on Production);DFA:固定資產(chǎn)折舊(Depreciation of Fixed Assets); OS:營業(yè)盈余(Operating Surplus)。

對于經(jīng)營性企業(yè)有RMO=UNP-CMO，其中RMO:主營業(yè)務(wù)利潤(Revenue from main operation);UNP: 主營業(yè)務(wù)收入(Undistributed profits);CMO:主營業(yè)務(wù)成本(Cost of main operation)。

主營業(yè)務(wù)成本=銷售產(chǎn)品、商品和提供勞務(wù)的營業(yè)成本(商業(yè)或勞務(wù))

=直接材料+直接工資(salaries payable)+其他直接支出+制造費用(工業(yè))

根據(jù)兩者定義有:

(6)

(7)

也就是說，可以通過建立企業(yè)企業(yè)所得稅稅收收入與企業(yè)主營業(yè)務(wù)利潤的回歸模型來計算分行業(yè)的企業(yè)所得稅的平均稅收比率。同時以我國行業(yè)增加值中生產(chǎn)稅金及附加與營業(yè)盈余之和凈生產(chǎn)盈余作為代用稅基代入測算模型對企業(yè)所得稅收入能力進行估測。

(3)企業(yè)所得稅稅收收入能力測算結(jié)果:根據(jù)2002年的投入產(chǎn)出基本流量表(中間使用部分) 計算分行業(yè)的凈生產(chǎn)盈余增加比值。對2002年～2006年采用同樣的統(tǒng)一產(chǎn)出比例數(shù)值。企業(yè)所得稅稅收收入能力和企業(yè)所得稅稅收努力程度的計算結(jié)果見下表。

五、結(jié)論

企業(yè)所得稅是我國重要的稅收收入來源，其征收難度較大。企業(yè)所得稅稅收潛力一直是國內(nèi)研究學(xué)者的難題。本文對企業(yè)所得稅稅收能力測算方法提出了一些有益的探討:

首先，企業(yè)所得稅稅收收入能力測算需采用因素法來進行。

其次，實證結(jié)論表明企業(yè)所得稅稅收收入能力和實際入庫的稅收收入間存在較大差異，其稅收努力程度一般較低。

再次，近幾年企業(yè)所得稅的稅收努力指數(shù)一直呈上升趨勢，說明近幾年稅務(wù)部門加大了企業(yè)所得稅征管。

企業(yè)所得稅稅制復(fù)雜，扣除項和優(yōu)惠政策較多，征收難度大。通過稅收收入測算來衡量稅收征管效果一直是研究學(xué)者研究的重點和難點。我們需要通過樣本數(shù)據(jù)和宏觀經(jīng)濟數(shù)據(jù)對企業(yè)所得稅稅收收入能力模型進行實證研究。筆者下一步將繼續(xù)進行其余稅種的稅收收入能力，為建立完整的我國稅收收入能力測算做點貢獻(xiàn)。

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