國際重復征稅抵免法新算

[摘要] 國際重復征稅是國際稅收中的一個重要問題，它是不同國家的稅收管轄權交叉重疊的結果。國際重復征稅會加重納稅人的稅收負擔，有悖于各國稅收立法中的稅負公平性原則，不利于國際間的正常經濟交往。所以，減輕或消除國際重復征稅是各國政府所致力解決的主要課題，也是國際稅收權益分配關系的核心問題。在各國稅法和國際稅收協定中通常采用的避免國際重復征稅的方法主要有:扣除法、減免法、免稅法、抵免法。本文就其中的抵免法計算問題進行舉例探討。

[關鍵詞] 重復征稅抵免法所得稅抵免限額

抵免法，全稱為外國稅收抵免法，指一國政府對本國居民的國外所得征稅時，允許其用國外已納稅款沖抵在本國應繳納的稅款，從而實際征收的稅款只為該居民應納本國稅款與已納外國稅款的差額。

抵免法的計算總公式為:

居住國應征所得稅

=國內外總所得×居住國稅率-允許抵免的已納來源國稅額

抵免法分為兩種:直接抵免法和間接抵免法。

一、直接抵免法

直接抵免法，指居住國納稅人用其直接繳納的外國稅款沖抵在本國應繳納的稅額。

直接抵免法分為兩種:全額抵免法和限額抵免法。

1.全額抵免法

全額抵免法，是把本國納稅人在來源國多繳納的稅款退還給他，或用其沖抵該納稅人國內所得應繳納的稅款。

全額抵免法的計算公式為:

居住國應征所得稅=國內外總所得×居住國稅率-非居住國已納所得稅

例:甲國一居民公司在乙國設有一個分公司，某一納稅年度，總公司在本國取得所得20萬元，設在乙國的分公司獲利10萬元。分公司按40%的稅率向乙國交納所得稅4萬元。甲國所得稅稅率為30%。按全額抵免法計算甲國應對總公司征收的所得稅額?

分析:甲國應征所得稅額=(20+10)×30%-4=5(萬元)

2.限額抵免法

限額抵免法，指本國應納稅款的抵免額不能超過抵免限額。

抵免限額，指國外所得按照居住國稅率計算的應納稅額。

根據抵免限額計算不同，限額抵免法分兩種:分國限額抵免法綜和合限額抵免法。

(1)分國限額抵免法。分國限額抵免法，指居住國政府對其居民來自每一個非居住國取得的所得，分別計算各自的抵免限額。

在每一個非居住國已納的稅額只能在相應的抵免限額內抵免，納稅人在同一納稅年度內發生在不同國家(非居住國)之間的不足限額與超限額不能相互抵沖。

分國限額抵免法計算公式為:

居住國應征所得稅=國內外總所得×居住國稅率-Σ[某非居住國應征所得稅與分國抵免限額中較小者]

分國抵免限額=國內、某外國所得×居住國稅率×某外國所得/國內、某外國所得

(采用比例稅率時，分國抵免限額=某非居住國所得×居住國稅率)

例:某跨國公司在某一納稅年度，來自本國所得50萬元，A國所得20萬元，B國所得15萬元，C國所得15萬元。各國稅率分別為:本國40%、A國30%、B國40%、C國50%。采用分國限額抵免法計算該公司的分國抵免限額及應向居住國交納的稅款?

分析:分國限額抵免法

①居住國應征所得稅

=國內外總所得×居住國稅率-Σ[某非居住國應征所得稅與分國抵免限額中較小者]

②A國應征所得稅=20×30%=6(萬元)

B國應征所得稅=15×40%=6(萬元)

C國應征所得稅=15×50%=7.5(萬元)

③因為比例稅率，所以分國抵免限額=某非居住國所得×居住國稅率

所以，

A國抵免限額=20×40%=8(萬元)

B國抵免限額=15×40%=6(萬元)

C國抵免限額=15×40%=6(萬元)

④因為

A國應征所得稅6萬元

B國應征所得稅6萬元=B國抵免限額6萬元

C國應征所得稅7.5萬元>C國抵免限額6萬元

所以，實際抵免額為:A國6萬元、B國6萬元、C國6萬元

⑤本國應征所得稅=(50+20+15+15)×40%-(6+6+6)=22萬元

(2)綜合限額抵免法。綜合限額抵免法，指居住國政府對其居民來自不同國家的所得匯總相加，按居住國稅率計算出一個統一的抵免限額。

綜合限額抵免法計算公式為:

居住國應征所得稅

=國內外總所得×居住國稅率-各非居住國應征所得稅總額與綜合抵免限額中較小者]

綜合抵免限額=國內外總所得×居住國稅率×國外所得總額/國內外總所得

(采用比例稅率時，綜合抵免限額=國外所得×居住國稅率)

上例:采用綜合限額抵免法計算該公司的綜合抵免限額及應向居住國交納的稅款?

分析:綜合限額抵免法

A、B、C三國應征所得稅總額=6+6+7.5=19.5(萬元)

因為是比例稅率，所以綜合抵免限額=(20+15+15)×40%=20萬元

因為非居住國應征所得稅總額19.5萬元<綜合抵免限額20萬元，所以實際抵免額19.5萬元

本國應征所得稅=(50+20+15+15)×40%-19.5=20.5(萬元)

二、間接抵免法

間接抵免法，指居住國納稅人用其間接繳納的外國稅款沖抵在本國應繳納的稅額。

適用于只適用法人(不適用自然人);母公司與子公司屬不同的法人，母公司在國外擁有子公司，子公司在當地繳納所得稅，并將稅后利潤分配給母公司(按母公司股權比重)。

間接抵免法的計算公式為:

母公司所在國應征所得稅=(母公司所在國所得+母公司所獲子公司稅前所得)×母公司所在國稅率-母公司承擔的國外所得稅與抵免限額中較小者

(如為比例稅率，并無預提所得稅時，用較小稅率計算)

母公司承擔的國外所得稅=子公司稅前所得×母公司股份比例×子公司所在國稅率+預提所得稅

預提所得稅=母公司所獲子公司稅后所得×預提稅率=子公司稅后所得×母公司股份比例×預提稅率

抵免限額=子公司稅前所得×母公司股份比例×母公司所在國稅率

例:甲國母公司A擁有設在乙國子公司B的50%的股份，A公司在某納稅年度在本國獲利100萬元，B公司在同一納稅年度在本國獲利200萬元，繳納公司所得稅后，按股權比例向母公司支付毛股息，并繳納預提所得稅，甲國公司所得稅稅率40%，乙國30%，乙國預提稅稅率10%。計算:甲國A公司的間接抵免額?向甲國應繳納的稅額?

分析:間接抵免法

母公司承擔的國外所得稅=200×50%×30%+200×(1-30%)×50%×10

=37(萬元)

抵免限額=200×50%×40%=40(萬元)

甲國應征所得稅=(100+200×50%)×40%-37=43(萬元)

例:設甲國A公司為母公司，乙國B公司為子公司，丙國C公司為孫公司。A公司和B公司各擁有下一層附屬公司股票的50%，其在某一納稅年度的基本情況如表:

計算:(1)A、B公司各自可得到的間接抵免稅額

(2)A、B、C公司各自向所在居住國繳納的稅額(征收股息預提稅，忽略不計)

分析:間接抵免法(不計預提稅)

丙國應征所得稅=100×20%=20(萬元)

乙國應征所得稅=(200+100×50%)×30%-100×50%×20%=65

甲國應征所得稅=[200+(200+100×50%)×50%]×40%-(200+100×50%)×50%×30%=92.5(萬元)

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