基于我國財務會計規范改革中應當采用的最佳舉措的思考

陳　鵬

摘要：我國財務會計規范目前可能采用的形式，不外乎有兩種，一是會計準則，二是會計制度。準則和制度彼此并不對立，在內容上兩者可以兼容，各有側重。我國制定會計準則的努力不但不能削弱，而是應當加強，以爭取在較短的時間內頒布一套內容較為完整，既符合中國實際，又能與國際慣例銜接，且又同時兼顧適用性和國際化需要的會計準則。

關鍵詞：完善財務會計規范形式方式

我國近10年來在制定財務會計規范方面取得了舉世矚目的成就，但也存在許多值得思考的問題。在我國的財務會計規范中采用何種形式，應以什么方式制定，就是需要作進一步研究和探討的問題。筆者在本文中試就這個問題發表幾點不成熟的看法。

一、我國的財務會計規范應當采用何種形式

我國財務會計規范目前可能采用的形式，不外乎有兩種，一是會計準則，二是會計制度。究竟應當采用何種形式，頗有爭議，且一爭就近20年。對此筆者的觀點則是：準則和制度彼此并不對立。長期以來，我們在爭論中不知不覺地將兩者對立起來。似乎非此即彼，或者“雙軌”。實際上，準則也好，制度也罷，充其量只是會計規范的形式問題。縱觀全球，也有許多國家的會計規范以“準則”之外的形式出現，如法國的“通用會計方案”(也可譯作“統一會計制度”)，而德國等國家的會計規范干脆見諸于法律。即便是在美國，1973年之前的叫法也很混亂。因而我們認為，問題的關鍵不在于形式，而在于實質內容。如果在實質內容上與國際慣例區別不大，采用制度或是別的什么形式，問題都不大。反之，即便是準則，如果只是套用其形式，不注重實質，不僅難以為我國的廣大會計人員認可，而且也未必能得到國際同行的理解和接受。

就內容而言，我國目前的會計規范，究竟與國際通行的會計慣例有多大區別，倒是需要我們認真對待的問題。遺憾的是，這方面的工作我們過去似乎不夠重視：總的看，我國目前的會計規范與國際通行慣例并不存在實質上的重大區別，如果有的話，則是因為我國的會計規范在很大程度上還受著諸如財務制度、稅法等其他因素的制約。即便如此，如果能將這些區別仔細加以甄別并對其原因進行解釋，增加會計規范的透明度，相信也不難為國際同行所理解和接受。

就形式而言，筆者建議采用“區分層次，各有側重”的處理方式。首先是“會計準則”，它主要側重于基本概念、基本原則以及具體的確認、計量和報告的原則和原理。其次是“報表及信息披露格式”，其部分內容大致上相當于過去我國的行業會計制度(但不一定還叫制度)。這一層次的會計規范是對上述準則的具體化，主要解決如何把準則的概念、原則和原理體現到進行日常會計核算、編制會計報表和編寫報表附注申。此外，也沒有必要再將準則分為兩個層次，或至少應放棄“具體準則”的概念，準則就是準則，在形式上無所謂“基本”和“具體”之分，也就是不要太受傳統思維方式的束縛，太強調準則自身的結構和體系，而是要更加注重準則的實效。從這個意義上講，我國制定會計準則的努力不但不能削弱。而是應當加強，以爭取在較短的時間內頒布一套內容較為完整，且又同時兼顧適用性和國際化需要的會計準則，否則，任何形式的會計規范很有可能又回到過去那種不注重概念和原則的老路上去。

二、我國財務會計規范應以什么方式制定

我國的財務會計規范究竟應當是以政府部門為主還是以民間團體為主制定，也是需要認真思考的一個重要問題。總體上講，以政府為主制定并以法律或法規的方式頒布的會計規范具有強制性，容易發揮切實規范會計實務的作用；而以民間團體為主制定并以行業規則方式出現的會計規范則更符合市場經濟的運行原理。在我國，至少就目前而言，那種以民間團體取代政府制定會計規范的方式極不現實，其原因除了我國的文化、法律背景和傳統習慣外，還有就是我國的會計職業界無論在規模、質量、影響和威望方面都十分微弱。因此，根據歷史、現實相國內、國際情況，確定我國財務會計規范制定方式應注意以下兩個間題：一是會計規范的制定過程和制定程序。一套良好的會計規范應當考慮并盡量滿足與之相關的各方面的需要和要求，因此會計規范的制定過程應當是公開和透明的，其程序必須充分、適當、合理，也就是要經過人們常說的“due process”。二是會計規范由誰頒布固然重要，但這更多還是屬于“形式”上的問題，更重要的是在實質上究竟由誰最終決定會計規范的內容。

解決以上兩個方面的問題，除了要進一步增加會計規范制定過程的公開性和透明度之外，還應更多地讓會計專業人士，尤其是職業會計師參與會計規范制定過程。會計學術界的參與，則不能偏重綜合的或較為抽象的問題探討，而是應當更加注重具體的、面向實際問題的研究，并且在研究方法上多一些實證，少一些抽象的邏輯推理。此外，還應明確會計規范在內容上的最終決定者，進一步發揮財政部會計準則委員會的作用，突出專業性。使我國的財務會計規范在制定方式上有一個實質上的突破。

綜上所述，會計規范采用何種形式并不重要，重要的是在于內容；準則與制度并不對立，在內容上兩者可以兼容，各有側重。最后，應當強調制定會計規范的“due process”，注重會計職業界和學術界的作用，并切實發揮財政部會計準則委員會的作用。我們相信，經過大家的共同努力，在不遠的將來，我們一定能夠制定出一套既符合中國實際，又能與國際慣例銜接的財務會計規范。

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