論新會計準則中公允價值的具體應用

張秀敏

摘要：2006年，財政部頒布了新會計準則以來，因公允價值計量的應用范圍非常廣泛，很多會計從業人員對公允價值的具體應用缺乏明確的認識。對新會計準則中公允價值計量的應用范圍做了詳細的論述。

關鍵詞：新會計準則；公允價值；計量

中圖分類號：F23

文獻標識碼：A

文章編號：1672-3198(2009)13-0148-01

1公允價值在債務重組中的應用

新準則規定，債務人應當將重組債務的賬面價值與實際支付現金(轉讓的非現金資產或股份的公允價值)之間的差額，計入當期損益。修改其他債務條件的，債務人應當將修改其他債務條件后債務的公允價值作為重組后債務的人賬價值。重組債務的賬面價值與重組后債務的入賬價值之間的差額，計入當期損益。這就明確肯定了債重組利得可以計入當期損益(對于債務人來說一般為營業外收入)，企業或公司可以因此而獲巨額利潤。這樣，對一些本來無力還債的上市公司而言，新的債務重組準則意味著，一旦債權人讓步，債務被全部或者部分豁免，上市公司獲得的利益將直接計入當期收益進人利潤表，可能極大地提升其第股收益的水平。

另外，重組損失處理方法的變化，對于債權人在債務重組中所受的損失，舊準則認為債務重組屬于企業偶發的經濟事項，債權人因此而發生的損失，屬于與其日常經營無直接關系的損失，應在“營業外支出”科目下單獨設置“債務重組損失”明細科目加以核算。新舊準則在表述上有些差異，新準則要求：債權人應當將重組債權的賬面余額與收到的現(受讓的非現金資產的公允價值或股份的公允價值)之間的差額，計人當期損益。債權人已對債權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計人當期損益。這里有兩個變化：一是將舊準則中重組債權的賬面價值改為了重組債權的帳面余額；二是明確規定已提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入當期損益。即對債權人而言，應先確認為壞賬損失而后是非常損失，因為壞賬損失是企業政黨經營活動的一個風險因素。雖然說法有變化，但在實際賬務處理中無較大差異。損益處理的變化反映了國家對上市公司在資本市場良性發展的重視，雖然某些企業可以利用準則確認利得提高利潤，但隨著股權分置改革的推進，“一股獨大”不會繼續維持，法人治理結構以及關聯交易等相關規則也逐步健全，利用債務重組粉飾報表將不能長久。

2公允價值在投資性房地產中的應用

第一，采用公允價值模式計量的，不對投資性房地產計提折舊或進行攤銷，應當以資產負債表日投資性房地產的公允價值為基礎調整其賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計人當期損益。第二，采用公允價值模式計量的投資性房地產轉換為自用房地產時，應當以其轉換當日的公允價值作為自用房地產的賬面價值，公允價值與原賬面價值的差額計入當期損益。第三，自用房地產或存貨轉換為采用公允價值模式計量的投資性房地產時，投資性房地產按照轉換當日的公允價值計價，轉換當日的公允價值小于原賬面價值的，其差額計入當期損益；轉換當日的公允價值大于原賬面價值的，其差額計入所有者權益。

3公允價值在非貨幣交易中的應用

3.1無收支補價的應用

非貨幣性資產交換用公允價值計價的，應當以公允價值和應支付的相關稅費作為換人資產的成本，公允價值與換出資產賬面價值的差額計入當期損益。

3.2發生補價時的應用

(1)支付補價的，換人資產成本與換出資產賬面價值加支付補價、應支付的相關稅費之和的差額，應當計入當期損益。

(2)收到補價的，換言之入資產成本加收到補價之和與換出資產賬面價值加應支付的相關稅費之和的差額，應當計入當期損益。

對于公允價值的運用，新準則規定了按照非貨幣性資產交換處理的兩個前提條件，即該項交換必須具有商業實質，并且換言之人資產或換言之出資產的公允價值能夠可靠計量。商業實質是指：必須是換資產的未來現金流量在風險、時間和金額方面與換出資產顯著不同，或者是換人資產與出資產的預計未來現金流量現值不同，且其差額與換人資產和換言之出資產的公允價值相比是重大的。新準則還規定在確定是否具有商業實質時企業應當關注交易各方之間是否存在關聯方關系。關聯方關系的存在可能導致發生的非貨幣性資產交換不具有商業實質。