會計準則的經(jīng)濟后果及啟示分析

孫 蕾

摘要：會計在客觀反映企業(yè)經(jīng)濟活動的同時，還具有經(jīng)濟后果性，能夠影響到不同主體的經(jīng)濟利益。而我國的利益相關者對會計準則制定過程的關注程度和參與程度還不高。準則制定機構應當充分考慮利益相關者的信息需求，讓利益相關者能夠充分參與會計準則制定的過程之中，這是制定高質量會計準則的根本前提。

關鍵詞：會計準則；經(jīng)濟后果；利益相關者

中圖分類號：DF436文獻標識碼：A文章編號：1672-3198(2009)24-0196-01

1會計準則的產(chǎn)生與發(fā)展簡介

根據(jù)《現(xiàn)代漢語詞典(修訂本)》的解釋，準則是言論、行動所依據(jù)的原則。具體到會計準則，會計準則(accountingstandards)是執(zhí)行會計實務所應當遵循的標準和評價、認定會計實務的基本依據(jù)。會計準則在財務會計實務中有著舉足輕重的影響，并且構成財務會計理論體系的重要組成部分。美國是最早開始制定會計準則的國家。在20世紀初。美國各企業(yè)的會計處理是相當隨意的，企業(yè)的會計程序方法及其報表提供的內(nèi)容仍取決于管理當局的意愿或審計師的不同意見。真正開始會計準則的制定源于1929—1933年的大危機。這場危機嚴重破壞了美國的經(jīng)濟，而其中一個重要原因被歸咎于證券市場上投機詐騙盛行，企業(yè)財務報表嚴重失實。大危機過后，美國政府被迫加強對市場經(jīng)濟的干預。1933年和1934年，美國國會相繼通過了證券法和證券交易法，規(guī)定所有證券上市企業(yè)都必須提供統(tǒng)一的會計信息，并授權證券交易委員會(SEC)負責制定統(tǒng)一的會計制度。而SEC又將這一權限轉授予美國注冊會計師協(xié)會下屬的會計程序委員會(CAP)。公認會計原則就在這一背景下產(chǎn)生。

2會計準則制定：信息中立Vs經(jīng)濟后果

高質量會計規(guī)則是會計信息具備高質量特征的基礎，而會計規(guī)則的制定目標是形成高質量會計規(guī)則的根本性決定因索。會計學界在會計準則制定目標方面存在著“信息中立”與“經(jīng)濟后果”之爭，并且至今尚未形成比較一致的結論。

“信息中立”觀念的提出起源于20世紀30年代。學者們認為，會計原則是“檢驗實務的標準和改良未來實務的指南”，是“有序、系統(tǒng)、內(nèi)在一致的，應能與可觀察的客觀事物相吻合，它們應該是不受個人左右的、無偏見的。”(Patonand Littleton，1940)這便是“信息中立”的觀念，即會計信息應該與所反映的客觀經(jīng)濟事實的價值運動相一致。不帶有任何的個人偏見。1980年，F(xiàn)ASB在第2號財務會計概念公告中將“中立性”作為會計信息質量的構成內(nèi)容，并指出“中立性”是指“報告的信息不帶有預定目標或導致特定行為模式的偏見”。世界各國研究和制定財務經(jīng)概念框架，建立一個連貫、協(xié)調和內(nèi)在一致的理論體系，以指導會計準則的制定，也是為了達到信息中立的目的。自從“信息中立”的觀點被提出以來，一直是會計理論與會計實務發(fā)展的重要思想基礎。

“經(jīng)濟后果”作為會計準則制定中的一個實質性問題，是從20世紀70年代的美國開始的，它指的是“財務報告對企業(yè)、政府、工會、投資者和債權人的決策行為的影響”(Zeff，1978)。這樣，會計信息并不是抽象的數(shù)字，這些數(shù)字還代表了一定的經(jīng)濟意義。不同的會計準則將產(chǎn)生不同的會計信息，從而影響不同主體的經(jīng)濟利益，它將使一部分人收益，而另一部分人受損，企業(yè)利益相關者“尋求的是從公布報告內(nèi)容的經(jīng)濟后果中擴大自己的利益(Zeff，1978)”。而Scott則認為，經(jīng)濟后果是指這樣一種觀念：盡管存在著有效證券市場理論的啟示，會計政策的選擇仍會對企業(yè)價值產(chǎn)生影響(Scott，2000)。

“經(jīng)濟后果”問題的提出，改變了人們對于會計的認識。會計不是絕對中立的，它可能會給不同的利益相關者帶來不同的經(jīng)濟后果。由于會計準則涉及不同集團或人士的利益，財務報告的相關利益團體紛紛對會計準則制定者施加影響，借以達到自身利益的最大化。雖然準則制定者試圖制定如實反映企業(yè)經(jīng)營成果和財務狀況的會計準則。但是無法排除來自個方面利益集團的干擾和壓力。

在這次全球金融危機中，公允價值會計成為了關注的焦點之一。在金融危機爆發(fā)的早期，一些銀行家指責公允價值會計準則是金融危機的“幫兇”。面對飛流直下的股價，許多銀行家抱怨現(xiàn)行會計準則，需要將市場價格迅速下降的資產(chǎn)反應在財務報表中，導致與抵押有關的證券資產(chǎn)巨額減記，在某種程度上加劇或放大了金融危機；目前受打壓的價格反映不了這些資產(chǎn)的長期價值或真實價值。傳統(tǒng)會計以歷史成本為主要計量屬性，由于通貨膨脹的盛行，理論界對此的批評由來已久，尤其是20世紀80年代以來，金融衍生工具的廣泛應用對歷史成本計量屬性提出了更嚴重的考驗。近五六年來，F(xiàn)ASB特別關注并連續(xù)不斷地研究公允價值計量，并于2006年9月專門出臺了第157號會計準則《公允價值計量》(《Fair Value Measurements》，簡稱SFASl57)。采用公允價值能及時反映了資產(chǎn)的價值，公允價值信息能提供比歷史財務信息更相關，有助于利益相關者做出正確的決策。但在政界和金融界的強大壓力下，會計界雖然仍繼續(xù)堅持公允價值計量規(guī)則。但也不得不改變一向強硬不妥協(xié)立場。

針對美國將金融危機與會計準則中公允價值計量掛鉤的做法，財政部會計司司長劉玉廷在2009年5月15日表示，會計準則反映客觀事實，公允價值計量不是金融危機的原因。因此。中國的會計準則公允價值計量和金融資產(chǎn)重分類規(guī)定均不做調整。

“信息中立”是會計價值的根本所在，而“經(jīng)濟后果”則是會計的固有特征，兩者不是絕對地相對立。如果因特定“經(jīng)濟后果”而改變會計確認和計量的標準，它必定是對“信息中立”的損害；而在會計報告上，要考慮利益相關者的不同信息需求，使其所披露的會計信息能夠滿足他們實現(xiàn)自己的經(jīng)濟利益服務，但會計信息本身仍然是中立的(劉小年和吳聯(lián)生，2004)。

3對我國會計準則制定的啟示

會計準則制定機構應研究利益相關者的信息需求，為實現(xiàn)他們的經(jīng)濟后果服務。企業(yè)利益相關者在企業(yè)契約中的利益不同，決定他們對企業(yè)的關注也有所差別，當然他們對企業(yè)的關注也有所差別，即使是同一類的利益相關者，不同個體對會計信息的需求也會不同。圍繞提高會計準則質量這一重要目標。立足我國的會計環(huán)境，進一步增強會計準則制定的公正性、公開性和民主化程度，在借鑒國外準則制定機構的經(jīng)驗的基礎上，提出以下建議；

(1)在堅持財政部作為我國會計準則制定機構不變的前提下，積極利用民間團體的技術力量，在會計準則制定機構中應吸收如注冊會計師、企業(yè)、學術界等各方面的人士，

(2)暢通修改意見的反饋渠道，加強準則制定機構與社會各界的溝通。隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展和完善。人們對會計準則的經(jīng)濟后果性的認識水平也會相應提高，會計準則制定的政治化程度必然會越來越高。而會計準則的制定和修改過程。實際上也是一個準則制定機構和社會各界進行信息溝通的過程。

財務會計準則是隨著社會的需求而不斷變化的，而且仍處于演進之中。這要求我們要時刻把握經(jīng)濟發(fā)展的脈搏，敏銳觀察新出現(xiàn)的經(jīng)濟現(xiàn)象，這需要利益相關者的充分參與，才能及時地提出會計對策，不斷完善會計準則，充分發(fā)揮會計和會計準則在經(jīng)濟管理中的作用。