增值稅轉型下建筑企業的稅收籌劃

[摘要]本文分析了增值稅轉型改革的主要內容，闡述了其對中國經濟及企業的重要影響。接下來著重利用稅收改革的相關規定，探討了建筑企業混合銷售行為如何進行稅收籌劃，指出通過改變建筑企業的組織形式來節約稅收支出，建議建筑企業應加強對價外費用的管理，以減少企業的資金流出。每一種籌劃方式都利用具體的案例加以解釋說明。

[關鍵詞]增值稅轉型；稅收籌劃；建筑企業；

引言

2008年11月5日，國務院第34次常務會議決定自2009年1月1日起在全國范圍內實施增值稅轉型改革，這標志著我國增值稅改革向前邁出了重要一步，必將對我國宏觀經濟發展產生積極而又深遠的影響。同時，增值稅轉型改革可以消除當前生產型增值稅稅制所決定的重復征稅的因素，降低企業設備投資的稅收負擔。有利于鼓勵投資和擴大內需，促進企業技術進步、產業結構調整和經濟增長方式的轉變，對于增強企業發展后勁，提高企業競爭力和抗風險能力，克服當前金融危機所帶來的不利影響，起到很好的作用。

一、增值稅轉型改革的主要內容

根據對外購固定資產所含稅金扣除方式的不同，增值稅分為生產型、收入型和消費型三種類型。自1994年稅制改革以來，我國一直實行生產型增值稅，此次增值稅轉型是指從生產型增值稅轉變為消費型增值稅，其主要內容包括以下幾個方面：

第一。取消原增值稅暫行條例第十條第一款：購進固定資產不得從銷項稅額中抵扣。修改為自2009年1月1日起，在維持現行增值稅稅率不變的前提下。允許全國范圍內(不分地區和行業)的所有增值稅一般納稅人抵扣其新購進設備、固定資產所含的進項稅額。未抵扣完的進項稅額結轉下期繼續抵扣。當然購進的應征消費稅的小汽車、摩托車和游艇除外。這樣有利于推動企業的固定資產投資，增加企業在固定資產在使用壽命期間的利潤。

第二。取消進口設備增值稅免稅政策和外商投資企業采購國產設備增值稅退稅政策，有利于鼓勵自主創新能力，走國產化設備之路，還有利于振興裝備制造業。同時出口型生產企業可以抵扣的進項稅額相應增加，從而降低企業的出口成本，提升國際競爭力、知識產權國有化和品牌形象。

第三。對小規模納稅人不再區分工業和商業設置兩檔征收率，將小規模納稅人的征收率統一降低至3％，有利于中小型企業降低成本和稅務，提升其競爭力；將礦產品增值稅稅率從13％恢復到17％。有利于國家通過稅收政策調控資源開發利用和環境保護，實現經濟增長的可持續發展。

第四，根據財稅[2008]170號《關于全國實施增值稅轉型改革若干問題的通知》規定，銷售自己使用過的2009年1月1日以后購進或者自制的固定資產，按照適用稅率征收增值稅，不再免征增值稅。

第五，修訂后的增值稅條例取消了廢舊物資發票抵扣稅款的規定，這意味著對廢舊物資發票作為抵扣憑證的管理將更為規范化，以減少人為利用該規定導致國家稅收的流失。

二、建筑企業混合銷售行為稅收籌劃

根據中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則(財稅[2008]50號)第五條和第六條有關規定，納稅人銷售自產貨物并同時提供建筑業勞務的混合銷售行為，應當分別核算貨物的銷售額和非增值稅應稅勞務的營業額，并根據其銷售貨物的銷售額計算繳納增值稅，非增值稅應稅勞務的營業額不繳納增值稅；未分別核算的，由主管稅務機關核定其貨物的銷售額。根據該規定。如果企業的增值率在臨界點范圍之下的，通常不分開核算，反之，分開核算。如果企業增值率較高，并且更新設備和購入固定資產少，在不影響建筑企業資質和業務的前提下，不妨考慮將企業轉化為小規模納稅人，統一按照3％征收增值稅，從而獲得稅收減少的好處。

案例1：甲公司是一般納稅人，生產鋼結構并附帶安裝，有專門的建筑資質，所有的收入都開具增值稅發票，2009年銷售鋼結構收入600萬元，建筑安裝收入400萬元，采購原材料500萬元，沒有分開核算。

根據規定。由于甲公司將安裝收入和銷售收入沒有分開核算。所以甲公司的安裝費并入鋼結構銷售價款中一并繳納增值稅。

應納增值稅=(600+400)×17％-500×17％=85(萬元)

說明：在此沒有考慮相關的附加稅費，下同。

籌劃方案一：

如果對該公司進行稅收籌劃，即在2009年簽訂的建設工程施工合同中單獨注明建筑安裝收入200萬元，分別開具增值稅發票和建筑業發票，那么該公司就可以分別核算增值稅和營業稅。

應納增值稅=600x17％-500×17％=17(萬元)

應納營業稅=400×3％=12(萬元)

該公司合計繳納稅金=17+12=39(萬元)

盡管該公司發生的經營業務是相同的，但經稅收籌劃。稅金減少85－39=46(萬元)

籌劃方案二：

由于該公司沒有購進過多的固定資產，并且增值率較高，那么不妨換個角度來思考，將該公司的一般納稅人資格改為小規模納稅人，那么根據《中華人民共和國增值稅暫行條例》(中華人民共和國國務院令[2008]第538號)規定，其適用稅率為3％。那么該公司的安裝費并入鋼結構銷售價款中一并繳納增值稅。

應納增值稅=(600+400)×3％=30(萬元)

方案二要比方案一稅金減少39-30=9(萬元)

當然。在不影響企業信譽和業務的前提下，并且獲得稅收主管部門的認可，否則僅為了追求減少稅收支出，而影響了企業業務拓展，得不償失。

三、建筑企業購進設備的稅收籌劃

稅法規定所有增值稅一般納稅人都可以抵扣其新購進設備、固定資產所含的進項稅額，因此，作為一般納稅人的建筑企業，當其涉及到設備更新的時候，其購進的固定資產的進項稅也可以合理抵扣。此時，如果購進設備時，建筑企業需要同時向銷售方支付一定的技術轉讓費時，不妨采取多支付設備費，少支付或者不支付技術轉讓費的做法，即將技術轉讓費隱藏在設備價款中，那么建筑企業就可以實現多抵扣設備進項稅的目的，少繳納增值稅。

案例2：甲企業為一般納稅人。主營業務為生產銷售板房并附帶安裝，有專門的建筑資質。2009年甲企業預計銷售收入5000萬元，原材料價值3000萬元。甲企業管理層擬于2009年向乙企業購進國產化設備一套，價值1000萬元以擴大生產，另甲企業需要向乙企業支付500萬元的技術轉讓費。

按照稅收規定，2009年甲公司應納增值稅=5000×17％-(3000+1000)×17％=170(萬元)

經過籌劃，甲企業與乙企業協商，將技術轉讓費的500萬元中的400萬元作為設備價款支付，只支付100萬元的技術轉讓費，這樣對于乙企業而言，收入沒有實質變化，但是對于甲企業而言，設備價款400萬元可以成為進項稅額購成部分抵扣。

籌劃后甲公司應納增值稅=5000x17％-(3000+1000+400)×17％=102(萬元)

經籌劃后甲公司稅金減少額=170-102=68(萬元)

四、建筑企業組織形式的稅收籌劃

對于有些企業，應該樹立逆向思維，除了擴張之外，還應該收縮。

案例3：甲企業為一般納稅人，生產板房并附帶安裝。有專門的建筑資質，所有的收入都開具增值稅發票。2005年甲企業管理層立足企業多元化發展策略，投資擁有一家獨立核算的控股子公司乙運輸有限公司。經過三年多來的運行，乙公司的外部業務并沒有實現預期的快速發展，反而呈逐步萎縮態勢。主要是母公司運輸板房等原材料的原因，乙公司擁有的運輸車輛接近報廢，擬于2009年購進1.6升排量以下的運輸汽車500萬元以維持生產。2009年甲企業預計銷售收入5000萬元，原材料4000萬元；乙企業實現主營業務收入2000萬元，其中對母公司甲提供運輸收入1500萬元(沒有專業運輸抵扣票據)。

按照稅收規定，2009年甲公司應納增值稅=5000×17％-4000×17％=170(萬元)

乙公司應納營業稅=2000×3％=60(萬元)

經過籌劃，在履行相關法律程序和義務后，甲公司對乙公司實施吸收合并。取消乙公司法人資格，將其改為分公司。那么乙公司為甲公司提供的運輸勞務雖然存在價款結算，但實質屬于企業內部分配行為，不需繳納營業稅，只需對外提供運輸收入申報繳納營業稅。并且經過合并后，乙企業更新的運輸設備可以作為進項稅抵扣。

籌劃后甲公司應納增值稅=5000×17％-(4000+500)×17％=85(萬元)

乙公司繳納營業稅=500×3％=15(萬元)

經籌劃后甲公司稅金減少額=(170+60)－(85+15)=130(萬元)

此外，2009年度企業購買1.6升排量以下的汽車，還可享受契稅1％的優惠。

五、建筑企業價外費用的稅收籌劃

稅法規定營業稅的營業額為納稅人從購買方取得的全部價款和價外收入，即為納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產向對方收取的全部價款和價外費用。對建筑企業而言，營業額為建筑安裝企業向建設單位收取的工程價款(即工程造價)及工程價款之處收取的各種費用。如果納稅人采取較低的定價、盡量降低價外費用，減少不必要的收費，就可以降低應納稅額，或者將價外費用轉化為較低稅率就可以達到節稅的目的。

例如，建筑企業可以利用自己在采購建筑原材料方面的優勢，購買高性價經的原材料和其他物資，從而節省這部分支出，使成本降低。

案例4：建筑施工企業A為建設單位B建造一座房屋，承包價為1000萬元。合同約定：由建設單位B購買工程所需要的材料，價款為1000萬元。

建筑施工企業A應納營業稅稅額為：(1000萬元+1000萬元)×3％=60萬元

經過籌劃。建筑施工企業A與建設單位B達成協議，由A進行原料、物資采購，由于A有相關的采購渠道，能夠以800萬元的價格購買到符合要求的建筑原材料和物資，那么：

建筑施工企業A應該繳納的營業稅額為：(1000+800)萬元×3％=54萬元。

經過籌劃，甲企業可以少繳營業稅=60-54=6(萬元)

此外，建筑企業將價外費用轉化為較低稅率同樣可以達到節稅的目的。

案例5：甲為施工企業，2008年1月給乙房地產企業修建某小區，價值5000萬元，但是受金融危機的影響，乙企業近來財務狀況不好。乙企業表示1年后連本帶息償還甲企業，雙方簽訂了正式的借款合同。約定利率為7％(假設不高于銀行同期貸款利率)，利息為350萬元(設不考慮印花稅)。

分析：甲企業應納營業稅=5000×3％+350×5％=150+17.5=167.5(萬元)

經過籌劃，如果改為雙方不簽訂正式的借款合同，那么利息應該作為價外費用計入營業額中，繳納建筑行業的營業稅，那么：

甲企業應納營業稅=(5000+350)×3％=160.5(萬元)

甲企業可以少繳營業稅=167.5-160.5=7(萬元)

結論

此次增值稅的轉型，改革涉及面廣，變動較大。有利于擴大國內需求，降低企業設備投資的稅收負擔，促進企業技術進步、產業結構調整和轉變經濟增長方式，增加我國企業在國際市場的競爭能力。建筑企業可以通過合理安排生產經營活動來進行稅收籌劃，充分享受稅制變革給自己帶來的好處，從新的角度來尋找稅收籌劃空間，充分挖掘其潛在的市場占有率，提高獲利水平，從而獲得更大的節稅利益。

需要指出的是建筑企業一定是在不違反法律、法規的前提下，通過對經營、投資、理財、價外費用管理、組織形式變革等涉稅事項的精心安排和籌劃，充分利用稅法所提供的包括減免稅在內的一切優惠政策及可選擇性條款，減輕稅負，有利于實現企業財務目標。同時，建筑企業要不斷規范財會制度，健全管理體制，提供真實可靠的信息資料，從而保證稅收籌劃的成功實施，實現涉稅零風險。