淺議內(nèi)部審計功能的拓展

摘要：本文回顧了內(nèi)部審計功能的發(fā)展歷程，分析了內(nèi)部審計功能拓展的方向，從而總結(jié)了現(xiàn)代內(nèi)部審計功能拓展方面的一些具體體現(xiàn)。

關鍵詞：內(nèi)部審計；功能；拓展

審計的本質(zhì)目標是確保受托經(jīng)濟責任的全面有效履行。隨著經(jīng)濟的發(fā)展和社會的進步，受托經(jīng)濟責任的內(nèi)容和范圍是不斷發(fā)展的，作為確保受托經(jīng)濟責任全面有效履行的審計在形式上也要不斷創(chuàng)新和發(fā)展。在內(nèi)部審計領域，審計功能也從最初的“差錯防弊”保護企業(yè)財產(chǎn)拓展到“經(jīng)營審計”以及風險評估，其功能開始向效率性、效果性和經(jīng)濟性拓展。尤其是今后，內(nèi)部審計的監(jiān)督、評價功能將在企業(yè)內(nèi)部管理更廣闊的范圍內(nèi)發(fā)揮，評價的內(nèi)容也越來越復雜，需要的手段也越來越先進。內(nèi)部審計也從事后轉(zhuǎn)到事前，從后臺走向前臺。

一、內(nèi)部審計功能拓展的歷程回顧

內(nèi)部審計的發(fā)展不是自發(fā)的產(chǎn)生的，而是管理人員、內(nèi)部審計人員以及審計學者們?yōu)榱诉m應現(xiàn)代化的受托經(jīng)濟責任的要求，不斷追求和積極倡導的結(jié)果。內(nèi)部審計的功能也隨著現(xiàn)代內(nèi)部審計的發(fā)展不斷演變。其演變過程大致分為四個階段：

第一階段：報表監(jiān)督，賬簿及報表的查錯防弊功能向制度監(jiān)督主導轉(zhuǎn)變，內(nèi)控功能逐漸發(fā)揮，但仍以財務審計為主導。此階段的內(nèi)部審計模式一般是賬簿基礎審計和制度基礎審計，基本上都是圍繞財務審計開展，審計的范圍還主要是財務方面，屬于傳統(tǒng)意義上的財務監(jiān)督、簽證功能。

第二階段：績效審計以及經(jīng)營審計。隨著企業(yè)之間競爭日益加劇，企業(yè)的內(nèi)部結(jié)構(gòu)和外部環(huán)境以及業(yè)務種類增多，企業(yè)管理層次逐步分解的同時也帶來了管理中的舞弊行為逐漸增多，一般的財務審計難以適應防范和揭示這些舞弊的要求，內(nèi)部審計需要更多的開展非財務審計方面的審計工作，即以經(jīng)濟活動的經(jīng)濟性、效果性、效益性要求為核心的經(jīng)營活動的績效審計和深入到具體經(jīng)營活動中的經(jīng)營審計。

第三階段：管理審計及各種多元化的增值服務審計。管理審計可以視做內(nèi)部審計功能在經(jīng)營審計基礎上的進一步拓展。經(jīng)營審計只對決策后的執(zhí)行過程加以監(jiān)控，而拓展到管理審計后，對決策本身的合理性或管理中權(quán)利的運用是否合適進行獨立的、客觀的檢查和評價，即實現(xiàn)一定的咨詢性功能。不僅如此，事前或更高層次的審計參與拓展到了強化風險管理和內(nèi)部控制建設以及公司治理過程中，其與計劃、策略和風險的評估結(jié)合起來拓展出各種多元化的增值服務審計。

第四階段：內(nèi)部審計功能逐步回歸，重新強調(diào)其認證性功能的履行。隨著內(nèi)部審計功能的拓展，內(nèi)部審計越來越過多地參與到企業(yè)的各個決策管理層面，過多的強調(diào)其多元化增值服務和咨詢性功能的發(fā)揮，反而忽略了審計傳統(tǒng)的認證性功能的監(jiān)控作用的發(fā)揮，結(jié)果在內(nèi)部控制不十分完善的情況下，內(nèi)審人員把過多的精力分配在了其他業(yè)務拓展上，導致基本功能履行缺失，這樣也就促使內(nèi)部審計功能逐步走向回歸，重新強調(diào)其認證性功能的履行。

二、內(nèi)部審計功能的拓展方向

內(nèi)部審計的功能包括認證性功能和咨詢性功能，兩方面的功能都存在一定的拓展空間。當然，兩方面功能雖互相不可替代，但兩者之間存在一定的兼容性。認證性功能是內(nèi)部審計傳統(tǒng)功能的進一步完善和發(fā)展，其拓展方向主要是其自身的拓展方向。而咨詢性功能實際就是單一認證性功能向咨詢功能的進一步延伸，其拓展方向也就是從認證性功能到咨詢性功能的拓展方向。

1.傳統(tǒng)內(nèi)部審計認證性功能自身的拓展方向：原有的傳統(tǒng)內(nèi)部審計認證性功能主要關注企業(yè)內(nèi)部管理分權(quán)產(chǎn)生的管理層級間的受托經(jīng)濟責任，即從總經(jīng)理以下各級管理人員間分權(quán)產(chǎn)生的受托經(jīng)濟責任。隨著企業(yè)治理日益得到重視，企業(yè)內(nèi)部的委托代理關系越來越具有多樣性和層次性，除經(jīng)理及以下層級外，出現(xiàn)了股東大會——董事會——高管人員——各級管理者等類似受托經(jīng)濟責任鏈，此時內(nèi)部審計的認證性功能就需要適應這種經(jīng)濟責任鏈進行拓展，認證性審計也應當包括三個層次：最高層次是董事會成員對股東大會承擔的受托經(jīng)濟責任的履行的認證性審計，即董事會業(yè)績考核與審核。中間層次是保證高管人員對董事會承擔的受托經(jīng)濟責任，最后一級才是自總經(jīng)理一下的各級管理層級授權(quán)所產(chǎn)生的受托經(jīng)濟責任認證性審計，這一層級也應細分為很多具體職責。這樣最終轉(zhuǎn)化為內(nèi)部審計功能在認證性上的拓展內(nèi)容。

2.從認證性功能到咨詢性功能的拓展方向：內(nèi)部審計的咨詢性功能其實是將內(nèi)部審計在認證工作中發(fā)現(xiàn)的問題，對制度、管理和經(jīng)營控制等方面有針對性地提供咨詢性建議。其功能拓展的方向應當是通過對以往審計過程中發(fā)現(xiàn)問題的總結(jié)，對將來審計中可能產(chǎn)生的問題進行預判，并提前堵住這些漏洞，將監(jiān)督提前，起到事前約束、事中自我衡量和事后對照的系統(tǒng)化的經(jīng)濟控制功能。

三、內(nèi)部審計功能拓展的具體體現(xiàn)

1.傳統(tǒng)財務審計方面。由于計算機技術的推廣和大規(guī)模集成系統(tǒng)的發(fā)展，財務信息認證已較少面對直接逐筆核對初始業(yè)務，因此當前內(nèi)部審計對傳統(tǒng)財務審計方面已經(jīng)全面轉(zhuǎn)向以內(nèi)部控制制度的審計為主，同時注重對控制系統(tǒng)的認證，以及對特殊、異常事項或緊急事項的審核認證。

2.經(jīng)營業(yè)務與績效審計方面。在企業(yè)的多層次委托代理關系鏈中，經(jīng)營業(yè)務和績效的要求被不斷地細化和分解，內(nèi)部審計中的績效審計和經(jīng)營業(yè)務審計也就越來越承擔了更加具體和細致的審計要求，此方面的功能也被進一步強化。

3.戰(zhàn)略審計方面。戰(zhàn)略審計的初衷是企業(yè)的運作或執(zhí)行的程序、操作等是否滿足企業(yè)組織的戰(zhàn)略發(fā)展規(guī)劃，但如果制定的戰(zhàn)略一開始就偏離了企業(yè)所有者的要求，那么執(zhí)行過程即使最完美，整個企業(yè)組織的受托經(jīng)濟責任也不可能得到很好的完成。這就促使內(nèi)部審計開始從源頭進行監(jiān)控，對制定戰(zhàn)略決策層次的人員和戰(zhàn)略決策本身進行審核。這樣，戰(zhàn)略審計的對象開始直指企業(yè)的高管和董事會，相應的授權(quán)機制也隨之開始建立。

4.風險管理審計方面。建立在內(nèi)部審計對內(nèi)部控制監(jiān)控基礎上的風險管理審計對內(nèi)部審計衡量和監(jiān)控企業(yè)風險提出了更加全面的要求。按照企業(yè)風險管理的框架，風險管理包含八大要素：內(nèi)部環(huán)境、目標設定、事件識別、風險評估、風險反應、控制活動、信息與溝通以及監(jiān)控，這樣，內(nèi)部審計的風險管理審計的實施逐步都體現(xiàn)到了這八個環(huán)節(jié)當中，其監(jiān)控也越來越走向全面。

參考文獻：

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[2]王思佳，劉瑩.對內(nèi)部審計職能的認識.武漢：財會月刊，2007：4.

(作者單位：湖南日報報業(yè)集團)