淺議資產評估行業執業責任保險及職業風險基金

[摘要] 為規避和降低資產評估行業職業風險，現階段絕大多數評估機構都按照中評協有關規定從業務收入中計提職業風險基金。隨著資產評估業務的拓展和執業環境的變化，僅以一種途徑來防范職業風險已不能滿足行業發展的需要。本文借鑒評估行業參加執業責任保險的情況，提出了存在問題及改進意見。

隨著市場經濟的發展和資產評估法律、法規的日臻完善，通過參加執業責任保險來規避資產評估行業風險的條件日趨成熟。2002年底（“兩會”合并期間），針對銀廣夏、大慶聯誼等審計失敗事件的發生，執業責任保險問題就提為重要的議事日程。為此，行業協會對注冊會計師、注冊評估師職業保險條款進行了多次討論和磋商，很多專家提出在相關法律、法規滯后的條件下，執業責任保險尚處于不盡完善階段，很多問題不是協會和專家組能夠解決的。鑒于上述情況，有關部門和人員逐條對執業責任保險條款進行分析研究，充分論證其利弊，在調查研究和廣泛征求意見的基礎上，分析近幾年執業責任保險進展過程中存在的問題，提出以下粗淺意見，供業內人士參考。

一、存在問題

（一）資產評估行業法律、法規滯后

《最高人民法院關于審理證券市場因虛假陳述引發的民事賠償案件的若干規定》（法釋[2003]2號）第七條“虛假陳述證券民事賠償案件的被告，應當是虛假陳述行為人，包括：會計師事務所、律師事務所、資產評估機構等專業中介服務機構；”這項規定的出臺，意味著國家對注冊資產評估師的責任追償方式已由行政處罰向民事賠償轉變，資產評估機構要在市場經濟活動中獨立承擔法律責任。

從1991年國務院頒布《國有資產評估管理辦法》（第91號令）以來，財政部、原國家國有資產管理局、中評協等都曾為防范職業風險做出相應的規定，但與市場經濟的發展、與相關行業法律、法規的完善、與不斷拓展的評估業務、與維護注冊資產評估師權益的需求已顯滯后。注冊會計師事務所與保險公司簽訂保險協議的依據是，《中華人民共和國注冊會計師法》第二十八條“會計師事務所應按照國務院財政部門的規定建立職業風險基金，辦理職業保險”。目前，資產評估機構通過參加職業保險來規避或降低執業風險仍停留在無法可依階段。

（二）相關立法內容不健全

1995年《中華人民共和國保險法》（以下簡稱《保險法》）實施。在《保險法》中規定的業務范圍有財產保險和人身保險，并對財產保險和人身保險合同進行了詳細規定。注冊會計師、評估師執業責任保險是在2000年推出的新的保險險種，所以，在《保險法》中對執業責任保險目前還是個空白，因而在實際操作中，在維護被保險人利益方面存在著若干難點問題：

1、關于過失行為的認定。中國平安保險股份有限公司（以下簡稱保險公司）推出的《注冊會計師執業保險條款》第三條“委托人及利害關系人因被保險人在執行規定的業務中，因過失行為導致出具的審計報告、評估報告、稅務咨詢報告等失實而向被保險人提出的單個索賠或系列索賠。”在該條款中沒有確定過失行為的概念以及如何界定過失行為，這就為發生保險事故時，客觀、公正地認定責任設置了障礙，直接導致目前眾多參保事務所保險事故索賠極其困難。

在保險公司與注協的保險協議中，雙方一致同意設立了執業責任鑒定委員會。鑒定委員會由9人組成，其中注冊會計師行業專業人士5人，注協代表1人，律師1人，保險公司理賠專家2人。從鑒定委員會的構成看，有利于被保險人在發生保險事故時索賠。但如果發生保險事故就可能出現二個問題：一是過失行為概念模糊，界定困難，鑒定委員會中的爭議難以統一，最終還是要提交仲裁機構或訴訟程序解決；二是鑒定委員會雖然具有一定的權威性，但不具有法律效力。

2、關于如實告知義務問題。《保險法》第十七條“投保人故意不履行如實告知義務的，保險人對于保險合同解除前發生的保險事故，不承擔賠償或者給付保險金的責任，并不退還保險費。 投保人因過失未履行如實告知義務，對保險事故的發生有嚴重影響的，保險人對于保險合同解除前發生的保險事故，不承擔賠償或者給付保險金的責任，但可以退還保險費。”保險公司的《注冊會計師執業責任保險條款》第十六條“投保時被保險人應向本公司如實告知與其業務有關的情況。” “投保人或被保險人如不履行本條款規定的義務，本公司有權拒絕賠償”。在該條款中，沒有對投保人故意不履行如實告知義務和因過失未履行如實告知義務做出相應規定，如果投保人稍有疏忽，保險公司就會以不履行如實告知義務而拒絕索賠又不退還保險費。執業責任保險不同于財產保險和人身保險，作為投保人沒有理由不履行如實告知義務，作為保險人還有可能因疏忽或故意不提示被保險人履行如實告知義務，為索賠或退還保險費設下伏筆。因而，防范“如實告知義務”成為索賠和退還保險費的又一個主要問題。

3、關于賠償限額問題。保險公司的《注冊會計師執業責任保險條款》第十條“對每次保險事故引起的賠償金額，首先由被保險人和本公司協商確定，協商達不成協議的，以國家仲裁機關裁決或法院判決的應由被保險人償付的金額為限，但在任何情況下，均不得超過本保險單列明的每次事故賠償限額。并且，在保險合同有效期內，本公司總的賠償金額不得超過本保險單列明的累計賠償限額。”（每次事故賠償限額＝累計賠償限額的50％）。補充條款第十一條“此險種在確定追溯期時，采用以下原則，第一年投保時，追溯期追溯至第一年保險單的保險追溯期起始日；第二、三年續保時，追溯期追溯至第一年保險單的保險追溯期起始日……，即連續投保，連續計算追溯期。”按上述規定，無論連續投保10年、20年、30年……，累計賠償限額、累計訴訟費用賠償限額是不變的。如果以連續投保15年，年收入為500萬的事務所為例，這期間發生過二次或二次以上的保險事故，累計索賠限額已達到500萬，再連續投保已索賠無望，這時，保險公司是否允許該事務所重新辦理保險手續？如不準，該事務所怎么辦？

4、關于保險費率問題。在保險公司《執業責任保險合作協議》第七條“對于經營管理良好、業務量大、風險相對較低或連續三年（不包括追溯期）未出保險事故的被保險人，甲方同意在標準費率基礎上適當調低費率或給予其他的優惠條件。”這條規定，應寫進執業責任保險條款，而不應體現在與注協的合作協議中。 對于適當調低的費率是多少、優惠條件是什么？在協議中均沒有明確規定。

（三）職業風險基金的管理和計提比例

按照中國資產評估協會《關于印發資產評估機構財務管理規范的通知》（評協字[1999]60號）第七條“專營評估機構應按全部業務收入的10%提取職業風險基金……。”這條規定為現階段防范職業風險，保障資產評估行業健康穩定發展起到了至關重要的作用。但隨著歲月的流逝，逐年積累的10%風險基金，數額越來越大，未發生索賠事故，又不準挪用，無疑限制了評估機構在市場中的競爭能力。

資產評估行業與注冊會計師行業的職業風險基金提取比例是一樣的，但就資產評估的工作性質、業務范圍、行政管理、行業管理來講，其風險要小于注冊會計師行業。一是早在1992年原國家國有資產管理局就頒布實施了《國有資產管理辦法施行細則》，對資產評估的操作過程、報告書的內容、評估結果自評估基準日起一年內有效等做出詳細規定；二是《企業價值評估指導意見》要求，“注冊資產評估師執行企業價值評估業務要明確委托方以外的其他評估報告使用者，”“應當根據評估目的等相關條件選擇適當的價值類型。”使委托方清楚地使用評估報告，以規避評估師的風險。三是在將要開始的以財務報告為目的的評估業務時，中評協及時召開了國際會計準則對資產評估與財務報表影響研討會，充分論證了注冊會計師、評估師、審計師之間相互合作、相互依賴、相互制約的關系，不僅有效地保證了會計準則的執行和財務報告的真實性，也有效地界定了各自的專業責任和法律風險。所以，無論是過去、現在、還是不久的將來，注冊資產評估師的職業風險都低于注冊會計師。

區域經濟發展的不平衡性，致使各地的納稅標準也不同，目前絕大多數資產評估機構都從業務收入中計提10%職業風險基金，列管理費用科目。但有的地市卻規定在計算應納稅所得額時，風險準備金不得扣除。這樣，評估機構只能一方面按規定提取風險基金，一方面在申報納稅時作調整，這樣就使得收支持平或略有盈余的事務所變成虧損。

二、執業責任保險的作用

從2000年深圳注冊會計師協會與保險公司簽訂第一份承保協議書以來，先后有較多的省、市注協及事務所與保險公司簽訂了保險協議或合同。如同其它新生事物一樣，在起步階段曾出現很多問題，但不能因此否定職業保險的作用。通過近6年的實踐，已顯現出執業責任保險是中介機構防范和降低執業風險的有效途徑之一。

（一）資產評估機構作為獨立承擔經濟責任與法律責任的企業，參加職業保險可實現與保險公司互助互保、共擔風險，有利于提高被保險人抗御風險的能力。

（二）通過保險人對被保險人的風險狀況的評估和合理建議，可以促進被保險人加強內部質量控制，有利于提高資產評估師的執業水平。

（三）由于相關的法律不健全和司法部門對評估專業問題的判斷經常成為案件的難點、焦點問題，保險公司的介入和執業責任鑒定委員會的建立，能使判決結果更趨于科學、合理。

（四）執業責任保險費率基本占職業風險基金的十分之一左右，投保后的評估機構，可不再提取職業風險基金，將有限的資金用于擴大企業規模，有利于提高評估機構的競爭能力。

（五）有證券資格的評估機構參保，可增強社會公眾的信任，有利于提高資產評估機構的公信力。

三、建議

（一）明確過失行為的概念。關于過失行為目前在業內、保險公司、司法部門都沒有明確規定。在注冊會計師全國統考教材《審計》中對“過失”的表述是：過失按其程度不同分為普通過失、重大過失、共同過失。普通過失通常是指沒有保持職業上應有的合理的謹慎，沒有完全遵循專業準則的要求，未按特定審計項目取得必要和充分的審計證據。重大過失是指沒有遵循專業準則或沒有按專業準則的基本要求執行審計，如審計不以《獨立審計準則》為依據，可視為重大過失。共同過失即他人過失，受害方自己未能保持合理的謹慎。我國《刑法》第十五條規定過失犯罪是：“應當預見自己的行為可能發生危害社會的結果，因為疏忽大意而沒有預見，或者已經預見輕信能夠避免，以致發生這種結果的是過失犯罪。”參照上述定義可將資產評估師的過失行為明確為：沒有保持職業上應有的合理的謹慎，沒有完全按照資產評估準則中規定的程序和方法進行操作，輕信相關數據和證據的可靠性，以致發生這種結果的是過失行為。

為使過失行為的認定更具有說服力和可靠性，還應編寫案例作為模版，當發生保險事故時將其作為評判標準。

（二）依法增加如實告知義務條款。《保險法》應是職業保險的母法，所以，投保人故意不履行如實告知義務和投保人因過失未履行如實告知義務的相關條款，必須依照法律規定逐條寫入職業保險合同中。

（三）建立多種途徑和方式，供評估機構選擇。因中國平安財產保險股份有限公司和中國人民保險公司的職業責任保險條款中均規定了累計賠償限額，所以，行業協會不能僅同一家保險公司簽訂協議，應與二家或多家有職業保險業務資格的保險公司合作，給評估機構留有選擇余地。此外，在職業保險中，還可以探討或嘗試項目保險和部分保險的方式。

（四）費率及優惠條件必須明確。對經營管理良好、業務量大、風險相對較低或連續三年未出保險事故的被保險人費率及優惠條件應做出明確規定并寫入保險合同中，便于雙方共同履行。

（五）建立相應制度，完善職業風險基金的管理。

1、管理。根據評估行業職業風險狀況，將風險基金計提比例降為8%左右。但要制定強硬措施，把它作為行業管理的重要組成部分，不能停留在目前可有可無的狀態。

2、使用。要制定職業風險基金計提和使用辦法，細化其標準。如：按業務收入劃分評估機構規模，對連續提取6年或若干年執業風險基金的累計數額超過行政主管部門規定的注冊資本后且未發生評估事故的評估機構逐年遞減，當超過本機構注冊資本1倍以上時，可考慮停止職業風險基金的提取。

3、處置。評估機構的地位和作用決定它要隨著經濟形勢的變化而變化，當評估機構分立、變更和終止時對職業風險基金的處置目前尚處于無章可循狀態，行業協會應盡快制定相應辦法。

（六）責任鑒定的方式方法。在資產評估協會執業責任鑒定委員會的基礎上，建立執業責任鑒定專家庫，當發生評估事故時，采用隨機抽簽的辦法選擇鑒定專家，以確保鑒定結果的公正、合理，便于雙方當事人和其他委托人接受。責任鑒定采用有償服務，誰起訴、誰先行支付，最終按法院判決執行。

（七）切實解決職業保險中存在的問題。要學習和借鑒其它行業協會在開展職業保險過程中的經驗，對已投保的評估機構進行廣泛的調查研究，在制定行業保險協議和保險合同文本時，要充分考慮各省市經濟發展的不平衡性以及國稅、地稅政策的差異。在條件可能的情況下，積極協調和促成相關部門填補《保險法》中關于職業責任保險的空白，使職業責任保險盡快在資產評估行業推廣。