新《資產減值》會計準則淺析

長期以來，我國企業界普遍存在著高估資產價值的現象，通過確認資產減值，可使資產真實地反映企業未來獲取經濟利益的能力。但原《企業會計制度》對資產減值并未作出全面系統的規范，使得資產減值政策在一定程度上成為上市公司操縱經營業績的工具。為此，財政部于2006年2月15日發布了《企業會計準則第8號一資產減值》（以下簡稱新準則），為了更好地理解和執行新準則，本文對新準則的特點和應用中可能存在問題進行探討和分析，以期與大家分享和共同提高。

一、新準則的特點

與原《企業會計制度》中規定的八項資產減值準備相比，《企業會計準則——資產減值》有以下特點：

1.對資產的定義引入了新內容——資產組。新準則明確規定“資產包括單項資產和資產組，資產組是企業可以認定的最小資產組合，它產生的主要現金流入基本獨立于其他資產或者資產組的現金流入”，資產組一經確定，不得隨意變更。

2.更加明確資產減值確認的條件。

（1)對減值跡象的判斷更加明確。明確了會計期末企業是否計提資產減值準備取決于資產是否存在減值跡象，從企業外部信息和內部信息給出了八項判斷標準，強調只要存在其中一項或幾項，就應當進行減值測試。

(2)明確了資產減值的確認時間。新準則規定企業在資產負債表日就應判斷是否存在可能發生減值的跡象，以便確定是否計提減值損失，這樣可以有效遏制上市公司季報、半年報不計提減值準備而在年底一次計提減值損失的現象。

3.對可收回金額的計量進行了詳細規定，更具操作性。可收回金額的計量是資產減值的關鍵。可收回金額的確定是根據資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量現值兩者之間較高者確定。準則對此作了較為詳細的規定。

(1)資產的公允價值的確定。新準則規定，資產的公允價值應當根據以下三條確定:①公平交易中的銷售協議價;②在活躍市場中的買方出價;③如果上述兩項都不存在，以同行業類似資產的最近交易價格或者結果為基礎估計。

（2)資產未來現金流量的現值確定。未來現金流量的現值=資產持續使用過程中以及最終處置所產生的預計未來現金流量x折現率。新準則對預計資產未來現金流量、使用期限、折現率三要素的確認作出了明確的應用規定。

凈現金流量的確定，包括:①持續使用中預計產生的現金流-為使資產達到可使用狀態和持續使用過程中所必須的預計現金流出。②使用壽命結束時處置資產所收現金流量一所支付的現金流量。

使用期限的確定。準則要求企業管理層對資產剩余使用壽命內的未來現金流量，進行預算或預測，期限要求是五年之內。

折現率的確定。折現率是一個反映當前市場貨幣時間價值和資產特定風險的利率。資產的特定風險只能在未來現金流量和利率二者之中的一個中進行考慮，不能同時都考慮或不考慮，避免計量不實。

4.增加了商譽減值的測試與處理的規定。新準則規定，對于企業合并所形成的商譽，企業每年必須至少進行一次減值測試，而且商譽必須分攤到相關資產組或資產組組合后才能據以確定是否應當確認減值損失。

5.準則對減值損失的轉回作出了新的規定。新準則規定“減值損失不得轉回”是針對長期資產減值而言，流動資產如存貨、短期投資等的減值問題由其他的準則來規范。這表明，新準則關掉了固定資產和長期股權投資減值準備轉回的操控大門，但企業仍然有其他的選擇進行盈利操控。

6.對披露的相關規定，也強化了新增內容的披露。對準則新增內容及規定要求披露的內容更加詳細，包括:資產組的基本情祝及所包括的各項資產當期確認的減值損失金額;資產可收回金額的計量方法;公允價值及處置費用的估計基礎等。

二、資產減值準則在實施過程中可能存在的問題

1.引入資產組的問題。在我國，引入資產組的概念將面臨一系列困難。一是資產組或資產組組合的確定，沒有一個確定的標準，劃分方法不同，直接影響資產減值準備的計提，容易誘發盈余管理行為。二是資產組的運用，必須要有與之相適應的現金流量預算管理水平。我國的大部分上市公司沒有編制長期現金流量的慣例，對現金流量的測算普遍缺乏經驗。

2.資產減值轉回的問題。新準則禁止長期資產減值轉回，存在問題有:①如果減值恢復時不轉回已計提的減值準備，也就無法反映資產的真實狀況。 ②資產變現時，其存有的減值準備必須同時轉回，抵減當期成本。準則的做法雖然在一定程度上能夠防范公司操縱利潤，但無法控制公司在資產實際變現時獲取高額利潤。

3.商譽的減值測試問題。商譽要結合其所屬的資產組或資產組組合進行減值測試，但如何認定所屬的資產組，是否會產生商譽分配給過小的資產組或者過大的資產組？這里包含了太多的主觀判斷因素，易于引發利潤操控。

4.預計未來現金流量現值時所采用的折現率問題。風險具有不確定性。在確定折現率時，如何反映資產特定的風險，帶有很大的主觀性。如無充分證據表明所選擇的折現率是合理的，一般應使用同期銀行貸款基準利率。

三、對策及建議

針對以上分析，為了保證準則的有效實施，我們應積極創造必要的內外部條件:

1.強化素質教育，提高會計人員業務素質和職業判斷能力。減值測試需要會計人員較高的職業判斷能力。目前我國的會計人員素質偏低，因此要強化對會計人員的繼續教育，使其具備良好的職業道德和熟練的專業技能。

2.完善相關的政策法規，設置合理的評價標準。新準則應用后，壞賬準備，存貨跌價準備等流動資產仍可以轉回，企業仍然可以用減值準備來操控利潤，這在一定程度上與政府的監管政策有關。因此有必要完善相關的政策法規，避免企業鉆空子。

3.進一步培育和完善信息市場、價格市場。有效的信息和價格市場是順利實施資產減值準則的重要保障，但我國目前資產信息、價格市場還不健全，因此有必要進一步完善市場機制和信息機制，使資產減值準備的計提有章可循，提高可操作性。

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