制約我國實行公允價值計價的原因探析

[摘要] 2006年財政部對企業會計準則進行了新的修訂，財務部規定除小規模企業以外的所有企業自2007年1月1日都應執行新的會計準則。新準則中“公允價值”概念的引入給我國目前會計實務處理帶來了新的問題，應引起會計工作者的注意。現就我國國情談制約我國實行公允價值計價的原因談一下個人看法。

[關鍵詞] 新準則 公允價值 制約 原因

一、對實行新準則的認識

新的企業會計準則與原有的企業會計準則在收益計量方面，新準則再次引入了“公允價值”概念，賦予企業“自由裁量權”越來越大。

新準則中對“公允價值”概念進行政策限制的主要因素是“同一控制”概念，理論依據是關聯交易一般缺乏公允性，即準則所表述的“沒有合理的商業理由”。雖然“同一控制”可給公司帶來的潛在收益依然是巨大的，但是由非同一控制方所發動的外部并購活動而導致的會計處理問題相當復雜，其中資產組、商譽及專營權的數據分攤值得引起關注。

結合新政因素及業務環境，新會計準則中部分準則未來可能對固有業務不會或基本不適用。如《投資性房地產》、《債務重組》、《建造合同》、《借款費用》等。因此，在新準則中一些會計估計和會計政策的選用與判定需要更多依賴于企業決策層和管理層的氣魄與智慧。

二、公允價值

國際會計準則（IASC）將公允價值定義為：“在公平交易中，熟悉情況的當事人自愿據以進行資產交換或債務清償的金額”。我國新會計準則認為:公允價值計量模式，是指以市場價值或未來現金流量的現值作為資產和負債主要計量屬性的會計模式。

此模式下非貨幣性資產公允價值的確定原則是：如果該資產存在活躍市場，則該資產的市價即為其公允價值；如果該資產不存在活躍市場，但與該資產類似的資產存在活躍市場，則該資產的公允價值應比照相關類似資產的市價確定；如果該資產和與該資產類似的資產均不存在活躍市場，則該資產的公允價值可按其所能產生的未來現金流量以適當的折現率貼現計算的現值評估確定。

相對于歷史成本信息，公允價值信息更多地反映了市場對企業資產或整體價值的評價，可以與“資產負債表”較好地吻合，更具有相關性，有助于會計信息使用者對未來作出合理的預測和正確的決策。

三、實行“公允價值計價”應考慮我國國情

資產采用公允價值計價是國際會計準則、美國等市場經濟發達國家的普遍做法，它能有效地增強會計信息的相關性，為投資者、債權人等眾多利益相關者提供有助于決策的信息，這種做法在技術上的先進性是不容質疑的，但也必須考慮會計實務中的可操作性及其經濟后果，因為會計環境的發展變化對會計準則的制訂和實施有決定性的影響。

1.從我國經濟環境看

我國正處在從傳統的計劃經濟體制向市場經濟體制過渡的階段，市場經濟發展尚不完善，計劃經濟的影響與市場經濟的發展并存，證券市場經過十幾年的發展，雖然在強化公司治理，提高運作透明度，清理違規行為等方面有了很大的進步，但完善的監督機制尚未建立起來。另外，我國仍存在大量國有大型企業集團或企業，其人事權、財權等與政府還有著千絲萬縷的關系，由此所反映的會計信息很難說是公允的。因此，適宜于公允價值應用的土壤和環境尚不完善，造成公允價值計量方式在實踐中運用十分困難。

2.從會計人員素質看

會計人員的素質對會計準則的正確實施影響很大，它在一定程度上制約著會計信息質量的提高和會計準則中會計方法的運用。一直以來，我國會計人員熟悉的是記錄和報告這兩個過程，而對于存在著大量職業判斷的確認和計量這兩個環節卻很生疏。就公允價值而言，采用現行市價要求會計人員能夠及時收集和應用交易商品的市價，采用估價技術，熟悉理財學方面的知識，經過綜合分析、判斷，才能熟練地操作。同時，會計人員還應具備計算機方面的技能，以擺脫復雜的計算，減少人工計算的失誤，提高精度?？陀^地講，目前我國會計人員的素質離這一要求尚有差距。

3.從會計技術手段看

據資料顯示，目前我國企事業單位的電算化普及率為30％左右，并且大都是使用最基本的會計核算軟件，各種會計分析、管理軟件還很少見。特別是由于國家整個市場網絡還沒有完全形成，企業與市場的信息無法實現實時在線的聯系，仍靠手工處理，這顯然不利于會計人員對市場價格和具有相同本質的其他資產市價的及時收集。在這種情況下，企業應用公允價值缺乏應有的技術手段，當然也不現實。

4.從公允價值本身看

所謂公允價值，其實質無非就是基于主觀判斷的定性因素大于具有量化標準的定量因素。公允價值要求一個活躍、流動、健全的市場提供公平交易價格，如果缺乏這一市場就需要通過評估或判斷未來現金流量的折現值等方式來獲取公允價值。就目前來看，我國公允價值獲取的第一層次交易市場尚不完善，它被引入會計準則究竟是一種進步還是倒退，同樣很難加以論定。對于尚處在轉軌時期的我國來說，在法律規范和道德規范跟不上的條件下，會計信息沒有不可鉆的空子，沒有打不得的擦邊球，也就更加不奇怪了。其實，正像以往會計規則的每次修訂一樣，盡管其本意都是為了規范，但是，實際上的每一次改變都為新的不規范提供了機會和手段。

5.從企業管理者利益上看

從企業管理者利益上看，公允價值在特定的情況下極有可能成為利潤操縱的工具。例如:原《債務重組》準則不允許債務人將債權人的讓步確認為重組收益，而新準則中的債務重組交易將以公允價值計量并允許債務人確認重組收益。上市公司的控股股東很可能會在公司出現虧損的情況下，或者出于維持公司業績或者配股的需要，通過債務重組確認重組收益，來改變上市公司的當期損益。他們依靠關聯交易債權人的慷慨豁免，或以自身低值資產充抵巨額欠款等方式，將不菲的債務重組收益計入利潤，實現扭虧為盈，使公允價值成為操縱利潤的工具。為高負債公司利用債務重組蓄意包裝利潤制造了新的機會。

綜上所述，從我國當前的會計環境來看，采用一種全新的計量屬性“公允價值”應充分考慮中國市場經濟發展的現狀，在運用公允價值作為計量基礎時應謹慎。