淺議新經濟條件下成本計算方法的變革

　　新經濟條件下，會計職能已由核算型向管理型轉變，相應地，成本的計算方法也發生著變革。完全成本法向變動成本法的演變是財務會計和管理會計的結合，成本的計算理念向決策和預測前進了一步。
　　
　　一、完全成本法向變動成本法的演變
　　
　　（一）基本概念
　　完全成本法是指在計算產品成本時，不僅包括直接材料、直接人工，還包括了全部的制造費用。將所有非生產成本作為期間成本。變動成本法是以成本性態分析為前提，只將生產過程中所消耗的直接材料、直接人工和變動制造費用作為產品成本的構成內容，而將固定制造費用和非生產成本作為期間成本。
　　（二）兩種成本法的理論依據
　　1、完全成本法強調成本補挫的一致性。該方法認為，只要與產品產生相關的成本都應作為產品成本，制造費用既然是在生產領域中發生，與生產直接相關，所以無論是固定制造費用還是變動制造費用都應作為產品成本，處理方法與直接材料和直接人工成本完全相同，均應從產品銷售收入中得到補償。2、變動成本法認為，固定性制造費用只是定期地創造了維持企業經營的必要條件，具有一定的時效性，這與管理費用、銷售費用作用相同，所以應該作為期間成本在發生的當期全部從銷售收入中扣除，而不應計入產品成本中。
　　（三）完全成本法與變動成本法的區別
　　其根本區別在于固定制造費用的處理。1、應用前提不同，提供信息用途不同。完全成本法要求將所有成本按其經濟用途分為生產成本與非生產成本。凈利潤的計算滿足對外報告和納稅申報的需要。變動成本法以成本性態分析為前提，要求將所有成本劃分為固定成本與變動成本兩部分。邊際貢獻的計算為內部管理決策提供信息。2、產品成本的構成不同。變動成本法下產品成本：直接材料+直接人工+變動制造費用，完全成本法下產品成本：直接材料+直接人工+變動制造費用+固定制造費用。3、損益計算結果不盡相同。兩種方法下利潤不同的根本原因并非在于產銷是否平衡，而是計入當期損益表的固定制造費用數額出現差異。兩種成本法當期利潤差額=完全成本法期末存貨中的固定制造費用-完全成本法期初存貨中的固定制造費用。若上述差額大于零，則表明按完全成本法所計算出的利潤大于按變動成本法所計算出的同期利潤：若上述差額小于零，則表明按完全成本法所計算出的利潤小于按變動成本法所計算出的同期利潤；若上述差額等于零，則表明按完全成本法所計算出的利潤等于按變動成本法所計算出的同期利潤。4.變動成本法的優點。能提供適合于企業內部經營管理所需的信息；提供更有價值的會計信息；簡化成本核算，提高成本信息質量；促進管理當局重視銷售環節，防止盲目生產；無需將固定制造費用在不同產品間進行分配；最符合會計上的“配比原則”。
　　
　　二、作業成本計算取代傳統成本計算是成本計算的一次革命
　　
　　（一）傳統的成本計算特點是，產品成本中除直接材料、直接人工外，其余的都歸入制造費用，然后，采月單一的以數量為基礎的因素，如各產品所用的直接人工小時或機器工作小時的比例進行分配，形成各種產品應負擔的制造費用成本。其缺陷表現為，往往會使生產量大、生產技術簡單的產品成本偏高；生產量較小、技術上復雜的產品成本偏低，形成不同產品之間成本的嚴重歪曲，使得出的成本指標不能如實反映不同產品生產耗費的基本情況。
　　（二）作業成本計算法的特點是對制造費用的核算做了根本性的變革，縮小了制造費用的分配范圍。其優點是大大提高了成本計算的客觀性。
　　三、作業管理是成本計算方法的歸宿
　　現代市場經濟中的企業是一種“以顧客為本”的組織，應以“顧客為中心”實行“顧客個性化”的生產，在不斷提高“顧客效用”的基礎上，盡量以最少資源消耗來提高“顧客實現價值”。
　　（一）作業管理的目標
　　就是要充分運用作業成本計算提供的動態的明細化的信息，通過不斷改進和優化企業“作業鏈”來不斷改進和優化企業的“價值鏈”，以促進企業經營目標的順利實現。
　　（二）作業管理是圍繞作業分析展開
　　1、并不是所有的作業都可以增加轉移給顧客的價值，按作業能否增加顧客價值，可將各種作業分為：可增加價值的作業和不增加價值的作業。在產品生產中為滿足顧客的特定需求所進行的各種作業，稱為可增加價值的作業。2、要全面分析需要的作業以及實施每一個作業的必要性。考慮是在產品的開發、設計環節就決定了產品生產的作業組成、每一作業預期的資源消耗水平以及預期產品最終可對顧客提供的價值，因而，應從產品的開發、設計階段開始進行分析。3、要充分利用作業成本計算提供的動態信息，促使企業生產經營各個部分的作業緊密地協調、配合，以促進企業全面提高作業完成的效率和質量水平。
　　（三）作業管理是科學發展觀的體現
　　由于基于作業成本法的業績評價以作業為單位進行責任成本考核，將職工的獎懲與其作業責任成本掛鉤，既達到了推行責任成本的目的，又調動了企業員工的積極性、創造性和合作精神，所以更有利于企業的管理。
　　這種以基層作為管理權力的基點，在廣大員工“自主管理”基礎上形成的“自行調節”、“自行控制”、“自行適應”的機制，注重人的全面發展，能使企業每個“細胞”的活力得到充分的激發，從而賦予整個企業強大的生命力，成為企業取得巨大競爭優勢的無窮盡的力量源泉。
　　（作者單位：黑龍江辰能貿易發展有限公司）