對自然人設立的“一人公司”征收所得稅的思考

[中圖分類號]DF432.2 [文獻標識碼]A

[文章編號]1009—2234(2007)04—0198—01

一、關于“一人公司”征收企業所得稅的合理性問題

《企業所得稅暫行條例》及其實施細則規定，“一人公司”屬于企業所得稅的納稅義務人。根據《個人所得稅法》及其施行條例規定，“一人公司”向其股東(自然人)分配稅后利潤，股東應按照“利息、股息、紅利所得”繳納個人所得稅。

所得稅這種征收格局是否存在重復看法不一，有兩種截然不同的觀點。一種認為：不存在重復征稅。因為企業所得稅的納稅義務人是“一人公司”，而個人所得稅的納稅義務人是投資者個人；另一種觀點認為：存在重復征稅。因為投資者設立的“一人公司”和投資者(自然人)是合二為一的，對“一人公司”生產經營所得征稅也就是對投資者個人所得征稅。兩種觀點似乎都有道理，但哪種觀點更合乎稅收法理呢？

1.從企業所得稅的法理依據角度評價“一人公司”所得稅的征收問題

關于企業所得稅的征收依據大致分為兩大學說：一類學說認為企業所得稅是個人所得稅的預先取得；另一類學說認為企業所得稅是著眼于企業的納稅負擔能力而單獨征稅。前者認為，對企業所得征收企業所得稅，然后再對投資者個人紅利所得征收個人所得稅，這一制度安排本身就屬于雙重征稅。因此，企業所得稅屬于個人所得稅的預先取得性質之說是有其根據的。

但是，對自然人設立的“一人公司”征收企業所得稅以后，對投資者個人所取得的稅后利潤還要按照20%的稅率征收個人所得稅。這種制度安排沒有考慮企業所得稅的預先取得性質，沒有排除重復征稅。

2.從稅收原則角度評價“一人公司”所得稅的征收問題

從本質上來看，投資者個人不管是投資興辦個人獨資企業、合伙企業，還是“一人公司”，無非是利用企業的各種組織形態進行生產經營活動。

在現有的所得稅征收格局下，投資者(自然人)設立個人獨資企業和“一人公司”時，所承擔的稅收負擔截然不同。舉例來說，投資者甲某設立一家個人獨資企業，乙某設立一家“一人公司”。假設兩企業年生產經營所得均為2萬元，不存在任何納稅調整事項，“一人公司”稅后利潤全部分配給股東。則甲某應繳納生產經營所得個人所得稅2750元；“一人公司”交納企業所得稅3600元，乙某繳納股息紅利個人所得稅3280元。由于“一人公司”生產經營所得實質上歸屬投資者乙某享有，根據企業所得稅的預先取得思想，乙某實際繳納所得稅6880元。甲某所得稅負擔率為13.75%，而乙某所得稅負擔率為34.4%。如果“一人公司”應納稅所得額超過10萬元，則“一人公司”投資者實際所得稅負擔率高達46.4%。由此可見，設立個人獨資企業和“一人公司”，投資者的所得稅負擔相差甚遠。這種稅收環境不利于公平稅負，在很大程度上削弱了“一人公司”的市場競爭能力。因此，“一人公司”征收企業所得稅不是一個理想的稅收選擇。

3.從公司法的立法精神角度評價“一人公司”所得稅的征收問題

允許自然人設立“一人公司”，體現出我國公司立法理念的轉變，即從防止濫設公司轉為方便設立公司，公司設立采用準則主義原則。新公司法的修訂不僅增加了公司設立的透明度，而且也降低了設立公司的門檻，有利于促進投資創業。

從法理角度看，公司法的位階要高于企業所得稅暫行條例。允許自然人設立“一人公司”，其目的是為了降低公司設立門檻，鼓勵投資創業，這是新公司法立法精神的真實體現。但目前繼續按企業所得稅暫行條例對“一人公司”征收企業所得稅，同時又缺乏相配套的消除重復征稅的措施。這種所得稅制度安排實際上抑制了自然人的投資創業，與公司立法精神相違背。換句話說，在現行的所得稅制度框架下，自然人設立的“一人公司”難以付諸實踐。因此，從法理層面看，對自然人設立的“一人公司”征收企業所得稅，然后對投資者又征收個人所得稅不甚合理。

二、關于“一人公司”有關所得稅制度安排的重新構架

綜上所述，現行的有關自然人設立的“一人公司“所得稅制度安排不盡合理。從公平稅負和鼓勵自然人投資創業的角度看，可以考慮重新設計如下所得稅制度安排：

方案一：對自然人設立的“一人公司”比照個體工商戶的生產、經營所得，征收個人所得稅。這樣可以較好符合所得的實質歸屬征稅原則，平衡其與個人獨資企業和合伙企業的所得稅負擔。

方案二：考慮到正在進行中的所得稅制改革，預計將設立法人所得稅。因此“一人公司”繼續繳納企業所得稅可以較好符合改革的需要，但是對投資者所取得的稅后利潤征收個人所得稅時，應允許“一人公司”繳納的企業所得稅作為費用在稅前扣除或者按一定比例抵免個人所得稅。