新舊《企業會計準則——無形資產》的差異分析

［摘 要］ 2006年2 月修訂完善的新會計準則體系，是我國財政部為適應新形勢下國內外經濟環境發展需要而做出的重大會計改革決策，會計改革范圍之廣、程度之深是史無前例的，這也成了今后一段時間會計工作者學習的核心內容。本文對無形資產新舊準則進行了詳細對比分析，并對無形資產新準則將產生的影響做了研究。

［關鍵詞］ 會計準則；無形資產；差異

［中圖分類號］F23［文獻標識碼］A［文章編號］1673-0194（2007）05-0033-02

為了適應社會主義市場經濟的發展，規范企業無形資產的會計核算及相關信息的披露，財政部于2001年1 月18日發布了《企業會計準則——無形資產》（以下簡稱舊準則），并規定于2001年1月1日起暫在股份有限公司實施。為了進一步規范無形資產的確認、計量和相關信息的披露，財政部在廣泛征求社會各界意見、充分借鑒國際會計準則的基礎上，對舊準則進行了修訂，并于2006年2 月15日頒布了包括《企業會計準則第6號——無形資產》（以下簡稱新準則）在內的39項企業會計準則。新準則強化了為投資者提供決策有用會計信息的新理念，實現了與國際慣例的趨同，首次構建了比較完整的有機統一體系。

一、無形資產新舊準則的差異

通過對比，我們可以發現新舊準則從基本概念描述到會計要素的確認、計量以及會計信息的披露都做了較大幅度的修訂，具體表現在：

（一）準則的適用范圍不同

舊準則規定，無形資產準則不涉及企業合并中產生的商譽，但同時規定，無形資產分為可辨認無形資產和不可辨認無形資產，不可辨認無形資產是指商譽。這樣在內容的表述上前后就有了矛盾，到底包不包括商譽就有了疑問，概念不清晰。修訂后，新準則明確規定無形資產不包括商譽，商譽在企業合并相關準則中予以規定。

（二）無形資產的定義不同

舊準則規定，無形資產指企業為生產商品、提供勞務、出租給他人、或為管理目的而持有的、沒有實物形態的非貨幣性長期資產。無形資產分為可辨認無形資產和不可辨認無形資產。新準則規定：無形資產指企業擁有或控制的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產。新準則不再區分可辨認無形資產和不可辨認無形資產，把商譽排除在外，同時，也擴大了不應確認為無形資產的范圍。

（三）研究開發費用會計處理的變化

這是無形資產新準則相對于舊準則最重要的一個變化。舊準則規定企業“自行開發并依法申請取得的無形資產，其入賬價值應按依法取得時發生的注冊費、律師費等費用確定；依法申請取得前發生的研究與開發費用，應于發生時確認為當期費用”。新準則對研究開發費用的費用化進行了修訂，研究費用依然是費用化處理，進入開發程序后，對開發過程中的費用如果符合相關條件，就可以資本化。同時新準則花了相當大篇幅對資本化的費用從5個方面進行了詳細界定。

（四）投資者投入無形資產計量的變化

舊準則第10條規定：“但企業為首次發行股票而接受投資者投入的無形資產，應以該無形資產在投資方的賬面價值作為入賬價值”。準則中的這條要求當時主要考慮證券監督管理委員會等相關方面的意見，但在實際工作中遇到了很多的問題，比如說很多企業用無形資產投資，有些無形資產原來就沒有賬面價值，那就只好去評估，也引發了是否能用評估價入賬的問題。因此新準則取消了這條規定，改為“應當按照投資合同或協議約定的價值確定”。

（五）新準則增加了不確定使用壽命無形資產的會計處理規定

舊準則中只是規定了有限使用壽命的無形資產的會計處理，而新準則增加了有關不確定使用壽命無形資產的會計處理規定。新準則取消了原則中關于攤銷年限的具體規定，對使用壽命有限的無形資產的攤銷方法適當作了放寬，即不僅僅局限于舊準則的“在使用年限內分期平均攤銷”，同時規定，使用壽命不確定的無形資產不應攤銷。

（六）減值準備轉回的變化

舊準則規定了無形資產在具備相關條件時，企業可以將以前年度已確認的減值準備予以轉回。而新準則在資產減值準則中明確規定，減值準備一旦提取就不允許沖回。

（七）披露內容的變化

新準則刪除了舊準則“對于土地使用權，除披露上述內容外，還應披露該土地使用權的取得方式和取得成本” ，增加了對擔保無形資產和自行研發的無形資產費用會計處理的披露要求。

二、無形資產新準則將產生的影響

（一）研發費用會計處理的變化將增強企業研發投入上的熱情

新準則將無形資產的開發劃分為兩個階段：研究階段和開發階段。研究階段的支出應當計入當期損益，即費用化；而開發階段的支出，如果能夠滿足相關條款規定時，進行資本化處理，計入無形資產。開發費用資本化將顯著提高科技企業的自主創新意識，提升科技及創新類企業的業績，減輕經營者在開發階段的利潤指標壓力。國家最新發布的《國家中長期科學和技術發展規劃綱要》中提到，國家將鼓勵企業增加研究開發投入，增強技術創新能力，積極鼓勵和支持企業開發新產品、新工藝和新技術，加大企業研究開發投入的稅前扣除等激勵政策的力度。此項會計變更體現了國家對科技及創新類企業的政策扶持，可以預見，隨著新會計準則的實施，企業自主研發的力度會越來越大。

（二）利用資產減值準備粉飾財務報告、調整利潤的行為將得到遏制

根據舊準則規定，已經計提減值準備的資產，如果資產價值恢復，則資產減值損失可以轉回，而資產減值損失的轉回，無疑會導致當期利潤增加。所以，運用資產減值的計提和沖回操縱利潤就成了我國部分上市公司調節利潤常用的重要手段之一。有些公司本年度盈利上升，則多提減值準備，使當期利潤下降；盈利下滑，再將減值準備沖回，使當期利潤增加。還有一些上市公司，預測本年度將虧損后，大量計提減值準備，加劇本年的虧損程度，然后在來年將減值準備轉回，呈現出“改頭換面”、“扭虧為盈”的假象。新準則明確規定提取包括無形資產減值準備在內的資產減值準備一旦提取就不允許沖回，此條規定將極大地遏制利用資產減值準備粉飾財務報告、調整利潤的行為。

（三）對會計人員的職業判斷能力要求進一步提高

關于開發階段確認為支出的條件中規定，“無形資產產生經濟利益的方式，包括能夠證明運用該無形資產生產的產品存在市場或無形資產自身存在市場，無形資產將在內部使用的，應當證明其有用性”，這就是說，資本化的開發費用確定必須提供產品和無形資產本身有市場價值的證明。此條件在實際操作中存在一定難度，由于產品或無形資產本身的市場前景存在較大的不確定性，對于此類認定缺乏客觀性和公允性，而更多依賴于人的主觀判斷。不但如此，新準則中對資產是否存在減值跡象的判斷、公允價值的判斷等等都要求會計人員有較強的職業判斷能力。因此，會計理論界的有關部門既要大力宣傳和解釋新準則，對難點問題要展開有針對性的討論，又要完善會計人員的繼續教育制度，加大對會計人員業務培訓和指導的力度。同時，會計人員要有緊迫感和使命感，主動學習，積極思考，大膽探索，注重實踐，努力提高職業判斷能力。

主要參考文獻

［1］ 劉泉軍，張政偉． 新會計準則引發的思考［Ｊ］． 會計研究，2006，（3）．

［2］ 林怡促． 執行新會計準則所面臨的挑戰［Ｊ］． 新理財，2006，（5）．

［3］ 陳雯，韓晗． 新會計準則幾大變化遏制企業操縱利潤［Ｊ］． 當代經理人，2006，（6）．

［4］ 夏博輝． 新會計準則體系的積極作用［Ｊ］． 金融企業會計，2006，（6）．