作業成本法下重新界定期間費用的應用

一、背景與意義

信息技術進步與商業模式創新的深度融合，正以前所未有的速度和廣度重塑全球經濟形態，推動人類社會進入以數字化、網絡化、智能化為核心特征的新經濟時代。生產要素的核心地位也從以土地、勞動力和資本為主的有形實體資源向著以技術和數據為主的無形智慧資源轉變。

由于生產自動化替代、產品設計優化及工藝技術創新減少了人工與材料的耗用使得直接成本大幅降低，而營銷管理復雜度的上升、信息技術維護投入的加大及環保合規成本的增長等也導致間接成本相應的提高。鑒于上述成本重心的結構性偏移及直接與間接成本的動態消長態勢，重構期間費用的界定標準與核算維度，建立以價值創造為導向的動態化成本歸集模型，已成為提升成本信息決策價值的關鍵突破口。

二、資源分配流程設計

當今，作業成本法因其精準的成本動因追溯和多維度資源分配特點被廣泛應用于企業產品成本核算中。

但運用作業成本管理思維對產品成本與期間費用（管理費用、銷售費用及財務費用）的界定研究仍顯不足。業界主要存在兩種分配思路：完全分配法指將期間費用全部計入產品成本，雖通過多元動因提升成本真實性，但容易引發過度分攤導致的長短期資源錯配和對非邏輯動因資源采用大量數學估算模型而帶來的實施成本過高；增值判定法則依據作業價值貢獻界定費用歸屬，在成本控制精度與資源配置效率方面更具優勢，但仍需解決資源的期間匹配難題。

作業成本管理內含雙向路徑：正向的“資源—作業—產品”分配歸集觀與逆向的“產品—作業—資源”消耗回溯觀。逆向路徑作為以增值判定法劃分期間費用思路的核心，被廣泛應用于作業成本分析中；而正向路徑則常常被忽視，但卻是破解資源期間匹配難題的關鍵所在。當資源嵌入日常運營時，其價值形態分為兩類：生產支持型分攤（生產輔助），即針對具體業務單元提供的可計量服務，如人力資源部門為生產線配置員工產生的招聘成本；組織賦能型沉淀（系統輔助），即通過系統性建設提升整體運營效能的投資，如企業為優化治理結構發生的管理咨詢費用，或為塑造文化品牌進行的非生產性資產融資所產生的利息支出。區分價值形態的核心目的在于解構資源的期間屬性，當具有系統輔助性質的長期戰略資源被錯誤歸集至動態市場環境中的短期競爭性產品時，將引發成本結構失真與戰略信號紊亂的雙重扭曲效應。

鑒于此，筆者基于資源期間屬性與作業增值效能的協同判定機制，繪制了資源分配流程圖，如圖 1 所示，通過對系統輔助資源及低效 / 無效作業的識別與過濾，實現資源配置效率提升和成本結構優化的耦合效應。

圖1 資源分配流程圖

三、作業成本法下產品成本與期間費用的核算分析

以M 出版社某月發行圖書21 萬冊、總碼洋883 萬元為樣本，如表1 所示，簡要解析本文基于作業成本管理對期間費用重新界定的分配邏輯與實現途徑：依托 ERP 系統精細化管理，使部分資源直接歸集至作業，剩余資源按適配動因進行分配；通過資源期間屬性判定與作業增值效能評估，將系統輔助資源、低效資源耗費及無效作業成本予以剝離，并分別計入期間費用相關明細科目，為企業戰略決策提供相關數據支持。

表1 出版圖書基本情況表

表 2 為 A 圖書部分成本與期間費用分攤明細。其中，圖書印刷費 1173600元（含 A 圖書 135100 元）屬直接成本，憑委托加工票據直接分配至產品；質檢費用 58600 元直接歸集至印刷裝訂作業，通過作業動因（印張數）分配入產品成本。

編錄經費 673600 元屬間接成本，類似于生產加工企業的制造費用，涵蓋編輯 / 校對人員薪酬、辦公費、會議費、資料費、培訓費等。其中編輯費404160 元，可直接分配至選題組稿作業，作業動因為編輯字數。由于該作業屬于增值作業，需對其進行降效測試，判定標準為選題通過率，M 社當月通過率為 90% ，故將 363744 元（ '404160×90% ）計入生產成本，40416 元（ （404160×10%） ）計入期間費用；同理校對費269440元，可分配至審校作業，作業動因為審校字數。其判定標準應為標準價格，即相關管理人員在同期外部市場平均價格的基礎上，對內部人員素質、業務特點等進行綜合評價而得出的價格修正。經測算 M出版社審校標準價格為 24 元 / 千字，當月處理 10860 千字，可得到 260640 元（ 24×10860^? ）計入生產成本，8800 元（269440-260640）計入期間費用。

宣傳推廣費 131800 元，包括推銷人員薪酬、差旅費、招待費、廣告費、展位租賃費等，可直接分配至推廣作業，作業動因為發行冊數。該作業屬于非增值作業（雖不直接創造客戶價值，但為維持企業運營或合規性而必須存在），仍需從管理效能優化的角度對其進行績效評估。判定標準為有效宣傳推廣投入比（宣傳推廣費 / 銷售收入 ×100% ），即相關管理人員通過對自身產品特點、品牌認知度、市場定位及企業發展戰略等因素進行綜合分析判斷而得出的有效資源耗費的比率。目前 M 社這一比率為 3% ，且當月發生的銷售收入為4102200 元，因此計入產品成本金額為 123066 元（ （4102200×3% ）， 超過其差額的部分計入期間費用 8734元（131800-123066）。

被分類為無效作業。可通過精益化管理實現拉動式生產，根據個性化需求調整生產計劃、優化流程和資源配置，使得庫存成本逐步降低甚至消除。因此，相關資源消耗應全部計入期間費用明細科目，以便為后續改進措施的制定和績效管理體系的優化提供有效的財務數據支持。

表2 圖書成本及期間費用分攤明細表

注：作業動因分配率保留四位小數，分配額取整數。

管理咨詢費當期分攤金額為12400 元，其中涉及組織結構、流程優化與企業戰略規劃等長期性資源投入占比約為 20% ，根據資源期間屬性匹配原則，該部分費用 2480 元（ （12400×20% ）應全額計入期間費用，其余 80% （9920 元）作為與生產環節直接相關的服務性支出計入行政管理作業。同理，當月的利息支出總額為 65800 元，根據年均貸款額 1800 萬元中生產性融資 1350 萬元（占比 75% ）的權重，將 49350元（ 65800×75% ） 作 為 生 產 輔 助計入財務支持作業，剩余 16450 元（65800-49350）則作為系統輔助計入期間費用?。需要說明的是，行政管理及財務支持作業為非產量敏感型資源，具有價值關聯性，應選取碼洋率（成本 / 碼洋）作為驅動因素分配入產品成本。

倉儲費27400 元，包括庫管人員薪酬、辦公費、倉庫租賃費等，可直接分配至倉儲作業，該作業既不屬于增值作業，在經營管理上也沒有必要。

基于作業成本理論重構期間費用分配機制，構建“資源—作業—價值”多維管理體系（經 M 出版社驗證有效）。研究表明：傳統核算將期間費用簡單損益化，掩蓋非生產資源價值；通過作業鏈分析與資源期間屬性判定，可解構輔助資源及低效作業，真實反映戰略資源配置效率。該動態成本管理系統不僅提升了成本核算精度，更通過可視化作業鏈推動管理決策從經驗驅動向數據驅動轉型。基于上述理論框架并結合 M 出版社實踐經驗，提出以下可操作性建議與發展路徑。

在戰略層，建立資源期間屬性數據庫，獨立核算系統輔助型資源，避免戰略投資被短期產品成本稀釋；開發資源配置預警系統，設置作業價值指數閾值（如選題通過率 lt;80% 觸發預警），實現成本異常自動識別。

在運營層，構建作業價值指數評價體系，將無效作業識別納入部門績效考核；構建業財融合培訓機制，加強業務部門對成本動因的理解與配合；

在系統層，ERP（企業資源計劃）嵌入多動因識別引擎（如同時兼容印張數、字數、碼洋比率等業務參數），實現資源消耗的實時映射與動態分攤；制定動態校準規程，（如每季度更新標準價格數據庫，市場波動率超 15% 重測分配率）。

四、可操作性建議與發展路徑

上述措施構建了“戰略導向—運營治理—科技賦能”三位一體的管理體系，為企業提供了一條可復制的升級路徑，最終實現從成本管控到價值創造的范式躍遷。

（作者單位：天津人美文化傳播有限公司）