優化個人所得稅制 建設孝親敬老文化

自古以來，中華民族就倡導孝親敬老，并視之為善德之先和美德之本。然而，現行個人所得稅制未充分體現孝親敬老文化理念，應優化現行個人所得稅制，實現以德促法、以法立德的良性互動。

習近平總書極為重視考親社老文建設，出傳教育，建設具有民族特色、時代特征的孝親敬老文化”。為推進孝親敬老文化建設，我國應優化現行個人所得稅制，實現以德促法、以法立德的良性互動。

一、現行個人所得稅制存在不足

現行個人所得稅制未充分體現“老吾老以及人之老”“事父母能竭其力”“善事父母為孝”等孝親敬老文化理念，難以推進孝親敬老文化建設。

（一）未充分體現“老吾老以及人之老”的文化理念

“老吾老以及人之老”是指在孝敬自己長輩時，不應忘記其他與自己沒有親緣關系的老人。然而，現行個人所得稅制設置的養老人專項附加扣除，僅適用于養父母、祖父母和外祖父母，與“老吾老以及人之老”的文化理念不符。

首先，欠缺對養直系祖輩老人的激勵。根據現行個人所得稅制規定，納稅人贈養祖父母、外祖父母，只有在祖父母、外祖父母的子女均已去世的情況下，才能享受瞻養老人專項附加扣除。也就是說，納稅人養子女已無力贍養的祖父母、外祖父母，以及贍養曾祖父母、曾外祖父母、外曾祖父母、外曾外祖父母，都不能享受養老人專項附加扣除。在我國人均預期壽命不斷提升的當下，這顯然不符合中華民族孝敬祖輩的傳統美德文化。

其次，欠缺對贍養配偶直系長輩的激勵。夫妻之間相互協助履行蟾養義務，不僅是婚姻家庭的責任倫理，也是《中華人民共和國老年人權益保障法》明確的法定義務。然而，根據現行個人所得稅制規定，納稅人贍養配偶的父母、祖父母、外祖父母等直系長輩，一律不能享受蟾養老人專項附加扣除。這顯然不利于促進夫妻和睦、維系家庭穩固，也不符合道德倫理和法律精神。

再次，欠缺對養旁系長輩的激勵。旁系長輩撫養無依靠的未成年晚輩，晚輩成年后蟾養無依靠的旁系長輩，這種家族內部互助共濟有利于增強社會個體的抗風險能力，彌補社會保障的不足。然而，根據現行個人所得稅制的規定，納稅人養旁系長輩，一律不能享受養老人專項附加扣除。這顯然不利于促進家族內部互助共濟，也不符合孝親敬老的傳統美德文化。

最后，欠缺對贍養扶助無親緣關系老人的激勵。養扶助無親緣關系的孤寡老人是大愛之舉，最能彰顯“老吾老以及人之老”的文化理念。然而，根據現行個人所得稅制規定，納稅人蟾養扶助無親緣關系的老人，一律不能享受蟾養老人專項附加扣除。這顯然不符合“老吾老以及人之老”的文化理念，不利于弘揚社會助老善舉。

（二）未充分體現“事父母能竭其力”的文化理念

“事父母能竭其力”并非強調子女要竭盡全力提供物質條件奉養父母，而是主張子女根據自身能力盡心孝敬父母。然而，現行個人所得稅制設置的相關專項附加扣除，欠缺對養人與被養人實際情況的考量，與“事父母能竭其力”的文化理念不符。

第一，欠缺對蟾養負擔輕重差別的考量。

現行個人所得稅制的瞻養老人專項附加扣除采取統一標準定額扣除，這種“一刀切”方式既未考慮被蟾養人的人數、年齡、收入、健康狀況等因素，也未考慮贍養人的收入、年齡、家庭、健康狀況等因素，因此贍養負擔較重的納稅人并不能獲得更多的蟾養老人專項附加扣除。根據現行個人所得稅制規定，被蟾養人如果未滿60歲，即便已缺乏勞動能力和生活來源，養人也不能享受該項扣除。此外，雖然養老人專項附加扣除定額自2023年起由每月2000元提高到每月3000元，但納稅人為非獨生子女的，必須與其兄弟姐妹分攤額度，且每人分攤的額度不能超過每月1500元。對非獨生子女納稅人而言，這顯然不利于激勵其“竭其力”奉養父母。

第二，欠缺對蟾養重疾、殘障、失能老人的扶持。現行個人所得稅制的大病醫療專項附加扣除只能扣除納稅人及其配偶、未成年子女發生的符合規定的醫藥費用支出，而不能扣除納稅人為老人支付的醫藥費用。加之養老人專項附加扣除采取“一刀切”方式，納稅人為重疾、殘障、失能老人支付的醫藥費用、照護費用、養老機構費用，不能獲得任何扣除。這顯然欠缺對納稅人“竭其力”侍疾父母的激勵。

第三，欠缺對料理老人后事的扶持。在殯葬費用支出不斷增加的當下，現行個人所得稅制并未設置與殯葬費用相關的扣除。加之我國沒有開征遺產稅，因此納稅人料理老人后事的支出，無法享受任何扣除。這顯然欠缺對納稅人“竭其力”料理老人后事的激勵。

（三）未充分體現“善事父母為孝”的文化理念

“善事父母為孝”重在強調子女應發自內心地尊敬父母，并努力讓父母心情愉悅，精神無憂。據全國老齡工作委員會辦公室統計，目前我國約有三分之二的老人家庭出現空巢現象，而九成以上的老人又傾向于居家養老。在空巢老人現象普遍化的當下，養父母不僅指經濟供養，更重要的是生活照料和精神慰藉，而最好的孝敬方式莫過于多探望和陪伴老人，或者與老人同住生活。然而，現行個人所得稅制設置的相關專項附加扣除，欠缺對探望陪伴老人及與老人同住生活的激勵，與“善事父母為孝”的文化理念不符。

其一，欠缺對實際履行蟾養義務的激勵。現行個人所得稅制對于納稅人享受蟾養老人專項附加扣除，未有實際履行蟾養義務的前置管理要求。在稅務征管實踐中，納稅人只要有符合規定條件的老人，而無須提供任何有關經濟供養、生活照料、探望陪伴老人的證明材料，就可以享受蟾養老人專項附加扣除。這顯然不利于促進納稅人實際履行贍養義務。

其二，欠缺對與老人同住生活的激勵。在儒家文化圈，大多數國家和地區的個人所得稅制對與老人同住生活的納稅人，通常給予更多扣除，甚至將與老人同住生活作為享受相關扣除的前置條件。然而，我國現行個人所得稅制對于納稅人享受贍養老人專項附加扣除與納稅人是否和老人同住生活無關。在個人所得稅制的其他方面，也沒有任何激勵納稅人與老人同住生活的規定。這顯然不利于促進納稅人更好地履行對老人的經濟供養、生活照料與精神慰藉義務。

二、優化現行個人所得稅制的建議

為推進孝親敬老文化建設，我國應優化現行個人所得稅制，使之充分融人“老吾老以及人之老”“事父母能竭其力”“善事父母為孝”等孝親敬老文化理念。

（一）充分融入“老吾老以及人之老”的文化理念

“老吾老以及人之老”體現了中華優秀傳統文化所蘊涵的“緣情入理”思路和“推己及人”精神，習近平總書記也多次在講話中提及“老吾老以及人之老”，并視其為孝親敬老文化的重要內涵。因此，現行個人所得稅制應擴大贍養老人專項附加扣除中的“老人”范圍，使之充分融入“老吾老以及人之老”的文化理念。

首先，對納稅人養直系祖輩老人，充許享受瞻養老人專項附加扣除。也就是說，除養祖父母和外祖父母可以享受養老人專項附加扣除外，納稅人養曾祖父母、曾外祖父母、外曾祖父母、外曾外祖父母，也可以享受蟾養老人專項附加扣除。同時，納稅人蟾養直系祖輩老人享受蟾養老人專項附加扣除，不應受限于直系祖輩老人的子女均已去世的條件，而應調整為只要直系祖輩老人的子女已無力養，那么納稅人進行養，就可以享受養老人專項附加扣除。上述優化建議既順應了當前我國人均預期壽命不斷延長的社會現實，也符合《中華人民共和國民法典》關于養義務規定的精神。

其次，對納稅人養配偶的直系長輩，允許享受蟾養老人專項附加扣除。與納稅人自己的直系長輩相同，配偶的直系長輩也包括配偶的父母、祖父母、外祖父母、曾祖父母、曾外祖父母、外曾祖父母、外曾外祖父母。對納稅人贍養配偶的直系長輩，允許享受養老人專項附加扣除，可以彰顯婚姻家庭的責任倫理，也符合《中華人民共和國老年人權益保障法》和《中華人民共和國民法典》的相關法律規定精神。此外，對納稅人養已故配偶的無依靠的直系長輩，也應允許享受養老人專項附加扣除，以彰顯人倫情理和社會道義。

最后，對納稅人養幫扶無依靠的旁系長輩，以及贍養幫扶無親緣關系的孤寡老人，充許享受蟾養老人專項附加扣除。這一優化建議有利于促進家族內部互助共濟，并助力弘揚社會助老善舉。

當然，根據納稅人與上述被養人的親緣關系、法律義務和幫扶投人，可以差異化設置蟾養老人專項附加扣除額度。在稅務征管實踐中，主管稅務機關應要求納稅人提供養幫扶的相關證明，并加強對相關證明材料的審核和管理。

（二）充分融入“事父母能竭其力”的文化理念

古語說，羊有跪乳之恩，鴉有反哺之義。“事父母能竭其力”主張子女根據自身能力盡心孝敬父母，以報答父母的養育之恩。因此，現行個人所得稅制應緊密結合納稅人和被養人的實際情況，使之充分融入“事父母能竭其力”的文化理念。

一方面，應充分考慮被養人的實際情況。一是養老人專項附加扣除應與被養人的數量掛鉤。納稅人養多位老人，其享受的養老人專項附加扣除額度應乘以被養人數或規定系數，從而保證納稅人養的老人越多，享受的扣除額度越高。二是養老人專項附加扣除應與被蟾養人的年齡掛鉤。可根據被蟾養人年齡段分檔設置扣除額度，大體實現被蟾養人的年齡越長，納稅人享受的扣除額度越高。三是養老人專項附加扣除應與被蟾養人的收入掛鉤。可根據被養人的收入分檔設置扣除額度，大體實現被養人的收入越低，納稅人享受的扣除額度越高。四是蟾養老人專項附加扣除應與被蟾養人的健康狀況掛鉤。對納稅人養重疾、殘障、失能老人，應在統一扣除額度的基礎上增設特別扣除。同時，大病醫療專項附加扣除應允許扣除納稅人為被養人支付的符合規定的醫藥費用。此外，對納稅人蟾養缺乏勞動能力和生活來源的父母，不應再硬性要求父母年齡必須滿60歲，納稅人才能享受相關扣除。

另一方面，應充分考慮納稅人的實際情況。存在單親、重疾、殘障、年滿60歲等情形的納稅人，對于其蟾養老人，可根據不同情形在統一扣除額度的基礎上增設特別扣除，從而減輕存在上述特殊情形的納稅人的稅負。

（三）充分融入“善事父母為孝”的文化理念

“善事父母為孝”不僅是養父母之身，更重在養父母之心。根據《中華人民共和國老年人權益保障法》規定，養人不僅應當履行對老年人經濟上供養的義務，還應履行生活上照料和精神上慰藉的義務，并照顧老年人的特殊需要。因此，現行個人所得稅制相關專項附加扣除，應充分激勵納稅人多探望陪伴老人或與老人同住生活，使之充分融入“善事父母為孝”的文化理念。

一方面，將實際履行養義務作為享受贍養老人專項附加扣除的前置條件。納稅人在納稅年度內必須提供實際履行養義務的相關證明材料，才能獲得贍養老人專項附加扣除。實際履行納稅義務包括經濟供養、生活照料和探望陪伴等。相關證明材料可以根據具體情況，由被贍養人、納稅人的兄弟姊妹、社區居委會、物業服務機構、養老服務機構等相關單位或個人出具，主管稅務機關負責審核和管理。如果老人居住在養老服務機構，納稅人為此支付費用，應允許在一定限額內扣除納稅人支付給養老服務機構的相關費用，但納稅人不得再享受贍養老人專項附加扣除。

另一方面，對與老人同住生活的納稅人，給予更高的蟾養老人專項附加扣除。尤其是對與高齡、重疾、殘障或失能老人同住生活的納稅人，應在統一扣除額度的基礎上增設特別扣除。

作者簡介：漆亮亮，廈門大學財政科學研究所財稅文化研究室主任；陳瑩，中共福建信實律師事務所委員會書記、一級律師。

本文系福建省社會科學研究基地重大項目“福建省對標‘民生三感’補齊公共服務短板研究”（項目編號：FJ2020JDZ008）的階段性成果。

（編輯：蔣天羚）