建構中國自主會計準則知識體系之研究

【摘要】經過30余年的學習、借鑒與應用，我國充分借鑒以國際會計準則為代表的西方財務會計知識體系，基本建立了現有的會計準則體系。隨著時代的發展，如何建構中國自主的會計準則知識體系這一時代訴求已提上日程。文章闡述了建構自主知識體系的一般路徑、西方財務會計知識體系的困境、我國目前以借鑒西方準則體系為主的會計準則知識體系存在的主要問題，進而提出從以歷史實踐為基、以客觀需求為本，以學校教育為根、以理論研究為源，以事實為準、以自信為繩，尊重法律，扎根于優秀傳統文化等方面建構中國自主會計準則知識體系的建議。

【關鍵詞】自主會計知識體系；會計準則；會計研究；會計基礎理論

【中圖分類號】F230"【文獻標識碼】A"【文章編號】1004-5937（2025）04-0107-05

一、引言

2022年4月，習近平總書記在中國人民大學考察調研時指出，“加快構建中國特色哲學社會科學，歸根結底是建構中國自主的知識體系”，這一論斷同樣也適用于會計學科。會計學科的專業分類屬于管理學，建構中國特色的會計體系，歸根結底要建構中國自主的會計知識體系。一個國家會計的發展具有鮮明的時代特色，是一定時期這個國家綜合國力的象征。在歷史上，我國的傳統會計方法，比如“四柱結算法”等，曾長時間居于世界先進水平。從1992年“兩則、兩制”會計改革至今，我國充分借鑒以國際會計準則（IAS）和國際財務報告準則（IFRS）為代表的西方會計知識體系，初步搭建起我國的會計知識體系，逐步實現與國際會計趨同。歷經30余年的學習、借鑒、應用與反思，如何建構中國自主的會計準則知識體系這一時代訴求已提上日程。

二、建構自主知識體系一般路徑

越來越多領域的學者開始關注建構中國自主知識體系這一重要課題。宋小明等[1]提出，以構建中國自主會計知識體系作為出發點，時代的變革需要構建會計史學體系。田鵬穎[2]認為，“六個必須堅持”是構建中國自主知識體系的世界觀和方法論。余菁[3]研究認為，中道西用是我國管理學自主知識體系建設的方向。整體來看，構建中國自主知識體系是一個復雜而系統的工程，需要多方面的努力和協作。以下是一些關鍵的步驟和要點：

（一）明確目標和意義

首先，需要明確建構中國自主知識體系的目標和意義。習近平總書記在中國人民大學考察時作出的重要論斷，旨在通過自主建設中國特有的哲學社會科學認識和經驗的系統，為黨和國家事業發展提供智力支持。建構中國自主知識體系，有利于解決我國實際的會計與管理問題，有利于在對外交往中發出強有力的中國聲音，維護國家整體利益。

（二）立足中國實際，解決中國問題

建構中國自主知識體系必須立足中國實際，解決中國問題。這意味著我們要深入研究和總結中國改革開放和現代化建設的實踐經驗，提煉出具有中國特色的理論觀點和知識體系。同時，還要關注中國社會發展的新變化、新趨勢，及時回應時代的需求和挑戰。

（三）挖掘和整合優秀傳統文化資源

中華優秀傳統文化是中國自主知識體系的重要資源，是取之不盡用之不竭的寶藏。要深入挖掘和整理中華優秀傳統文化的精髓和內涵，提煉出具有普世價值和現實意義的思想觀念和知識體系。同時，還要將中華優秀傳統文化與現代社會相結合，推動其創造性轉化和創新性發展。

（四）加強學科、學術和話語體系建設

建構中國自主知識體系需要不斷加強學科體系、學術體系和話語體系建設。要根據中國特色社會主義事業的發展需要，優化學科布局，完善學科體系；加強學術研究和創新，推動學術成果的轉化和應用；加強國際學術交流與合作，提升我國在國際上的影響力和話語權。

（五）注重原創成果和人才培養

建構中國自主知識體系需要注重原創成果和人才培養。要鼓勵和支持廣大理論和實務工作者積極投身于原創性研究和創新活動中去，不斷推出具有中國特色、中國風格、中國氣派的原創性成果。同時，還要加強人才培養和引進工作，為建構中國自主知識體系提供有力的人才保障。

（六）加強政策支持和組織保障

建構中國自主知識體系需要得到政策支持和組織保障。政府要加大對各項研究事業的投入力度，為建構自主知識體系提供必要的經費支持和物質保障。同時，還要建立健全相關制度和機制，加強組織協調和督促檢查等工作，確保建構中國自主知識體系的各項工作順利推進。

綜上所述，建構中國自主知識體系是一個長期而艱巨的任務。我們需要以習近平新時代中國特色社會主義思想為指導，立足中國實際，挖掘和整合中華優秀傳統文化資源，加強學科體系、學術體系和話語體系建設，注重原創成果和人才培養，加強政策支持和組織保障等方面的工作。只有這樣，才能不斷推動中國特色學科體系的繁榮發展，為黨和國家事業發展提供有力思想和智力支持。

會計知識體系涉及內容繁多，既有學科演進形成的財務會計、管理會計、財務管理和審計等知識區分，也有從知識運用角度區分的理論、實踐和制度知識，同時知識還具有層次性等問題，本文主要聚焦于會計準則知識體系建設角度。

三、西方會計準則知識體系之困境

（一）準則模式孰優孰劣？

從制定理念上看，目前西方主流的會計體系可分為兩類：規則導向性體系和原則導向性體系。規則導向與原則導向是兩種截然不同的決策和行為指導方式，它們在多個領域（如法律、倫理、管理、教育等）中都有所體現。規則導向強調制定詳細、明確的規則和程序，規范組織或個人在各個領域中的行為。它要求個體或組織在行事時必須嚴格遵守既定的規則、條例或法律。原則導向則側重于制定寬泛的原則和價值觀，以這些原則和價值觀為指導，來規范組織或個人在具體情境中的行為。它強調的是行為的內在價值和道德標準，而不是簡單地遵守外在的規則。規則導向的主要特點有明確性、一致性以及局限性。與之對應，原則導向具有靈活性、自主權、責任感和主觀性特點。規則導向在需要高度標準化和一致性的領域更為適用，這些領域需要明確的規則來確保安全和秩序。而原則導向在快速變化和復雜的環境中更具優勢，它允許組織或個人根據具體情況作出靈活的判斷和選擇，以應對不斷變化的挑戰。

美國的會計體系更多的是規則導向，目前的美國通用會計準則（USGAAP）不是按要素等體系制定的，有點像一種救火式的準則，哪里出了問題，立馬會有相應的準則制定出來，造成USGAAP的規定更為細致、復雜。國際財務報告準則（IFRS）的會計準則體系更多的是原則導向，為了在更多的國家獲得認可和適用，IFRS更多地規定了會計處理的基本原則，很多需要職業判斷和會計政策的選擇、會計估計的使用。

從準則模式選擇來看，到底是原則導向好還是規則導向好？這個問題似乎沒有一致意見。過度的規則導向，容易導致會計體系的碎片化，缺少體系化和系統性思維，在規則空白區更容易導致機會主義和盈余管理。過度的原則導向，又會造成職業判斷的濫用和會計結果的不唯一。在實際應用中，規則導向和原則導向并不是相互排斥的，而是可以相互補充的。一個組織或個體可能需要同時遵循一定的規則（如法律法規）和原則（如道德標準），以確保其行為的正當性、合規性和有效性。規則導向和原則導向是兩種不同的決策和行為指導方式，它們各有優缺點并適用于不同的領域和情境。在實際生活中，需要根據具體情況靈活運用這兩種導向，以實現個人和社會的和諧發展。

（二）會計準則知識體系為誰代言？

楊雄勝[4]指出，會計準則國際化過程中是充滿政治博弈的。以IFRS為例，國際財務報告準則基金會（IFRSFoundation）是一個非營利的公共利益組織，其下設的國際會計準則理事會（IASB），負責制定及批準IFRS，它的前身是國際會計準則委員會（IASC），在2000年進行全面重組后，于2001年初改組成現在的形式。IASB旨在制定高質量、易于理解和可實施的國際會計準則，以促進不同國家和地區會計準則的趨同。此外，IASB還致力于提高全球會計專業的標準和道德，鼓勵會計機構在咨詢、審計和稅務方面的合作。IASB由14名成員組成，其中12名為全職成員，2名為兼職成員。這些成員的首要條件是具備技術專長，并由受托人作出最佳判斷，以確保理事會不被任何特定的團體或地區利益左右。

IFRS基金會設立之初可能是要建立一個全球統一的會計處理規則和會計理論體系，但IFRS實際運作過程中背后有無利益代言問題呢？這個方面的研究與披露比較少，但對于把握IFRS的運作卻又十分重要。比如國際會計師事務所對IFRS的影響是非常大的，以IFRS2023財年披露，國際會計師事務所披露的對IFRS的捐贈超過8.9%①，實際比例應該要超過這個數字，因為有些事務所的捐贈納入了當地國家的捐贈進行統計。我國對IFRS相關捐贈近年平均在10%左右，與德國、日本、英國等國家相仿，然而我國在IFRS體系內的聲音仍待加強。

（三）注冊會計師“獨立”困境

現代西方的會計知識體系是與注冊會計師的審計知識體系同源共生、相輔相成的，管理當局按照既定會計標準編制會計報表后，注冊會計師按照審計準則的程序和理念對會計報表進行審計并發表鑒證意見，藉以增強會計報表的公信力。會計知識的發展催生了審計業務，審計知識的發展又進一步促進了會計知識的發展，然而注冊會計師審計制度的靈魂是獨立性。在目前的操作實踐中，被審計單位是實質的委托方和付費方，注冊會計師行業要靠業務收費才能生存，這種事實上的經濟不獨立很難保證注冊會計師的形式和實質上的獨立性。市場上一直屢禁不止的審計失敗或審計丑聞，背后或多或少都有經濟利益帶來的獨立性問題所致。

另外，現有的會計假設與原則愈來愈多，理論體系愈來愈龐雜，而對一些核心的問題，如會計的本質是什么，人們到底需要什么樣的會計信息等、會計準則未來發展的方向等基礎關鍵問題，仍然存在一定的爭議和盲區。

四、中國會計準則知識體系之問題

（一）借鑒有余、特色不足

以美國為首包括IFRS在內的西方會計理論體系的研究起步比我們早、市場經濟發展道路比我們長，這是客觀事實。從20世紀90年代我們借鑒西方的會計理論體系至今，已有30余年，從最開始的言必稱GAAP，論必稱IFRS的盲從和跟隨階段至今，中國自主會計準則知識體系的呼聲越來越高，反思也越來越多，但實際效果仍然不明顯、不理想，主要表現就是借鑒有余、特色不足、創新匱乏。

從根源來看，建構我國的會計準則知識體系，第一步是要理解會計以及會計信息的本質作用是什么，以及我國會計知識體系的初心和使命是什么。新《會計法》總則第一條之規定以及第二條特別新增加了“會計工作應當貫徹落實黨和國家路線方針政策、決策部署，維護社會公共利益，為國民經濟和社會發展服務”，這可以說是對我國會計知識體系的初心和使命的最佳詮釋。不忘初心，勇擔重任，行穩致遠，1985年至今，雖然我國《會計法》歷經多次修訂，其立法目的和宗旨的文字表述略有差異，但其核心之初衷始終保持不變，我國會計法立法的最終目標從未動搖，也就是我國會計法立法的初衷可以概括為規范會計行為，提高會計信息質量，發揮會計作用，服務經濟社會發展大局，這恰恰正是我國會計工作的初心和使命。

根據第一性原理，研究建構中國自主會計準則知識體系問題，需要從根源上清晰界定建構中國自主會計準則知識體系的目的和意義，清晰界定會計的本源是什么，清晰厘清我國的會計目標。只有透過現象看本質，才能讓我國的會計知識體系更適應我國會計事業發展的需要。

楊雄勝[4]指出，從西方會計的各分支（商業、工業及金融會計）的發展過程來看，西方會計發展到目前面臨著各種非常明顯的問題，因此需要從工業文明到西方會計發展以及中國會計文化傳統角度，對“什么是會計”作出思辨層面的分析。西方會計體系存在的主要問題就是會計使命感缺失。

我國的會計知識體系長期被動跟隨國際會計知識體系，一度造成國際會計準則一修訂，我國相應的準則就要進行修訂，而且目前我們的會計整體理論體系也是沿用國際會計準則體系，從會計的定義、作用、基本要素、會計假設、財務報告目標、會計信息質量要求等諸多方面基本一致。經過多年的建設，從準則建設角度，我們實現了準則體系與國際準則的動態“趨同”，會計準則趨同雖不會直接導致喪失自主知識體系的價值，但會計學科核心底層的基礎方面，我國的自主及特色性的原理尚未被很好地總結與提煉出來。

（二）實踐與理論的偏離

會計是一門實踐學科，不是標準意義上的科學，而是一種“管理科學”，不是靠實驗室做實驗就可以進行研究的，更多的要靠實踐。陸蓉等[5]指出，中國經濟學研究應該避免“數學濫用”，扭轉“西方籠子里跳舞”的傾向，摒棄形式主義的學術評價標準。堅持經濟學研究的思想性，立足中國現實，提煉中國問題，正確總結“中國理念”，科學概括“中國經驗”，才能建立中國特色的經濟學學術體系和話語體系。趙治綱等[6]指出，當前會計學術界的研究存在脫離實際、實證研究過度等問題。學術研究直接影響我國會計研究的質量和方向，會計類研究不能過度借鑒自然科學的研究方法。

我國會計理論與實踐偏離的主要表現有：（1）理論研究過于抽象化。有時候，會計理論研究過于注重“數學研究”、理論框架的構建和邏輯推導，而忽視了現實會計環境的復雜性和多樣性。這導致研究成果在實際應用中難以落地，無法有效指導實踐。（2）實踐需求反饋不足。會計實踐中的新情況、新問題往往難以及時反饋到理論研究中去。這可能是因為實踐者缺乏將具體問題抽象化、理論化的能力，或者因為理論與實踐之間的溝通渠道不夠暢通。（3）人才培養體系脫節。會計教育與會計實踐之間也存在一定的脫節。學校教育往往注重理論知識的傳授，而缺乏對學生實踐能力的培養。這導致學生在進入職場后，需要花費較長的時間來適應實際會計工作。

基于會計實踐性的特征，對會計理論的研究，更要貫徹會計理論來源于會計實踐、會計實踐是檢驗會計理論的標準、會計理論要能指導會計實踐，不符合這些特征的會計理論研究就是脫離實際的研究。

（三）語言晦澀難懂

我國目前的會計準則知識體系存在的另一個問題就是文字表達方面晦澀難懂。造成的原因有：（1）過多的字面直譯，這也是造成我國的會計準則讀起來晦澀難懂的一個重要原因。英語表達的某些習慣方面和漢語差異還是很大的，漢語在凝練、意境等方面有英語不及之處。翻譯要求的信、達、雅方面我國的準則尚需進一步完善。（2）專業術語的復雜性：會計準則中包含了大量的專業術語，這些術語對于非會計專業人士來說可能難以理解，即便對會計專業人士也有可能造成混淆。比如縱覽整個會計準則體系，多次出現“現金流量”一詞，而其背后的真實意思并不完全一致，有時代表現金及現金等價物的流量，有時代表資產使用可帶來的資金變動。（3）表述的模糊性：有時會計準則的表述可能存在一定的模糊性，這可能導致不同的會計人員對同一會計準則有不同的理解。

五、建構中國自主會計準則知識體系

參考建構自主知識體系的一般路徑，自主的會計準則知識體系應該要避免西方會計知識體的困境、解決我國現有會計知識體系的重大問題，體現我國的文化特色和制度特色，體現我國會計工作的政治性和人民性，同時又要兼收并蓄、放眼世界和未來，要考慮以下方面。

（一）以歷史實踐為基，以客觀需求為本

實踐出真知，建構中國自主會計準則知識體系，決不能脫離會計客觀實踐，要從會計實踐實際需求出發，當務之急是提升我國的會計信息質量和會計信息的標準化、規范化問題；同時根據世界經濟融合的大勢和我國企業走出去的現實需求，解決我國的國際會計領域的話語權、維護我國企業的利益，減少規則國際遵從的成本。

建構中國自主的會計準則知識體系，應立足于我國的國情和歷史發展現狀與規律，應立足于公有制經濟為主體、多種經濟成分共同發展的客觀現實，應立足于會計應貫徹落實黨和國家意志的目的性。

（二）以學校教育為根，以實踐研究為源

建構中國自主會計準則知識體系，要從源頭抓起，各類會計人才培養學校、各會計理論研究人員應切實承擔起這個歷史重任。為了避免“閉門造車”“自娛自樂”的教學和學術風氣，應對會計學術界的過度模型化、數學化和泛實證化降溫，理論高于實踐，但不能脫離實踐。

建議打通實務界與校園的雙向通道，鼓勵優秀的實務工作者走進大學課堂，從事會計的教學和研究工作，鼓勵青年學者更多走進會計實務工作，切實理解廣大會計從業人員的訴求。管理類學科本來就是要有實踐基礎的，國外很多商學院的教授都有企業或會計師事務所工作經歷，我們的大學也應該多多吸納實戰型教授。

（三）以客觀事實為準，以自主自信為繩

中國自主會計準則知識體系成功與否的檢驗標準之一是看輸出結果是否“符合事實”，一個會計主體的會計結果就是“事實”，事實的真相只能有一個，不能根據一個會計規則處理的結果有多個事實，這就會造成規則的趨利避害應用。比如，會計政策選擇不應影響實際利潤分配情況，從事實真相來講，對股權投資核算無論采用權益法還是成本法，對利潤分配不應該有影響，因為應該分配的事實真相只能有一個，會計的任務就是要把這個真相正確反映出來。

香港的注冊會計師也叫“核數師”，這個稱呼就很好，會計處理的結果就是數字，注冊會計師的責任就是核實這些數字是否正確、是否符合規則。

中國自主會計準則知識體系成功與否的檢驗標準之一是要看是否體現了會計方面的“四個自信”，會計領域也要有自己的道路自信、理論自信、制度自信、文化自信。

（四）尊重法律，體現特色

自主的會計準則知識體系，應以我國的現實法律法規為框架，這方面的一個重要表現就是慎用“實質重于形式”。

“實質重于形式”原則源自于IFRS概念框架的“Faithfulrepresentation”段落，我國的基本會計準則也予以吸收與借鑒。但背后的邏輯有待于進一步商榷。該原則本質上是契約與法律之爭。西方觀念里，更多傾向于契約優先，比如古羅馬法諺有云“契約勝法律”；盧梭《社會契約論》中也提及“法是社會契約的產物”。毋庸置疑，上述契約觀念在社會歷史進步中對于解放人民的思想、打造自由意思表達的社會關系起了非常重要的作用。然而“實質重于法律形式”能否普世應用于會計體系，有以下問題需要解決：

1.契約大還是法律大？

以IFRS為例，現在很多國家都在采用或趨同，已經超越了單一國家的范疇，每個國家的法律文化和社會環境截然不同，對契約大還是法律大的原則性理解也不盡相同。以中國為例，毫無疑問是法律大，從這個角度上看應在法律的環境下考慮會計準則知識體系的建設問題。以合并報表中的遞延稅處理有關規定來看，本身合并報表的主體就不是法律意義上的主體，最起碼從稅法角度看，合并報表的主體是一個“虛擬主體”，不具有稅法主體資格，如果還是按照單體遞延稅的理念，計算合并資產和負債的賬面價值和計稅基礎差異從而確定合并環節的遞延稅款，那這個合并遞延稅的實際意義究竟大不大？實踐確實有一些好理解的財稅差異，但畢竟稅是國家法律規定，作為會計規則，應該盡量減少而不是擴大財稅差異，遞延稅的處理應該是更多體現財稅的有意義差異，而不是過度強調遞延稅理論應用，僅僅是為了驗證某種理論“看起來”完美。還有很多其他情況導致報表項目缺乏法律支持。這導致會計賬簿喪失法律證明力[7]。

2.原則適用的前提？

“實質重于形式”原則是有隱含前提的，交易本身必須是合法的，不能用會計準則縱容違法交易事實；法律適用是正確的而非錯誤的；法律是完備而不是有漏洞的。相應的，會計上更應該審視交易的合法合規性，法律有漏洞應該修改完善法律，而不應在法律之外自我創設“凌駕”于法律之上的會計準則來進行規定。

3.誰來“判斷”“實質”？

現有的準則理念下，將判斷權交給管理層、審計師，是否可能會造成濫用之嫌？濫用職業判斷是一個嚴重的問題，需要引起足夠的重視和關注，濫用職業判斷，有可能會造成損害公信力、造成實際經濟損失、影響經濟決策等不良后果，而受利益驅動、疏忽大意、知識局限以及外部壓力等影響，都有可能觸發濫用職業判斷。

總之，過度使用“實質重于形式”會造成過度的會計“專業判斷”，極端情況會脫離法律環境而變成會計自身的“自我游戲”，但結果又得不到法律的認可和支持。現在典型的會計處理如租賃準則、遞延稅準則以及合并報表準則等應用，部分細節已經脫離了已有法律規范體系，而事實上并未得到法律的認可或者說法律層面的依據不充分，反而造成實際工作量的加大，經濟意義方面存在疑問。

（五）扎根于優秀傳統文化之沃土

中國自主會計準則知識體系的根基應該是上下五千年的傳統優秀文化底蘊，比如傳統文化的“信”，就是強調為人的誠信問題，“不偏不倚”“實事求是”就強調獨立客觀，諸如此類的文化傳承放之會計建設亦然。

西方的會計知識體系建設更多的是扎根于其自身的傳統與文化，比如IFRS體系就帶有很濃厚的“海洋法”體系的印記，更多標準是基于籠統而非具體的“原則”，導致IFRS的標準有更多的靈活性，需要更多的“職業判斷”，類似于海洋法系在法律推理形式和方法上，更多采取演繹法而且依賴法官個人的“判斷”行為。而按照我國的傳統理論，我國的準則制定可以走一條原則和規則相結合的中間道路[8]。劉明輝等[9]也提出從中國傳統審計文化的學理化發展等方面建構我國的審計知識體系。中西文化差異的表現有很多種形式，一個重要的差異就是中華文明講究傳承、講究從人性的角度看待客觀事物。縱覽世界五千年，只有中華文明一直延續且至今仍有旺盛的生命力，中華文明傳承五千年，優秀傳承博大精深。中國自主會計準則知識體系的研究與發展必須植根于優秀的中國傳統文化之中，這在中國會計知識體系的建構中必須得到明確，對于新時期的會計人員來說，傳統文化的影響仍然是深遠的。離開優秀傳統文化的土壤，中國會計知識體系的自主建設容易迷失方向，導致盲目服從或長期跟蹤，難以有效和可持續發展。

總之，中國自主的會計準則知識體系建設，應著眼我國的具體法律及經濟環境，以自主文化為底蘊，既博采眾長，又有中國聲音和中國貢獻，聚焦解決實際需求，解決會計與審計實操中的矛盾問題，切實助力國民經濟和社會發展。

【參考文獻】

［1］宋小明，孫勇.中外會計歷史的差異性——以構建中國自主會計知識體系為出發點［J］.中國注冊會計師，2024（5）：24-32，5.

［2］田鵬穎.中國式現代化視域下中國自主知識體系的構建［J］.思想理論教育，2024（5）：4-11.

［3］余菁.中道西用：中國管理學自主知識體系構建方向［J］.經濟管理，2023，45（10）：5-26.

［4］楊雄勝.什么是會計：基于會計發展歷史的理論反思［J］.財會月刊，2021（11）：3-21.

［5］陸蓉，鄧鳴茂.經濟學研究中“數學濫用”現象及反思［J］.管理世界，2017（11）：10-21.

［6］趙治綱，于瑤.對當前我國會計研究的反思與展望［J］.會計研究，2023（6）：19-30.

［7］滕娟.周華：建構中國自主的會計知識體系［J］.新理財，2023（6）：28-31.

［8］韋旭源.論會計準則制定模式的制度變遷——基于原則導向與規則導向的視角［J］.經濟與管理，2007（12）：69-72.

［9］劉明輝，王揚.中國自主審計知識體系之建構［J］.會計之友，2024（18）：144-161.