海關與商界合作視角下服務貿易涉稅審核與企業合規管理

摘要：與制造業高度相關的生產性服務貿易因其專業性、復雜性而加劇了進口涉稅審核的信息不對稱問題。因此，解決企業服務貿易涉稅合規痛點，尤其是易被企業忽視的海關涉稅部分，對促進服務貿易及其相關制造業高質量發展具有重要意義。為促進企業合規發展和提升貿易便利化水平，海關與商界應加強合作，創新審核模式。企業應在進一步明晰服務貿易涉稅審核要點基礎上，深入了解主動披露模式，通過行為定性、條件評估、稅款核算和敞口測算等路徑，在合規管理實踐中落實主動披露機制，以實現“海關監管到位、企業合規經營”的雙贏局面。

關鍵詞：服務貿易；海關估價；主動披露；企業合規

中圖分類號：F745.3文獻標志碼：A文章編號：1003-5559-（2024）09-0084-08

作者簡介：李海蓮（1973—），女，對外經濟貿易大學政府管理學院海關管理系教授，主要從事海關管理與國際經濟、公共經濟與稅收政策研究；吳昇（1994—），男，深圳邁瑞生物醫療電子股份有限公司關稅專家，中國稅務師，主要從事企業全球關務合規管理實務研究。

服務貿易（以下簡稱“服貿”）是國際經貿合作的重要組成部分，在構建新發展格局中具有重要作用。為進一步提升服貿在國民經濟發展中的作用，促進服貿高質量發展，商務部等24部門制定了《“十四五”服務貿易發展規劃》，闡明“十四五”期間我國服貿發展方向、任務和重點。實踐中，服貿進口涉及對外支付和稅務處理，一般的流程是境內付匯方在稅務局完成合同備案，境內稅金申報與繳納，稅務備案和銀行付匯四個主要環節，參與主體包括境內外收付匯方、稅局、外管局和銀行。一方面，服貿結售匯反映的是各類服貿業務，并不涉及貨物進出關境行為；另一方面，在慣常的商業安排中，有別于貨物買賣合同，境內付匯方對境外收匯方所支付服務費用通常是獨立的合同安排。長期以來，海關被認為是貨物貿易監管機構，長期缺位對服貿領域的涉稅監管。

隨著中國海關估價規則在制度層面完成對《WTO估價協定》[1]的全面銜接，近年來，境內付匯方以服務費用項目對外支付的特許權使用費、協助費用、保修費用等，成為海關價格稽核查的重點。與此同時，海關與稅局、外管局也在制度建設和數據共享層面協調合作。上述舉措固然有利于海關強化對服貿涉稅審查的稽核查能力，但是在實踐中，鑒于服貿涉稅審核具有專業性和復雜性特點，這不僅加重了海關所面臨的信息不對稱狀況，致使海關對企業的單向價格稽核查模式遭受挑戰，同時也提高了企業合規成本、延緩通關時效，不符合貿易便利化的發展趨勢。

為應對這一挑戰，亟需加強海關與商界合作。厘清海關層面服貿應稅的本質和各類主要服貿費用性質，彌合關企之間的信息差距，是構建關企合作互信的關鍵所在。基于此，企業應首先深入了解和把握服貿涉稅審核要點，繼而建立與海關的互信合作，以充分運用海關創新審核模式，促進企業合規和提升通關時效。

一、海關對服務貿易涉稅審核要點分析

服貿在海關層面應稅性的本質，是某項進口貨物的計稅價格不是買方實付、應付的完整價格，雙方通過服貿進口安排結算的服務費用，也應根據海關估價規則計入進口貨物的計稅價格并計征稅款。因此，在界定服貿費用在海關層面的“稅”與“非稅”時，應依據海關估價規則來判別。具體而言，法規依據有《WTO估價協定》及其注釋（以下簡稱“《協定》”或《協定》注釋）和《中華人民共和國海關審定進出口貨物完稅價格辦法》[2]（以下簡稱“《審價辦法》”），參考依據有《審價辦法及釋義》、WTO估價委員會決定（以下簡稱“估價決定”）和世界海關組織（WCO）估價技術委員會咨詢性意見、評論、解釋性說明、案例研究、估價研究（以下簡稱“估價意見”“估價評論”“估價解釋性說明”“估價案例研究”或“估價研究”）等。服貿涉稅審核中，特許權使用費、協助費和保修費涉及問題較多，也是涉稅審核的重要關注點。

（一）相關性與銷售條件是特許權使用費計稅審核要點

從字面意思上理解，特許權是指“因特別許可而獲得的權利”，被許可方在許可方特別許可的范圍內實施某種權利。海關估價范疇定義的“特許權”，除了專利權、專有技術使用權、商標權和著作權相關的知識產權，還有分銷權、銷售權或者其他類似權利，為獲得上述權利而支付的費用稱為特許權使用費。特許權使用費在海關估價層面應稅還必須滿足大前提和兩項條件，大前提是買方需向賣方或者有關方直接或者間接支付特許權使用費，兩項條件分別是相關性和銷售條件。

相關性是指特許權使用費與進口貨物有關，因權利屬性不同又有更具體的判斷標準。專利權或者專有技術使用權使用費的“相關性”是進口貨物含有專利或者專有技術，進口貨物是用專利方法或者專有技術生產的，或進口貨物為實施專利或者專有技術而專門設計或者制造的。商標權使用費“相關性”是進口貨物附有商標，貨物進口后附上商標直接可以銷售，或貨物進口時已含有商標權且經過輕度加工后附上商標即可以銷售的。著作權使用費的“相關性”是進口貨物含有軟件、文字、樂曲、圖片、圖像或者其他類似內容，包括磁帶、磁盤、光盤或者其他類似載體的形式，或含其他享有著作權的內容。分銷權、銷售權或者其他類似權利使用費“相關性”是進口后可以直接銷售，或經過輕度加工即可以銷售。

銷售條件是指特許權使用費的支付構成該貨物向中華人民共和國境內銷售的條件，買方不支付則不能購得該貨物或者該貨物不能以合同議定的條件成交。在判斷特許權使用費是否為貨物銷售條件時，關鍵在于衡量買方為了購得進口貨物而需承擔的義務，至于該項義務是由賣方施加的，還是由權利所有人施加的，并不是判斷的關鍵因素[3]。

（二）協助費用計稅審核還應充分考慮買方提供對價的公允性

構成海關估價層面意義的“協助”可以拆分為四個條件，即與進口貨物的生產有關、與向境內銷售有關、由買方以免費或者以低于成本的方式提供、可以按適當比例分攤的下列貨物或者服務的價值，包括進口貨物包含的材料、部件、零件和類似貨物，在生產進口貨物過程中使用的工具、模具和類似貨物，在生產進口貨物過程中消耗的材料，在境外進行的為生產進口貨物所需的工程設計、技術研發、工藝及制圖等相關服務。

其中，“相關性”和“銷售條件”與特許權使用費類似，但又不完全相同。協助的“相關性”強調與進口貨物的“生產”有關，且“生產”并不一定僅僅局限于貨物的生產環節，還應延展到達成生產環節的上游技術環節，但顯然并不包括下游營銷環節。協助的“銷售條件”表述與特許權使用費類似，但《審價辦法》并未明確其判斷依據，因此不宜做類推解釋，但若能證明該項協助與向境內銷售有關，則“銷售條件”成立。綜上，從價值鏈角度來看，要滿足協助的前兩項要求，協助應與技術環節和生產環節均存在關聯性。

免費或低于成本是構成協助與其他成交價格調整項目區別的顯著性特征。協助必須是由買方提供且必須是以非公允對價形式提供，即免費或者低于成本。換言之，如果賣方想要在市場上獲得同等協助，則必須支付公允對價獲得，而該部分成本卻由買方承擔再以免費或低于成本的形式提供給賣方。該部分成本原本應由賣方加到進口貨物的成本中，但實際上卻由買方承擔了而未加到進口貨物的成本中。此外，需要說明的是，區別于特許權使用費條款明確指出是由“買方需向賣方或者有關方直接或者間接支付的”，《審價辦法》未指明接受協助的對象。《協定》第8.1（b）條也僅說明是由“買方直接或間接提供的協助”，因此，此處同樣不宜做類推解釋，買賣雙方是進口貨物的交易雙方，接受協助的對象只能是賣方，但賣方接受協助的過程中，可能會委托有關方或者第三方完成部分或全部的環節或者一個環節中的部分，賣方應對外包的工作負責。

最后，有關協助的具體場景大體可區分為實物協助和智力協助，前三項可歸類為實物協助，最后一項可歸類為智力協助。設計等相關工作是否必須在境外進行，《協定》及注釋并沒有回答這一問題，而估價評論18.1交由成員國海關自行立法規定決定是否對“在進口國進行的設計等相關工作”予以免稅。顯然，中國海關估價規則將在境內進行的智力協助排除在應稅范圍之外。值得注意的是，提供智力協助相關服務的動作可能是買方委托的有關方或第三方在境外完成的，也可能是買方委托賣方在境外完成的。在買方委托他方在境外完成智力協助的場景下，通常會簽訂委托設計合同或合作設計合同，以及委托開發合同或合作開發合同。智力成果具有無形性、可復制性的特點，一般不具有物權，主要是知識產權的客體。知識產權的歸屬問題還需區分委托關系和合作關系討論。在委托關系下，知識產權歸屬基本上遵從尊重雙方當事人意思自治并側重保護受托人的原則；在合作關系下，知識產權歸屬基本上遵從尊重雙方當事人意思自治兼顧公平原則。知識產權歸屬問題是決定買方是否有權以免費或低于成本的方式提供協助。

此外，這里還有兩個隱藏條件，即協助的成本或價值可以被確定，和“可以按適當比例分攤”。當協助的成本或價值被確定后，應根據公認會計原則確定分攤方法。如果關聯貨物是一次性進口的，則應全部分攤到進口貨物的價格中。如果關聯貨物涉及連續性生產問題，并不是一次性進口的，則可按三種方法之一進行分攤：將協助的成本或價值分攤于第一批關聯貨物的進口數量；分攤于截止第一批關聯貨物發運時已生產出的數量；分攤于關聯貨物的實際生產數量。但是，如果企業無法提供分攤依據，或者提供的依據不符合公認會計原則，海關有權根據合理方法確定分攤依據，并確定每次進口貨物應計入的協助成本或價值[3]。

（三）保修費用的計稅審核應以賣方可預見修理行為發生且與產品質量保障相關為前提

《審價辦法》第十五條第（一）項關于“保修費用”的規定源于《協定》關于第1.3（a）條的注釋，但附加“保修費用”作為除外條款。維修費用和保修費用僅有一詞之差，在行為上均表現為修理動作，但在海關估價處理上卻完全相反，因此界定兩者概念是必要的。

從會計處理來看，維修費用通常是指企業對其資產進行日常修理的費用，通常計入“管理費用”和“銷售費用”科目，無需計提。保修費用通常是指企業對質保期內產品的售后修理服務產生的費用，在產品銷售時要計提“預計負債”科目，計入“銷售費用”科目。當實際發生保修業務時，領取原材料、發生人工費用不再計入“銷售費用”科目，直接沖減“預計負債”科目。從《協定》和《審價辦法》的立法原意來看，計稅價格應剔除進口后發生的費用，而維修費用只是進口后發生的費用類型之一，與進口貨物本身無關。根據估價解釋性說明“第1條注釋中維修費用與保修費用區別”的定義，“維修費用”是對貨物，如工業設施和設備的一種預防性保護，以確保這些設施和設備充分發揮其功能；“保修費用”是對貨物的一種擔保，包括了修理的成本（零件和人工）或者被保修人在某些條件下更換貨物的成本。維修是自始至終的；保修則僅是貨物無法或不能充分運作情況下所采取的偶然性措施。

綜上所述，賣方是否可預見修理行為的發生并對產品質量保證，是區別保修費用和維修費用的關鍵。保修費用是賣方在銷售時可預見發生并承諾在限定期間內的限定范圍保證產品質量始終符合當初銷售狀態的標準，因此在產品利潤中預留可能發生的成本，在進口銷售時和產品售價合并一次性收取或者分開一次性收取；后續實際發生修理業務時，賣方在先前承諾的保修期間和保修范圍內承擔修理義務，不再向買方另外收取費用。維修費用是賣方在銷售時無法預見發生的費用，在進口銷售時并不向買方收取；后續實際發生修理業務時，買方另外購買賣方的修理服務，維護產品恢復至符合當初銷售狀態的標準。值得注意的是，估價評論20.1將買方自行承擔的保修費用排除在實付或應付價格以外，因為這是買方自行承擔的活動。

在實務中，由于保修費用與產品的質量保證相關，也被稱為質保費用。產品的保修期間通常自賣方開具發票之日起計算，在保修期間內發生賣方承諾保修范圍內業務所產生的費用，可被歸集于保修費用；但發生賣方承諾保修范圍以外業務所產生的費用，則屬于維修費用，一旦超出保修期間，所發生的修理業務則一律屬于維修費用。在商業慣例中，賣方還會提供有償保修服務，或延長保修期間，或擴大保險范圍，買方額外支付的費用也應歸集于保修費用。

一旦貨物進口后需要進行保修時，會涉及到進口貨物價格已包含潛在的保修費用，且在進口時已支付過進口稅費，因此，買方認為不應對免費提供的更換件再進行估價。估價評論20.1將該問題交由成員國海關自行立法，通過執法程序和技巧應用做出正確解釋。中國海關規定當貨物需出境維修時，納稅義務人在辦理出境修理貨物的出口申報手續時，應當向海關提交該貨物的維修合同（或者含有保修條款的原進口合同），出境修理貨物應當在海關規定的期限內復運進境。出境修理以及復運進境適用“1300—修理物品”的海關監管方式。出境修理貨物在復運進境時如在保修期間內并由境外免費修理的，則免征進口環節稅費；如在保修期間外或保修期間內向境外支付修理費用，則按照境外的人工修理費用和材料費用審定計稅價格并征收進口環節稅費，從而既可避免對保修費用的“雙重征稅”，又防止對維修費用的少征漏征稅款。

二、海關對服務貿易涉稅審核模式的演變

綜上分析，過往單向的價格稽核查模式已無法滿足實務需求。因此，在國際海關領域，服貿涉稅審核越來越重視海關與商界合作，“知情合規”（informedcompliance）、“主動披露”（voluntarydisclosure）等海關與商界合作的先進理念與實踐，逐漸被各國海關所接受。2014年通過的《WTO貿易便利化協定》[4]在第6條第3.6項和第12條第1.1項兩處均提及，成員國海關應鼓勵違反海關法規或程序的貿易商在被發現以前自我糾錯和主動披露，在確定對其處罰時，酌情考慮該事實作為減輕乃至免予處罰的因素。同年，《WCO自愿合規框架》[5]提出建立“自愿合規框架”是海關部門有效落實《WTO貿易便利化協定》相關條款的有效工具。

中國海關基于制度改革與創新，特別是日趨完善的主動披露制度，逐步深化與商界合作。2014年《海關全面深化改革總體方案》[6]首次提出“建立主動披露制度”。2016年，修訂后的《中華人民共和國海關稽查條例》（以下簡稱《海關稽查條例》）[7]及其實施辦法（以下簡稱《海關稽查條例》實施辦法）[8]先后頒布，首次在海關法律法規體系內確立主動披露制度。《海關全面深化業務改革2020框架方案》[9]和《“十四五”海關發展規劃》[10]相繼提出“完善主動披露制度”。在“主動披露”制度實施細則方面，海關總署相繼出臺2019年第161號公告（已失效）[11]、2022年第54號公告（已失效）[12]和2023年第127號公告（1）（以下簡稱“127號公告”）[13]，逐步延展主動披露適用行為、明確免予行政處罰條件、放寬主動披露時限等。為持續提升高級認證企業獲得感，海關升級了高級認證企業主動披露的容錯空間[14]。此外，對于特許權使用費支付時間與相關貨物申報進口時間不一致的問題，海關總署發布2019年第58號公告（以下簡稱“58號公告”）[15]，確立了“9500—特許權使用費后續征稅”的監管方式。

鑒于此，在服貿涉稅計核方面，海關與商界合作基礎上，以主動披露為媒介，形成了“海關不斷釋放引導企業誠信守法的政策紅利－企業自主合規意識和主動糾錯能力提升—企業主動披露自查自糾風險—海關酌情減輕從輕處理”的良性循環機制，充分發揮主動披露機制效能。青島海關、南京海關、黃埔海關、大連海關等發布的主動披露案例也表明，實踐中有生物科技企業、汽車生產企業、石化企業和通信電子企業等運用主動披露機制，免予或減輕相關處罰，有力推動了“海關監管到位、企業合規經營”的雙贏局面。

三、企業對服務貿易涉稅合規管理的完善路徑

基于適當的內部控制制度，企業充分運用主動披露機制，經過技術性分析，結合工作實務，通過行為定性、條件評估、稅款核算和敞口測算等路徑來規避服貿涉稅風險。

（一）行為定性

根據中國現行海關法律法規體系，違反海關法律法規的涉稅行為在法律位階上分為三類，從高到低依次為：走私犯罪、走私行為和違反海關監管規定（以下簡稱“涉稅違規行為”）。中國刑法主流理論和立法采用“主客觀相統一原則”為基礎性原則，是評判罪與非罪、此罪與彼罪乃至刑罰裁量的基石。現行行政法主流理論和立法采用“客觀歸責為主”的過錯推定原則，盡管2021年修訂的新版《中華人民共和國行政處罰法》（以下簡稱《行政處罰法》）[16]第三十三條第二款納入“主觀歸責”依據，但是實質上仍然是先推定行為人過錯，后通過舉證責任倒置的方式為行為人提供證明非行政違法行為的路徑，而非評判行政違法行為與非行政違法行為的標準，與犯罪構成理論中的“主觀構成要件”認定還存在很長的距離。走私犯罪屬于刑法管制范疇，顯然不適用行政法下的主動披露機制；走私行為也被《海關稽查條例》第二十六條第二款排除在主動披露機制的適用范圍之外。因此，只有涉稅違規行為才有主動披露空間。涉稅違規行為區別與走私行為的一個關鍵特征就是在主觀層面是“過失”，即客觀之過錯、主觀之過失。涉稅違規行為的“過失”有很多判定標準，具體而言，可以參考行為人是否本應注意到海關法律法規要求的一般性注意義務卻未注意，依行為人知識背景、能力、經驗、環境等因素欠缺未能注意到海關法律法規要求的一般性注意義務等。

在定性為涉稅違規行為后，下一步是關聯適用場景，這對于后續測算處罰的風險敞口至關重要。涉稅違規行為的行政處罰依據是《海關行政處罰實施條例》[18]第十五條，并按行為后果區分五類場景，分別是影響海關統計準確性、影響海關監管秩序、影響國家許可證件管理、影響國家稅款征收，以及影響國家外匯、出口退稅管理。涉稅違規行為后果間接影響海關統計準確性和海關監管秩序，直接影響國家稅款征收。根據《行政處罰法》第二十九條“一事不再罰”原則和海關行政處罰實踐，涉稅違規行為通常按直接影響處罰，適用“漏繳稅款30%以上2倍以下罰款”的處罰依據。《中華人民共和國海關行政罰處裁量基準（一）》（以下簡稱《海關行政罰處裁量基準（一）》）[19]進一步明確涉稅違規行為“幅度罰”的量罰幅度。

（二）條件評估

現行海關主動披露機制由《海關法》《行政處罰法》《海關稽查條例》及其實施辦法以及127號公告等法律法規體系構成。行為人應評估行為是否符合主動披露的條件：

（1）客觀層面：發生非再犯的違規行為。只有違反海關法律法規的涉稅行為性質屬于涉稅違規行為，才有主動披露的可能性。此外，該違規行為并不能系該企業在一年內再犯的同性質的違反同一法規條文條款的行為。

（2）主觀層面：及時改正違規行為。企業自查發現違規行為后，第一時間主動消除或減輕違規行為危害后果。其表現包括企業自身建立健全完善的內部自查機制、改正機制和海關主動報告機制，定期開展內部自查或者聘請第三方機構審查，及時通過關企聯系渠道向主管海關通報情況等。

（3）排他條件：海關發現前。在企業向海關報告前，如果海關通過其他渠道已經掌握違法線索，或者通知實施稽查，則企業不再適用主動披露機制。

（三）稅款核算

《協定》中的“實付”和“應付”與會計核算中的“收付實現制”（也稱“實收實付制”）和“權責發生制”（也稱“應收應付制”）在字面上相近，但實際意義相去甚遠。海關估價層面的“實付”和“應付”是買方為取得進口貨物所有權要向賣方或為履行賣方義務向第三方支付的全部對價，支付方式可以是直接也可以是間接，支付狀態是已經支付或者將要支付。

在實務中，“實付”的概念易于理解，對應的支付狀態是“已經支付”，買方根據合同通過銀行轉賬等方式已經向賣方或賣方指定第三方匯出的款項，即所謂“實付”的價格。“應付”對應的支付狀態是“將要支付”，即買方為取得進口貨物所有權而產生支付對價的義務。合同的簽訂并不意味著買方即產生支付對價的義務，而是只有當合同中雙方合意的付款條件實現時，買方才產生支付對價的義務，即“應付”義務。在非一次性付款的合同中通常會約定每一期款項的付款條件，當未觸發當期款項的付款條件時，買方并不具有“應付”當期款項的義務。因此，合同總款項并不等于買方“應付”的全部款項。

此外，在實務中，企業在付匯的過程中，一般會涉及在境內稅金的申報、繳納和代扣代繳，具體會涉及企業所得稅、增值稅及附加稅費、印花稅等（2）。服務貿易同一筆付匯可能會被稅務和海關先后征收增值稅，雖然稅收要素存在顯著區別，但也易被企業在實踐中混淆。此外，實務中會將相關服貿費用的增值稅和企業所得稅代扣代繳費用一并計入進口貨物計稅價格。

（四）敞口測算

其次，涉稅違規行為可能導致的風險敞口有補繳稅款、行政處罰、滯納金、海關企業信用降級等。補繳稅款的敞口測算依據是《海關行政處罰實施條例》和《海關行政處罰裁量基準（一）》，如前面（一）中所述。此外，127號公告還規定了其他風險敞口測算方法。

（1）行政處罰：海關對于涉稅違規行為的行政處罰種類主要是警告和罰款。針對涉稅違規行為，127號公告第一條列明兩種情形是不予行政處罰的，在法理上屬于強制性規則。定義“涉稅違規行為發生之日”對于行政處罰敞口是至關重要的，但在現行法律法規中未有明確規定。在實務中，服貿費用往往要關聯到進口貨物上才會產生海關層面的應稅義務，且在本質上是進口貨物實付、應付價格中一部分，因此參照進口貨物納稅義務發生時間而定。現行《中華人民共和國進出口關稅條例》[20]第三十七條要求納稅人在海關填發稅款繳款書之日起15日內繳納稅款，而根據貨物放行與稅額確認相分離的原則，新《中華人民共和國關稅法》（以下簡稱新《關稅法》）[21]第四十三條將繳納稅款義務前置到完成申報之日起15日內。筆者理解涉稅違規行為發生之日在關聯進口貨物的稅款繳款書填發之日起的第16日，新《關稅法》生效后，則按完成申報之日起第16日。業內有觀點認為，涉稅違規行為發生之日可以參考58號公告第四條第一款，系每次支付服貿付匯費用后的第31日。特許權使用費后續申報補稅前提是，納稅義務人在關聯貨物進口報關單申報時，已在“支付特許權使用費確認”欄目填報確認存在應稅特許權使用費，而企業在自我審查服貿付匯費用之前是無意識也無法在關聯貨物進口報關單時確認存在應稅服貿付匯費用的，因此此處不應參考適用58號公告（3）。

（2）滯納金：127號公告第二條授予海關對主動披露減免稅款滯納金的裁量權，在法理上屬于授權性規則。結合2015年第27號公告[22]第一條第（三）項和2017年第32號公告[23]第二條的規定和實務，海關對符合主動披露機制的稅款滯納金減免持積極態度。

（3）海關企業信用降級：127號公告第三條明確主動披露且行政處罰結論為不處罰、警告或100萬元以下罰款的，不列入海關認定企業信用狀況的記錄，即不影響企業現有信用等級。

服務貿易實踐中，生產性服務一般與制造業貨物進口有密切關聯，但貨物貿易與服務貿易支付口徑不一，企業往往未意識到服貿費用可能與進口貨物產生關聯，容易產生少報或漏報特許權使用費、協助費用等情形。如果缺乏主動披露機制，企業被動等待海關單向的價格稽核查，可能會面臨補繳稅款、行政處罰、繳納滯納金、企業信用等級降級等影響正常運營的后果。因此，海關創新和完善主動披露機制，關企之間可就服貿費用涉稅的技術問題進行深度討論，不僅有助雙方對服貿涉稅相關信息溝通，還進一步夯實雙方之間互信的基礎，推進提升企業通關效率和降低合規風險。企業應在充分和深入了解與把握服貿涉稅審核制度規則及審核要點基礎上，積極運用主動披露機制，對服貿進口相關費用支付予以清晰定性，自主評估是否滿足主動披露條件，準確進行進口稅款測算與風險評估，從而加強企業服貿涉稅合規管理，推進我國服務貿易實現高水平開放和高質量發展。

注釋：

（1）2024年第87號公告是對127號公告的完善和補充。

（2）根據現行企業所得稅相關法律法規規定，如境外收匯方系非居民企業且在境內無常設機構，又不適用稅收減免規定的，境內付匯方通常作為扣繳義務人做源泉扣繳企業所得稅。根據現行增值稅相關法律法規規定，境外收匯方在境外向境內提供服務或銷售無形資產，且并不屬于《財政部國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）列舉的完全在境外發生的服務或完全在境外使用的無形資產，又不適用稅收減免規定的，境內付匯方通常作為扣繳義務人做源泉扣繳增值稅。另外，根據《城市維護建設稅法》第三條和《財政部稅務總局關于城市維護建設稅計稅依據確定辦法等事項的公告》（財政部稅務總局公告2021年第28號）第二條，自2021年9月1日起，境內付匯方無需再代扣代繳增值稅的附加稅費，即城市維護建設稅、教育費附加和地方教育費附加。根據現行印花稅相關法律法規規定，境內付匯方與境外收匯方在境內訂立書面合同，或者在境外訂立標的為商標權、著作權、專利權、專有技術使用權、服務的書面合同，雙方均為印花稅的納稅義務人。境外收匯方以其境內代理人為扣繳義務人，無代理人則需要自行申報繳納印花稅，境內付匯方并不是法定扣繳義務人，但在商業實踐中，境內付匯方通常會代扣代繳印花稅。印花稅實質上是對交易行為的貼花，與服貿費用本身無直接關聯性。

（3）上述分析是針對關聯貨物一次性進口的情形，至于關聯貨物分批進口，實務中有不同的觀點：有的認為僅以第一批關聯貨物進口為準，后續分批進口行為屬于違規行為的連續;有的認為每一批關聯貨物的進口都算作是違規行為的發生。自違法行為發生之日起至主動披露之日的期間，在六個月內的直接不予行政處罰;超過六個月至兩年內，則要看漏繳、少繳稅款，要么符合占應繳納稅款比例30%以下，要么符合在人民幣100萬元以下，才不予行政處罰；超過兩年，無明確規定，但并不意味著必然行政處罰，屬于海關行政自由裁量范疇。

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TaxAuditandCorporateComplianceinTradeinServicesfromthePerspectiveofCustoms-BusinessPartnership

LIHailian1，WUSheng2

（1.UniversityofInternationalBusinessandEconomics，Beijing100029，China;2.ShenzhenMindrayBio-MedicalElectronicsCo.，Ltd.，ShenzhenGuangdong518057，China）

Abstract：Production-relatedservicesishighlyboundwiththemanufacturingsector，whichexacerbatestheinforma-tionasymmetryproblemincustomstax-relatedauditduetoitsprofessionalismandcomplexity.Thus，addressingthechallengesoftaxcomplianceintradeinservicesforenterprises，particularlytheoften-overlookedcustomstaxas-pects，ispivotaltoenhancingboththescaleandqualityofservicetradeimports.Therefore，topromoteenterprisecomplianceandenhancetradefacilitation，customsshouldstrengthencooperationwiththebusinesscommunityandinnovateitsauditingmodel.Enterprisesshoulddeeplyunderstandthevoluntarydisclosuremechanismbasedonfur-therclarificationofkeypointsincustomstaxauditsfortradeinservices，andimplementthismechanismincompli-ancemanagementpracticesthroughapproachessuchasbehaviorqualification，conditionassessment，taxcalcula-tion，andriskevaluationtoachieveawin-winsituationwhere\"customssupervisionisinplace，andbusinessesoper-ateincompliance.\"

Keywords：tradeinservices;customsvaluation;voluntarydisclosure;enterprisecompliance

（責任編輯：竇靜）