計征房產稅 房產原值確定莫忽視風險

房產稅有兩種計稅方式，一是按租金收入計征，二是按房產原值一次減除10%至30%后的余值計征。對于房產原值的確定，一些企業未將地價計入房產原值，或開發多宗土地合并計算容積率，還有政府返還土地款、房屋維修費未計入房產原值，從而出現涉稅風險。

地價應并入房產原值征收房產稅

財政部、國家稅務總局《關于安置殘疾人就業單位城鎮土地使用稅等政策的通知》（財稅〔2010〕121號）第三條規定，對按照房產原值計稅的房產，無論會計上如何核算，房產原值均應包含地價，包括為取得土地使用權支付的價款、開發土地發生的成本費用等。容積率（容積率=地上建筑物總建筑面積÷該宗土地面積）低于0.5的，按房產建筑面積的2倍計算土地面積并據此確定計入房產原值的地價；容積率大于0.5且小于1時，按土地使用面積價值加上房產價值作為計稅基礎。

例如，甲公司有兩宗土地，A宗地土地面積10000平方米，取得土地時支付土地出讓金1000萬元（含相關稅費、下同），地上房屋建筑面積合計6000平方米，房屋價值1200萬元；B宗地土地面積10000平方米，取得土地時支付土地出讓金1000萬元，地上房屋建筑面積合計3000平方米，房屋價值600萬元。

甲公司計算，其一，未將土地價款計入房產原值。房產原值= 1200+600=1800（萬元），年應納房產稅=1800×（1-30%）×1.2%=15.12（萬元）；其二，將土地價款計入房產原值，但將A、B兩宗土地合并計算容積率。土地面積=10000+ 10000=20000（平方米），建筑面積=8000+3000=11000（平方米），容積率=11000/20000=0.55，大于0.5，土地價值全額并入房產價值，計征房產稅地價=1000+1000= 2000（萬元），房產稅計稅價值= 2000+600+1800=4400（萬元），年應納房產稅=4400×（1-30%）×1.2%=36.96（萬元）。

上述兩種辦法計算房產原值及房產稅均不正確。房產原值應包含地價，對A、B兩宗地應分別計稅容積率，并分別確定房產稅計稅值。A宗地容積率6000/10000= 0.6，大于0.5，應將該宗地價全額并入房產價值征收房產稅。A宗地房產稅計稅值1000+1200=2200（萬元），年應納房產稅2200×（1-30%）×1.2%=18.48（萬元）；B宗地容積率3000/10000=0.3，小于0.5，應將該宗地價按2倍建筑面積并入房產價值征收房產稅。B宗土地房產稅計稅值1000×3000/ 10000×2+600=1200（萬元），年應納房產稅1200×（1-30%）×1.2% = 10.08（萬元），該企業年應納房產稅合計=18.48+10.08=28.56（萬元）。

政府土地返還款應并入房產原值征稅

乙公司在某園區拍得一塊地用于建廠房，競拍價3000萬元，并與國土資源局簽訂《國有建設用地使用權出讓合同》，容積率為0.55。該企業為當地政府招商引資項目，政府對出讓給企業的地價款實行包干，每畝20萬元，企業實際繳納土地出讓金1400萬元，取得相應票據。超過部分由財政返還，財政給該企業開出1600萬元土地出讓金專用收據。該公司將取得財政開出的土地出讓金專用收據（未實際付款）單獨保管，沒有入賬。企業在該土地上陸續建造廠房，房產原值為4600萬元，企業依據實際繳納土地出讓金及房產原值合計數6000萬元（1400+ 4600）申報繳納房產稅。

企業認為，財稅〔2010〕121號明確，確定地價計入房產原值應該是實際支付的價款，政府給予的土地返還款因未實際支付應作為折扣處理，予以扣減。即按6000萬元房產原值計征房產稅。

事實上，財稅〔2010〕121號規定，無論納稅人在會計上如何處理，計征房產稅的房屋原價必須包含地價，包括為取得土地使用權支付的價款、開發土地發生的成本費用等。企業按照正常競拍程序競得土地后，按確定的競拍價全額繳納土地出讓金，與政府簽訂的土地出讓合同金額是競拍價，其競拍價也就是其土地成本總額。對于企業取得政府土地返還款，無論其票據如何開具，均不能沖減土地出讓金。

同時，根據《企業所得稅法實施細則》相關規定，企業取得土地使用權應以取得時支付的全部價款和相關稅費以及直接歸屬于使該資產達到預定用途發生的其他支出為計稅基礎。且其成本一旦確定，除非國務院財政、稅務主管部門特別規定，企業不得對其計稅基礎進行納稅調整。因而，企業在通過競拍等途徑取得土地使用權后，就應當按競拍價確定土地使用權的計稅基礎。對于取得的政府土地返還補助，不能沖減計稅基礎。

為此，乙公司計征房產稅原值為3000+4600=7600（萬元），而不是6000萬元（1400+4600）。

房屋維修費應計入房產原值繳納房產稅

丙公司增加廠房使用功能、改善生產條件和提高廠房利用率，對部分廠房進行局部維修、更新，有無塵車間吊頂、鋪設無塵地板、空調系統安裝、排風等，并與施工方簽訂合同。發生建筑安裝工程維修費120萬元，取得建筑安裝發票，會計上記入“在建工程——廠房維修”，后結轉“維修費”，未將增加的維修費結轉“固定資產”。

丙公司認為，廠房維修改造零星工程的維修費直接計入“維修費”而非“固定資產”，不提折舊，符合《國家稅務總局關于進一步明確房屋附屬設備和配套設施計征房產稅有關問題的通知》（國稅發〔2005〕173號）第二條規定，即對附屬設備和配套設施中易損壞、需要經常更換的零配件，更新后不再計入房產原值。

財政部、國家稅務總局《關于房產稅、城鎮土地使用稅有關問題的通知》（財稅〔2008〕152號）規定，對依照房產原值計稅的房產，不論是否記載在會計賬簿固定資產科目中，均應按照房屋原價計算繳納房產稅。房屋原價應根據國家有關會計制度規定進行核算。國稅發〔2005〕173號第一條規定，為了維持和增加房屋的使用功能或使房屋滿足設計要求，凡以房屋為載體，不可隨意移動的附屬設備和配套設施，如給排水、采暖、消防、中央空調、電氣及智能化樓宇設備等，無論在會計核算中是否單獨記賬與核算，都應計入房產原值，計征房產稅。

綜上，對廠房建筑物進行局部維修發生的費用，凡屬于房產稅征收范圍的，無論賬上如何結轉，是否屬“資本化”或“費用化”，均應計入房產原值申報房產稅。丙公司應將發生的建筑安裝工程維修費120萬元并入房產原值計征房產稅。

作者單位：國家稅務總局吉安市吉州區稅務局