基于COSO 內(nèi)部控制框架下醫(yī)院預算管理研究

常元美 趙云

哈爾濱醫(yī)科大學附屬第四醫(yī)院

一、通過COSO 內(nèi)部控制框架的五要素分析公立醫(yī)院全面預算管理中的問題

全面預算管理是醫(yī)院在戰(zhàn)略上統(tǒng)一規(guī)劃，對醫(yī)院資源配置合理性的統(tǒng)一部署，是發(fā)展醫(yī)院的重要手段。如何有利于實現(xiàn)醫(yī)院科學的預算管理體系？目前公立醫(yī)院的全面預算沒有進行反復的推敲，而且是形式主義上的，不適合醫(yī)院發(fā)展的預算體系。預算是一個復雜的過程，完善科學的預算管理非常重要，通過COSO 內(nèi)部控制框架當中的五個要素來分析公立醫(yī)院全面預算管理的現(xiàn)狀以及目前發(fā)生或有可能發(fā)生的問題[1]。

（一）控制環(huán)境

目前公立醫(yī)院普遍缺乏科學的預算管理，管理層希望各個預算科室的預算越少越好，而預算單位又希望預算越多越好，預算管理對于財務(wù)部門來說是專業(yè)性領(lǐng)域工作，但是對于醫(yī)院的領(lǐng)導者來說太過于專業(yè)化，由于不專業(yè)導致不重視。目前醫(yī)院各部門對預算工作的參與程度低，甚至不配合財務(wù)管理工作，財務(wù)部門想要執(zhí)行全面預算卻無人配合，導致醫(yī)院的全面預算管理工作流于形式，在院內(nèi)缺乏良好的預算管理環(huán)境。從事預算崗位的財務(wù)人員又只注重業(yè)務(wù)層面，不注重理論知識，缺乏內(nèi)部控制在預算管理中的應(yīng)用。醫(yī)院的內(nèi)部控制環(huán)境不好，全面預算不能很好地落實和實施，很難在公立醫(yī)院形成全面預算的內(nèi)控體系。

（二）風險評估

公立醫(yī)院雖然處于預算的成熟穩(wěn)定時期，但是公立醫(yī)院的預算編制多，涉及的方面復雜，沒有對預算的執(zhí)行情況進行實時控制和調(diào)整，醫(yī)院的支出項目主要是人員成本、日常采購、固定資產(chǎn)投入、醫(yī)院基礎(chǔ)建設(shè)等，醫(yī)院的預算資金沒有細致的區(qū)分預算編制，流于形式，層層加碼。醫(yī)院缺乏對預算項目的風險等級評估辦法，在預算項目風險類型上沒有細致地區(qū)分，產(chǎn)生了風險和未發(fā)生的風險，沒有進行認真對待和預防。出現(xiàn)相關(guān)風險點和缺乏風險評估，主要是醫(yī)院整體預算編制由財務(wù)科牽頭，各相關(guān)業(yè)務(wù)部門之間缺乏互動聯(lián)系，預算項目又缺乏可行性論證過程。預算管理與醫(yī)院的實際不符，預算資金管理資金使用率低。

（三）控制活動

目前公立醫(yī)院在預算管理中，預算管理制度是對公立醫(yī)院預算管理規(guī)范財務(wù)行為的標準，但實際工作中往往公立醫(yī)院缺乏預算管理制度，缺乏醫(yī)院整體的內(nèi)部控制制度。在日常財務(wù)人員工作中，還缺少對財務(wù)人員進行專業(yè)的崗位培訓，在醫(yī)院中無論是結(jié)算中心還是財務(wù)科又或者管理會計崗位，基本上都是口口相傳，由一個師傅帶一個徒弟，注重業(yè)務(wù)操作，缺乏專業(yè)的崗位職責培訓和強化。醫(yī)院沒有建立追責制度和預算考核制度，獎懲不清晰，得不到人員的重視。對財務(wù)人員來說只要對賬準確就可以了，缺少大局觀，尤其是在全面預算執(zhí)行上，會出現(xiàn)預算編制不細致，有預算單位落不下去的現(xiàn)象，除了預算管理，全成本在落數(shù)的時候也會出現(xiàn)歸口混亂的現(xiàn)象。這就造成了醫(yī)院財務(wù)預算數(shù)據(jù)不準確，審核不嚴謹，增加了醫(yī)院在預算方面的風險點，加之造成了醫(yī)院資金的浪費，沒有為醫(yī)院開源節(jié)流，更沒有實現(xiàn)醫(yī)院在預算管理中的內(nèi)部控制。

（四）信息與溝通

以我院為例，由于我院升級三級病例信息系統(tǒng)，原有的HIS 升級，醫(yī)生工作站和護士工作站模塊都發(fā)生了改變。新老系統(tǒng)交替的過程需要磨合，一些原有系統(tǒng)的信息并沒有全部覆蓋到新的系統(tǒng)里，全院兩個院區(qū)從測試到使用，工程師入駐我院解決各個臨床科室、門診、執(zhí)行科室的問題，由于信息系統(tǒng)的升級，信息與溝通就至關(guān)重要，溝通的過程會產(chǎn)生爭議，好在處理的時間相對比較快，新系統(tǒng)運行的體驗感還是不錯的。目前醫(yī)院的財務(wù)系統(tǒng)與HIS 等系統(tǒng)端口沒有統(tǒng)一，各個系統(tǒng)的模塊彼此獨立運行，數(shù)據(jù)沒有進行整合，內(nèi)部數(shù)據(jù)之間未能實現(xiàn)互聯(lián)互通。目前醫(yī)院管理智能化還未能夠?qū)崿F(xiàn)最大程度的工作，全面預算管理還需要加強前期調(diào)研分析、緊密結(jié)合醫(yī)院實際業(yè)務(wù)需求，促進醫(yī)院內(nèi)部信息系統(tǒng)涉及財務(wù)預算管理、醫(yī)療業(yè)務(wù)、資產(chǎn)模塊之間互聯(lián)互通，作為醫(yī)院數(shù)據(jù)庫的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，方便預算管理執(zhí)行，也方便數(shù)據(jù)調(diào)取，信息留存有痕跡。

（五）監(jiān)督

目前公立醫(yī)院預算資金的使用和管理，缺乏內(nèi)部審計監(jiān)督和外部審計監(jiān)督。缺乏預算資金定期審核，財務(wù)科不能及時地上報預算資金使用情況給醫(yī)院的審計部門，也不能反映預算資金的使用質(zhì)量。公立醫(yī)院內(nèi)部審計監(jiān)督是指醫(yī)院內(nèi)部的審計部門對醫(yī)院預算金額的使用情況，進行監(jiān)督審查管理。公立醫(yī)院即便設(shè)置審計部門，但內(nèi)部審計力量十分薄弱，缺少內(nèi)部審計制度，缺乏監(jiān)管意識，無法發(fā)揮審計效力。個別公立醫(yī)院的內(nèi)部審計范圍受限，僅針對大型設(shè)備申購進行論證，并未開展經(jīng)濟責任、全面預算、經(jīng)濟效益等專項審計。而外部監(jiān)督主要是指醫(yī)院聘請的第三方審計公司，主要針對醫(yī)院的工程基建項目進行審計監(jiān)督。

外部審計監(jiān)督工作不能對醫(yī)院的全部預算資金起到監(jiān)管的作用，只是其中的工程基建項目。多方審計部門尚且不能及時地對醫(yī)院預算管理進行有效的監(jiān)督，審計監(jiān)督的作用效力尚未達到，公立醫(yī)院如果想要高效率地對預算資金進行監(jiān)管，在日常工作中還要借助醫(yī)院信息平臺的協(xié)助。

二、通過COSO 內(nèi)部控制框架的五要素對公立醫(yī)院全面預算管理現(xiàn)狀的解決對策

通過COSO 框架對公立醫(yī)院的全面預算管理出現(xiàn)的問題采取的解決對策，從COSO 框架的五個要素來剖析公立醫(yī)院在不同環(huán)節(jié)出現(xiàn)預算管理問題而進行分析和給出具體解決方案。

（一）控制環(huán)境

公立醫(yī)院要想對全面預算進行有效科學的管理，就要從醫(yī)院的實際出發(fā)，從控制環(huán)境中建章建制，把全面預算管理體系和制度建設(shè)好，制度根基打好。

以我院為例，醫(yī)院擁有兩個院區(qū)，實行集中型全面預算管理模式，要建立全面預算體系，醫(yī)院首先要成立預算管理委員會，全面預算管理委員會由財務(wù)部門牽頭，主管領(lǐng)導、相關(guān)職能科室負責人共同參與組成。在醫(yī)院進行有效的全面預算管理，醫(yī)院管理層需要認識到全面預算管理的重要性，樹立全員參與預算管理的觀念，嚴格遵守醫(yī)院預算管理的相關(guān)規(guī)章制度。認識到預算管理并不是財務(wù)部門可以獨立完成的，而是需要全院各科室的配合，從醫(yī)院管理層起給其他部門樹立正確的榜樣。這樣做能夠確保全面預算管理體系的高效運轉(zhuǎn)，并得到全院員工的理解和配合。

COSO 內(nèi)部控制框架中控制環(huán)境要素對應(yīng)的是醫(yī)院的組織文化，組織文化是決定醫(yī)院文化的精神層次，是醫(yī)院最核心的精神，醫(yī)院管理層應(yīng)該樹立全面預算管理的觀念，建立好醫(yī)院的預算管理文化，讓醫(yī)院能夠在全員參加的情況下高速運營。

（二）風險評估

COSO 內(nèi)控中的風險評估在公立醫(yī)院預算管理中是必要的環(huán)節(jié)，COSO 內(nèi)部控制應(yīng)用到公立醫(yī)院的管理中可以積極促進醫(yī)院的內(nèi)部控制制度的制定和實施，彌補了公立醫(yī)院在預算中風險管理方面的風險點，促使其在現(xiàn)代醫(yī)療管理體系上邁出了一大步，推動了可持續(xù)發(fā)展。預算未分解下達至各科室及業(yè)務(wù)部門，可能導致預算權(quán)威性不足，執(zhí)行力不夠。應(yīng)該誰花錢誰編制預算，業(yè)務(wù)部門的預算不應(yīng)該由財務(wù)部門一手包辦，這會導致預算不準確，執(zhí)行力不夠。醫(yī)院未按規(guī)定建立票據(jù)臺賬，不符合財務(wù)管理要求。醫(yī)院支出事項未嚴格按照審批權(quán)限執(zhí)行，不符合收支業(yè)務(wù)管理制度要求。

財政預算這部分在醫(yī)院預算資金中如何使用？分配上要提前設(shè)置好預算目標，做好資金規(guī)劃。除此之外醫(yī)院的收入是醫(yī)院主要的運營資金，在做好醫(yī)院成本管控、做好醫(yī)院內(nèi)控的前提下，做好風險評估。對涉及的風險點發(fā)生的頻率和概率提前評估，做好風險評估的管理工作，逐層分級管理，最后將風險消除在萌芽中，如果避免不了的風險點，在提前計劃內(nèi)做好防范控制。

（三）控制活動

COSO 的內(nèi)部控制應(yīng)當考慮控制活動在整個醫(yī)院經(jīng)營活動中的重要性，要重視控制活動的內(nèi)容，真正做到預算管理全過程控制活動。

公立醫(yī)院如果要將COSO 中的這些控制活動應(yīng)用到預算管理中，將預算過程重新梳理一遍，梳理出所有環(huán)節(jié)需要采用內(nèi)部控制活動的流程。預算控制，這是量入為出方式的細化，主要適用于日常可控費用，如辦公費、差旅費等。對財務(wù)預算細化的工作非常有必要，每個環(huán)節(jié)都應(yīng)該結(jié)合醫(yī)院的實際狀況，關(guān)注每個環(huán)節(jié)的風險點。完善追責制度，以制度的形式明確規(guī)定崗位職責，明確規(guī)定該做什么。公立醫(yī)院還應(yīng)該加強預算管理中的控制內(nèi)容，除了建章建制，還要由專人定期梳理，增強管理意識。

（四）信息與溝通

增強信息化建設(shè)，保證溝通的時效性和有效性，也可以保證醫(yī)院信息系統(tǒng)的運用效率和質(zhì)量，從信息的管理模式上進行轉(zhuǎn)變，更好地推進在信息與溝通方面的管理。

公立醫(yī)院如果想要提高預算管理信息平臺的建設(shè)，要單獨找軟件公司開發(fā)一個適合醫(yī)院自身的預算信息平臺，并且解決當前醫(yī)院內(nèi)部各信息系統(tǒng)互不兼容的問題，例如實現(xiàn)對醫(yī)院現(xiàn)有的HIS 系統(tǒng)、LIS 系統(tǒng)、用友系統(tǒng)、金蝶系統(tǒng)的整合，整合后可以解決醫(yī)院內(nèi)部各信息系統(tǒng)兼容的問題，實現(xiàn)內(nèi)部信息的有效提取和使用。預算信息平臺的開發(fā)需要與醫(yī)院的實際結(jié)合。實現(xiàn)所有預算項目在醫(yī)院預算管理平臺中全面覆蓋，控制業(yè)務(wù)全過程，醫(yī)院預算的總權(quán)限應(yīng)該由財務(wù)科管理，根據(jù)各個業(yè)務(wù)部門，分別設(shè)置權(quán)限，預算業(yè)務(wù)部門設(shè)置預算權(quán)限，通過信息平臺及時查看，對預算計劃和執(zhí)行隨時進行調(diào)整，以免偏離正常范圍。實現(xiàn)對預算執(zhí)行情況的實時監(jiān)控和控制，整個信息系統(tǒng)各層級相互協(xié)調(diào)運轉(zhuǎn)，進行數(shù)據(jù)整合與數(shù)據(jù)分析，從而既滿足了業(yè)務(wù)發(fā)展的實際需求，又保障了醫(yī)院戰(zhàn)略目標的順利完成。

（五）監(jiān)控活動

公立醫(yī)院預算資金的使用和管理缺乏內(nèi)部監(jiān)督和外部監(jiān)督。應(yīng)加大信息化監(jiān)督管理，從而減少人工預算監(jiān)管，避免因人員監(jiān)管不當導致的預算資金監(jiān)管不當。醫(yī)院應(yīng)建立信息監(jiān)督平臺，能夠有預警設(shè)置，保障預算自動監(jiān)管，保證監(jiān)控活動有力。醫(yī)院應(yīng)積極開展內(nèi)部預算自查自糾工作，業(yè)務(wù)科室從下至上，理清自己的預算項目，使自己有限的資源合理分配達到最好的效果，醫(yī)院實現(xiàn)內(nèi)部控制與監(jiān)督的有效落實。醫(yī)院預算管理委員會定期開展內(nèi)部預算工作審查，嚴格落實預算相關(guān)管理規(guī)定，主要針對預算資金管理情況，醫(yī)院財務(wù)部門、審計部門以及外部審查機構(gòu)要做到對醫(yī)院預算管理進行有效的監(jiān)督[2]。

醫(yī)院還應(yīng)將預算管控納入到預算信息平臺，明確每個預算項目的具體業(yè)務(wù)流程的風險點，對各個環(huán)節(jié)把控，針對個案去靈活處理。

三、COSO 框架對公立醫(yī)院預算管理的影響和創(chuàng)新點

COSO 框架對公立醫(yī)院預算管理的影響和創(chuàng)新點進行展示，運用COSO 框架的五個要素，根據(jù)醫(yī)院的自身特點，發(fā)現(xiàn)問題、解決問題。設(shè)計了內(nèi)部控制的基本模型，提出優(yōu)化建議，為同等狀況的醫(yī)院提供參考，同時豐富了我國醫(yī)院預算管理的相關(guān)研究。

結(jié)合COSO 框架，不斷地完善醫(yī)院管理制度的內(nèi)部控制建設(shè)，不單限于醫(yī)院的預算管理，還會切實提高醫(yī)院內(nèi)部管理建設(shè)的有效性，提高醫(yī)院風險管理意識，提升管理水平。對于公立醫(yī)院而言，合理、系統(tǒng)的內(nèi)部控制制度一方面可以提高風險管理意識，減少風險的發(fā)生；另一方面，能夠提升經(jīng)營管理水平。現(xiàn)階段，越發(fā)完善的內(nèi)部控制制度，使公立醫(yī)院的管理層對經(jīng)濟形勢有了一定的了解，開始著手轉(zhuǎn)變預算管理理念和模式。隨著管理層認知的不斷深化，也就越發(fā)重視現(xiàn)有的風險問題，從而提升風險管理意識。另外，隨著對經(jīng)營理念和模式的轉(zhuǎn)變及完善，對管理手段也會優(yōu)化，立足于實際情況制定有助于提升經(jīng)營管理水平的措施[2]。

預算的重點在于過程控制，對業(yè)務(wù)活動中的變量因素及時調(diào)整，對相關(guān)資源配置做出迅速的反應(yīng)。

預算是要有規(guī)劃的，醫(yī)院作為各項制度都已成熟的單位，如何真正合理地進行預算管理，保持醫(yī)院的高效運營，是需要一所醫(yī)院的共同努力。在目前國家醫(yī)保飛行檢查常態(tài)化的今天，我們除了要正確使用醫(yī)保基金，規(guī)范臨床診療行為，還要保證醫(yī)院多開展新技術(shù)。成為高技術(shù)水平的公立醫(yī)院的前提就是提高醫(yī)院的內(nèi)部控制管理。目前醫(yī)院內(nèi)控有效的方法就是在預算管理方面執(zhí)行得當，通過有效的內(nèi)部控制開啟醫(yī)院全面預算管理的新模式，使醫(yī)院提高運營效率和能力，醫(yī)院戰(zhàn)略更加可持續(xù)發(fā)展。