會(huì)計(jì)職業(yè)判斷及對(duì)航空公司利潤(rùn)的影響分析

□ 南寧 李正茂

現(xiàn)代企業(yè)管理體系下，企業(yè)所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)得到有效分離，企業(yè)的投資人為鼓勵(lì)經(jīng)營(yíng)者勤勉工作，通過(guò)一系列財(cái)務(wù)指標(biāo)對(duì)其實(shí)施績(jī)效考核，其中利潤(rùn)指標(biāo)成為投資人最為注重的方面。利潤(rùn)的實(shí)現(xiàn)可以確保投資人的利益最大化，能夠促進(jìn)企業(yè)持續(xù)發(fā)展，將利潤(rùn)指標(biāo)作為經(jīng)營(yíng)者考核的重點(diǎn)，能夠使其與投資人的利益緊密相聯(lián)。但是由于投資人與經(jīng)營(yíng)者存在信息不對(duì)稱，經(jīng)營(yíng)者有時(shí)為了實(shí)現(xiàn)其績(jī)效考核指標(biāo)會(huì)利用其手中的權(quán)力授意會(huì)計(jì)人員實(shí)施財(cái)務(wù)造假，會(huì)計(jì)人員有時(shí)也會(huì)出于自身職業(yè)判斷來(lái)對(duì)于企業(yè)實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)施加影響，導(dǎo)致利潤(rùn)數(shù)據(jù)不真實(shí)。現(xiàn)階段隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度體系不完善、會(huì)計(jì)人員整體素質(zhì)不高等矛盾問(wèn)題被提高到前所未有的高度。因此，完善我國(guó)的會(huì)計(jì)法律法規(guī)體系，充分發(fā)揮監(jiān)管部門職能，增強(qiáng)會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德與專業(yè)技能，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，成為目前會(huì)計(jì)工作亟需解決的問(wèn)題。

一、會(huì)計(jì)職業(yè)判斷概述

會(huì)計(jì)職業(yè)判斷理念來(lái)源于上世紀(jì)六十年代西方發(fā)達(dá)國(guó)家的勞福特、吉賓斯和齊曼爾等學(xué)者的大量理論研究、實(shí)踐探討之后做出的相應(yīng)分析，認(rèn)為會(huì)計(jì)職業(yè)判斷應(yīng)該確保會(huì)計(jì)主體財(cái)務(wù)信息質(zhì)量真實(shí)的前提下，會(huì)計(jì)人員在充分考慮其所服務(wù)的會(huì)計(jì)主體實(shí)現(xiàn)情況及發(fā)展戰(zhàn)略的基礎(chǔ)上，遵循謹(jǐn)慎性、客觀性原則的基礎(chǔ)上，利用其所掌握的會(huì)計(jì)知識(shí)、專業(yè)技能及會(huì)計(jì)分析能力，本著高度負(fù)責(zé)的態(tài)度，對(duì)于不確定的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)進(jìn)行合理判斷，以確保企業(yè)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性。

會(huì)計(jì)職業(yè)判斷問(wèn)題貫穿于對(duì)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的確認(rèn)、計(jì)量、記錄及對(duì)外披露的整個(gè)過(guò)程。同時(shí)，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷具有一定的不確定性，影響其實(shí)施準(zhǔn)確判斷的因素較多，包括外部的經(jīng)濟(jì)環(huán)境因素、科技水平、政治環(huán)境因素等，還包括內(nèi)部的企業(yè)判斷本身具有的不確定性和主觀性。會(huì)計(jì)工作本身不能直接創(chuàng)造價(jià)值，需要通過(guò)所處的平臺(tái)來(lái)協(xié)助企業(yè)及相關(guān)職能部門創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)效益，會(huì)計(jì)工作的服務(wù)性質(zhì)較為明顯。這導(dǎo)致會(huì)計(jì)工作的主觀性較強(qiáng)，其在實(shí)施會(huì)計(jì)職業(yè)判斷過(guò)程中，往往會(huì)出現(xiàn)考慮權(quán)衡的問(wèn)題，判斷的結(jié)果未必真正能夠做到客觀、公正。同時(shí)，在處理各類經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)時(shí)，會(huì)計(jì)人員需要根據(jù)現(xiàn)有的法律規(guī)范進(jìn)行，當(dāng)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷濫用、主觀判斷占主導(dǎo)地位時(shí)，將使得會(huì)計(jì)信息存在一定程度上的失真問(wèn)題。可見(jiàn)，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷是一種權(quán)衡、博弈的過(guò)程，具有主觀性、權(quán)衡性和兩面性等特點(diǎn)。

二、會(huì)計(jì)職業(yè)判斷客觀性分析

1.宏觀環(huán)境變化、會(huì)計(jì)模式改變影響著會(huì)計(jì)職業(yè)判斷客觀性。會(huì)計(jì)屬于社會(huì)科學(xué)學(xué)科，服務(wù)于國(guó)家經(jīng)濟(jì)發(fā)展并受其影響。對(duì)會(huì)計(jì)活動(dòng)而言，無(wú)論是會(huì)計(jì)核算、納稅申報(bào)還是稅收籌劃等工作都需要按國(guó)家會(huì)計(jì)、稅收法律法規(guī)政策開(kāi)展，否則相關(guān)會(huì)計(jì)工作將不被認(rèn)可，并有可能被判定為違法。我國(guó)的經(jīng)濟(jì)體制經(jīng)歷過(guò)多次變革，不同時(shí)期的會(huì)計(jì)職業(yè)判斷工作都會(huì)留下時(shí)代的印跡。會(huì)計(jì)職業(yè)判斷需要隨著國(guó)家宏觀環(huán)境變化、會(huì)計(jì)制度變革而變化，并以此來(lái)適應(yīng)時(shí)代、國(guó)家和社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。

2.企業(yè)模式多樣化為會(huì)計(jì)職業(yè)判斷提供了空間。目前，我國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式已進(jìn)入國(guó)有經(jīng)濟(jì)為主體、其他所有制經(jīng)濟(jì)共存的時(shí)代，企業(yè)類型、股權(quán)結(jié)構(gòu)多樣化，經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)向市場(chǎng)化、工業(yè)化、全球化深入，為會(huì)計(jì)職業(yè)判斷提供了相應(yīng)的空間，也對(duì)不同類型、不同經(jīng)營(yíng)模式企業(yè)的會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷提出了機(jī)遇與挑戰(zhàn)。會(huì)計(jì)人員要基于良好的職業(yè)道德和專業(yè)素養(yǎng)，運(yùn)用掌握的財(cái)務(wù)知識(shí)、專業(yè)技能、財(cái)稅政策籌劃經(jīng)驗(yàn)對(duì)一些不確定性會(huì)計(jì)事項(xiàng)做出判斷，為企業(yè)的經(jīng)營(yíng)與發(fā)展、為管理層對(duì)于企業(yè)未來(lái)走勢(shì)判斷與決策提供幫助。

3.經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)繁雜導(dǎo)致會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的不確定性。在市場(chǎng)全球化的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，中國(guó)企業(yè)不但要與國(guó)內(nèi)同行競(jìng)爭(zhēng)，還要面對(duì)來(lái)自于國(guó)際市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)壓力，生存與發(fā)展的空間被相應(yīng)壓縮。企業(yè)為了生存與發(fā)展常常會(huì)推行多元化與全球化經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略，從而增加了經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的繁雜性。這對(duì)企業(yè)而言有可能因此而獲得相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)收益，但對(duì)于會(huì)計(jì)人員來(lái)說(shuō)，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的繁雜性對(duì)會(huì)計(jì)政策選擇、會(huì)計(jì)估計(jì)假設(shè)等方面增加難度，從而給會(huì)計(jì)職業(yè)判斷帶來(lái)較大的不確定性。特別是遇到一些現(xiàn)有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、制度中尚未作出規(guī)定的新業(yè)務(wù)、新情況時(shí)，往往會(huì)要求會(huì)計(jì)人員按照交易性質(zhì)、實(shí)質(zhì)和結(jié)果，根據(jù)經(jīng)驗(yàn)自行判斷、處理和解決。

三、國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷現(xiàn)狀及應(yīng)對(duì)建議

1.會(huì)計(jì)職業(yè)判斷法律環(huán)境亟待優(yōu)化。會(huì)計(jì)職業(yè)判斷所依賴的工具和保障主要是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)法等財(cái)經(jīng)法規(guī)，近年來(lái)我國(guó)也一直不斷地完善相關(guān)法律法規(guī)。隨著經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展與多元化，會(huì)計(jì)人員對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的應(yīng)用日益普遍，但我國(guó)對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷工作并未形成一套完整的實(shí)踐依據(jù)和保障體系，現(xiàn)行法律法規(guī)仍存在不健全和執(zhí)法不嚴(yán)的情況。現(xiàn)實(shí)中，會(huì)計(jì)人員有時(shí)會(huì)受制于企業(yè)管理層、投資人等方面的壓力，不得不實(shí)施非理性、不合規(guī)的職業(yè)判斷，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真、企業(yè)決策錯(cuò)誤甚至發(fā)生違法行為。因此，在國(guó)家層面應(yīng)繼續(xù)推動(dòng)財(cái)經(jīng)法規(guī)體系建設(shè)，借鑒國(guó)外先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，根據(jù)我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和財(cái)經(jīng)執(zhí)法過(guò)程遇到的新問(wèn)題、新形勢(shì)定期修訂和完善相關(guān)財(cái)經(jīng)法規(guī)，并研究建立專門的會(huì)計(jì)職業(yè)判斷工作依據(jù)與保障體系。在企業(yè)層面，應(yīng)加強(qiáng)內(nèi)部治理機(jī)制，充分發(fā)揮董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、審計(jì)委員會(huì)等各級(jí)機(jī)構(gòu)的內(nèi)控職能，定期更換并選擇盡職的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，以強(qiáng)化外部監(jiān)督，確保會(huì)計(jì)職業(yè)判斷合理合規(guī)。

2.會(huì)計(jì)教育機(jī)制與體系尚須完善。公正、客觀的會(huì)計(jì)職業(yè)判斷離不開(kāi)會(huì)計(jì)人員扎實(shí)的專業(yè)知識(shí)技能和良好的職業(yè)操守。現(xiàn)實(shí)中，許多企業(yè)會(huì)因?yàn)樨?cái)務(wù)人員業(yè)務(wù)能力問(wèn)題做出失真甚至錯(cuò)誤的會(huì)計(jì)職業(yè)判斷，這與目前會(huì)計(jì)教育機(jī)制、體系不完善有著較大關(guān)系。據(jù)不完全統(tǒng)計(jì)，截止2020年底我國(guó)財(cái)政部門登記在冊(cè)的會(huì)計(jì)從業(yè)人員約1200萬(wàn)人，但本科以上學(xué)歷僅占15%左右，中高級(jí)以上職稱人員比例不到22%，如果加上大量未登記的會(huì)計(jì)從業(yè)人員數(shù)量，中高級(jí)會(huì)計(jì)人才比例更低，與我國(guó)高速增長(zhǎng)的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)極不匹配。因此，我們亟需更新會(huì)計(jì)教學(xué)理念、完善會(huì)計(jì)教育體制，加強(qiáng)高校和社會(huì)教育機(jī)構(gòu)對(duì)高層次會(huì)計(jì)人員的培養(yǎng)力度，以滿足我國(guó)經(jīng)濟(jì)高速和高質(zhì)量發(fā)展對(duì)創(chuàng)新型、復(fù)合型、國(guó)際化會(huì)計(jì)人才的需求。此外，我們的會(huì)計(jì)教學(xué)體系對(duì)會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德的培養(yǎng)力度不足，相關(guān)課程的學(xué)習(xí)大多點(diǎn)到即止，無(wú)論是課程設(shè)置還是學(xué)習(xí)深度都無(wú)法達(dá)到專業(yè)要求，這與目前會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的濫用行為頻發(fā)有很大關(guān)聯(lián)，需要高校、社會(huì)教育機(jī)構(gòu)以及企業(yè)應(yīng)高度重視會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德教育。

3.會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷意識(shí)及解決問(wèn)題能力有待提升。計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)代，國(guó)內(nèi)整體經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)與會(huì)計(jì)信息使用主體較為簡(jiǎn)單，對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷需求較弱，導(dǎo)致會(huì)計(jì)人員能力與意識(shí)缺乏。改革開(kāi)放后，我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制快速轉(zhuǎn)型，在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下企業(yè)的所有制結(jié)構(gòu)、經(jīng)營(yíng)機(jī)制、管理理念發(fā)生巨變，企業(yè)發(fā)展呈現(xiàn)規(guī)模化、信息化、全球化及差異化等特點(diǎn)。在經(jīng)濟(jì)體制快速轉(zhuǎn)型的新形勢(shì)下，能力不足和會(huì)計(jì)教育機(jī)制與體系不完善使得新老會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷能力無(wú)法與企業(yè)發(fā)展相匹配。面對(duì)新形勢(shì)、新要求，會(huì)計(jì)人員應(yīng)積極轉(zhuǎn)變觀念，不斷通過(guò)學(xué)習(xí)提升自身素質(zhì)與業(yè)務(wù)才能，加強(qiáng)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷能力，將工作職能由“反映型”向“決策型”轉(zhuǎn)變，積極參與到企業(yè)經(jīng)營(yíng)與管理決策中。同時(shí)，企業(yè)也應(yīng)重視財(cái)務(wù)人員專業(yè)能力培養(yǎng)，加大財(cái)務(wù)管理信息系統(tǒng)建設(shè)投入，通過(guò)信息系統(tǒng)一體化實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)、生產(chǎn)、銷售等數(shù)據(jù)共享，助力會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷工作。

四、航空公司會(huì)計(jì)職業(yè)判斷對(duì)利潤(rùn)影響分析

會(huì)計(jì)職業(yè)判斷貫穿于航空公司會(huì)計(jì)工作的全過(guò)程，是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則原則導(dǎo)向的產(chǎn)物，影響企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的執(zhí)行效果。在航空公司的會(huì)計(jì)職業(yè)判斷中，對(duì)企業(yè)利潤(rùn)直接影響最大的因素是會(huì)計(jì)政策的選擇，現(xiàn)結(jié)合航空公司會(huì)計(jì)職業(yè)判斷在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則影響下，相關(guān)會(huì)計(jì)政策的選擇對(duì)利潤(rùn)的影響進(jìn)行分析。

1.固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)政策。航空公司是重資產(chǎn)企業(yè)，固定資產(chǎn)以各類型飛機(jī)和航空高價(jià)周轉(zhuǎn)件為主，因此固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)政策的選擇會(huì)直接影響企業(yè)會(huì)計(jì)利潤(rùn)。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施前，航空公司根據(jù)《民航企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法》將航空高價(jià)周轉(zhuǎn)件列入存貨進(jìn)行核算并按五年進(jìn)行攤銷，新準(zhǔn)則出臺(tái)后改變了高價(jià)周轉(zhuǎn)價(jià)的核算規(guī)定，要求航空公司將其列入固定資產(chǎn)核算并按使用年限計(jì)提折舊。航空高價(jià)周轉(zhuǎn)件實(shí)際使用年限一般會(huì)超過(guò)七年，其若按實(shí)際使用年限計(jì)提折舊，會(huì)計(jì)政策調(diào)整后年折舊額會(huì)低于五年平均攤銷額，將增加企業(yè)會(huì)計(jì)利潤(rùn)。對(duì)航空公司會(huì)計(jì)人員而言，選擇航空高價(jià)周轉(zhuǎn)件使用年限范圍的上限或是下限作為折舊年限，以及如何制定高價(jià)周轉(zhuǎn)件界定標(biāo)準(zhǔn)，將對(duì)會(huì)計(jì)利潤(rùn)造成直接影響。

2.租賃準(zhǔn)則的影響。國(guó)內(nèi)航空公司運(yùn)營(yíng)的飛機(jī)大部分通過(guò)租賃方式取得，其中三大航近七成飛機(jī)通過(guò)租賃購(gòu)置，因此新租賃準(zhǔn)則會(huì)對(duì)航空公司利潤(rùn)表產(chǎn)生明顯影響。相較舊準(zhǔn)則，新租賃準(zhǔn)則下航空公司使用權(quán)資產(chǎn)的確認(rèn)與會(huì)計(jì)處理、售后租回交易規(guī)定對(duì)各期會(huì)計(jì)利潤(rùn)的影響產(chǎn)生較大變化。新準(zhǔn)則的會(huì)計(jì)處理方式更著重體現(xiàn)實(shí)質(zhì)重于形式的原則，對(duì)舊準(zhǔn)則是一大進(jìn)步，同時(shí)也為會(huì)計(jì)職業(yè)判斷提供了空間。航空公司會(huì)計(jì)人員在熟悉租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變化的同時(shí)，應(yīng)結(jié)合企業(yè)特點(diǎn)為公司飛機(jī)采購(gòu)規(guī)劃、租賃方案選擇提供職業(yè)判斷。

3.借款費(fèi)用準(zhǔn)則的影響。航空公司屬于資本密集型企業(yè)，主要資產(chǎn)飛機(jī)的購(gòu)置和租賃需要大量的資金支持，航空公司為緩解資金壓力對(duì)外開(kāi)展債務(wù)性融資成為其日常經(jīng)營(yíng)管理工作不可或缺的組成部分。新借款費(fèi)用準(zhǔn)則擴(kuò)大了借款費(fèi)用應(yīng)予資本化的資產(chǎn)范圍和借款范圍，也對(duì)資本化金額的計(jì)算方法進(jìn)行了調(diào)整。在新準(zhǔn)則中，企業(yè)可資本化借款費(fèi)用的資產(chǎn)不僅限于固定資產(chǎn)，還包括需要經(jīng)過(guò)相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)才能達(dá)到可使用或可銷售狀態(tài)的存貨、投資性房產(chǎn)等。同時(shí)，可資本化的借款范圍除專門借款外，還增加了為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用的了一般借款。從上市公司對(duì)外披露的財(cái)務(wù)報(bào)告可以看出，航空公司一般借款中存在大量符合資本化要求的借款，新準(zhǔn)則實(shí)施后可資本化借款費(fèi)用金額比之前大幅增加，企業(yè)在資本化期間資產(chǎn)價(jià)值和利潤(rùn)得到提升，但折舊期內(nèi)利潤(rùn)會(huì)隨著折舊費(fèi)用的計(jì)提而下降。航空公司會(huì)計(jì)人員應(yīng)以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為依據(jù)，基于企業(yè)經(jīng)營(yíng)情況與財(cái)務(wù)指標(biāo)向管理層提出職業(yè)判斷，為公司債務(wù)結(jié)構(gòu)調(diào)整、融資規(guī)劃與資金使用計(jì)劃的制定提供依據(jù)。

五、結(jié)語(yǔ)

會(huì)計(jì)職業(yè)判斷是把雙刃劍，準(zhǔn)確的職業(yè)判斷能讓經(jīng)營(yíng)者和投資人獲得更真實(shí)的會(huì)計(jì)信息，讓企業(yè)健康發(fā)展、贏得市場(chǎng)先機(jī)，錯(cuò)誤的職業(yè)判斷會(huì)誤導(dǎo)經(jīng)營(yíng)者和投資人，造成決策失誤，損害企業(yè)或股東利益。航空公司作為較特殊的行業(yè)主體，其會(huì)計(jì)人員在日常工作中也會(huì)遇到疑難問(wèn)題，許多一些無(wú)法直接依據(jù)現(xiàn)有的財(cái)經(jīng)法規(guī)予以解決。結(jié)合目前國(guó)內(nèi)的宏觀經(jīng)濟(jì)形勢(shì)以及民航業(yè)所面臨的挑戰(zhàn)和機(jī)遇，我們應(yīng)該從優(yōu)化會(huì)計(jì)職業(yè)判斷制度環(huán)境、完善會(huì)計(jì)教育體系、提升會(huì)計(jì)職業(yè)判斷能力等方面著手，提升企業(yè)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷水平、減少財(cái)務(wù)舞弊問(wèn)題的發(fā)生。