新政府會計制度實施對基層醫療衛生機構會計核算的影響分析

湛 浠

一、前言

為構建科學、規范的會計體系，財政部門發布了《關于貫徹實施新政府會計準則的通知》（下文簡稱“新政府會計制度”），要求各級單位自2019 年1 月1日全面實施新政府會計制度。而在此之前，各級單位均執行本單位的會計制度，不同單位之間會計制度存在較大的差異性。新政府會計制度的實施實現了各級單位會計制度的有機統一，有助于強化財務監管。基層醫療衛生機構不僅承擔著醫療衛生服務的職能，同時還承擔著科研、教學等任務。新政府會計制度的執行，推動了我國事業單位的發展與進步，基層醫療衛生機構的會計核算也迎來了更多的發展機會，但同時，也面臨著巨大挑戰。在基層醫療衛生機構管理部門與業務部門眾多、成本內容多而雜的情況下，為了提高單位的會計核算精確度，單位必須做好新舊會計制度之間的穩定銜接，轉變傳統的財務核算模式，為單位的會計核算提供更加高質的服務。本文以新政府會計制度為研究對象，分析了其對于基層醫療衛生機構會計核算的重要性，總結其中存在的問題，并提出了應對措施，以為財務人員提供參考。

二、新政府會計制度實施對基層醫療衛生機構會計核算的重要性分析

新政府會計制度自頒布以來，已經應用到了我國事業單位財務管理的方方面面。相應的，基層醫療衛生機構也要主動轉型，以適應新政府會計制度的要求。借助新政府會計制度，能夠彌補基層醫療衛生機構會計核算中存在的種種缺陷[1]。而在新政府會計制度下，基層醫療衛生機構應當做好規劃，全面掌握新制度內容，評估單位受影響的程度，完善財務管理程序，保證新舊制度的穩定過渡，對單位的長遠發展具有積極的現實意義。

（一）實現基層醫療衛生機構的高效管理

基層醫療衛生機構雖然具有公益屬性，但是為了保證自身的良好發展，也需要保持收支平衡，并保持良好的盈利能力。目前，我國基層醫療衛生機構的主要職能是為轄區群眾提供較為簡單的門診服務、住院服務。同時，大多數基層醫療機構為一級醫院，醫療服務價格標準低，藥品與衛生材料實施零差價政策，其成本與增收壓力大。而借助新政府會計制度，利用財務會計信息，做好單位的成本分析，降低醫院運行成本，挖掘優勢業務或科室，為醫院制定業務規劃提供有力的數據支撐。同時，利用預算會計信息，合法合規使用財政資金，做到專款專用，提高財政資金使用效率，實現單位經濟效益的最大化。

（二）提升基層醫療機構工作人員的積極性

鑒于基層醫療衛生機構的本質，在單位的整個經營過程中，結合單位的實際情況，完善績效考核制度，為單位發展提供保障。在新政府會計制度下，單位部門、科室和崗位之間的職責劃分明確，通過制度約束人員的行為[2]。結合財務數據和醫保數據，合理分析醫院各科室的各類業務成本，通過績效考評獎勵機制，指引醫務人員多開展更符合醫院戰略發展的業務。同時，開展有效的量化評估，將員工的工作業績、目標考核與薪酬相掛鉤，讓單位職工擺脫一類事業單位的“大鍋飯”思想。合理分析財政資金和醫療服務收入與使用，平衡好從事公共衛生服務職工和從事醫療衛生服務的職工績效分配原則，激發單位職工工作積極性和主動性。此外，在新政府會計制度實施后，基層醫療機構原有的財務系統和信息系統也要相應地更新和適配，財務人員應注重增強信息化處理水平，提升工作效率，同時，逐漸由核算型向管理型轉變，以適應新政府會計制度的管理要求。

（三）構建完善的基層醫療機構財務管理體系

借助新政府會計制度，單位能夠建立起現代化的財務管理體系，以形成動態化的考核和管理機制，實現資金、成本、核算等多模塊化融合。通過權責發生制和收付實現制兩個維度，定期、不定期地對單位運營過程展開有效的監督，檢查各類管理措施的執行情況，實時掌握單位運營管理的動態，評估分析管理措施的實施效果，推動以業財融合為重點的運營管理建設，有效防范和管控運營風險。通過完善管理制度，對員工的行為進行監督，督促單位的內部通力運作，降本增效，更好地發揮新政府會計制度的功能。

（四）雙報表信息有助于領導層戰略決策分析

基層醫療衛生機構傳統的財務管理主要集中于會計實務工作。通常情況下，事業單位以收付實現制為基礎核算，對于醫療收入的確認時點、支出分攤時點等差異，都未能準確反映當月醫院實際運行效益，財務管理無法為管理層的決策提供輔助功能，也無法發揮監督管理的作用。隨著新醫改的推進，在新政府會計制度下，借助“雙報表”（財務報告、預算報告），能夠對單位各方面的信息資源進行整合。每月的財務報表能夠及時反映當月單位在權責發生制的情況下運行效率，為領導層及時規劃下月或未來幾個月的運作計劃提供依據。年度的預算報表則能綜合分析全年實際財政收支狀況，與財政年度預算、決算接軌，有助于為財政部門和衛生健康部門提供有效的財務信息。

三、新政府會計制度實施對基層醫療衛生機構會計核算帶來的問題

（一）新政府會計制度實務操作中的疑問

在新政府會計制度下，取消了部分明細科目，事業基金與財政補助結轉（余）在財務會計中歸入累計盈余[3]。如此一來，便無法對單位業務活動的真實情況進行反映，醫療盈余和公共衛生盈余情況反映不清晰。同時，“其他商品和服務支出”是指除商品、服務支出已匯總的明細科目以外的日常公用支出，例如公訴費、會員費、來訪費、廣告宣傳費等。由此可見，基層醫療衛生機構在明細科目的設置上不夠完善，單位的支出有待明確。衛生耗材與低值易耗品的確定成本時點不一致，在財務會計中根據領用耗材物資作為確定成本時點，在預算會計中則是支付商家貨款為確定成本時點，要求財務人員注意確認成本時點造成的影響。

（二）財務信息系統與政府會計制度要求不適應

目前，我國部分基層醫療衛生機構在會計核算中缺乏完善的財務信息系統，財務信息系統與其他信息化系統對接脫節，信息不對稱性現象較為嚴重。而基層醫療衛生機構全成本核算對于數據的完整性要求極高，若單位的核算平臺未實現互通，則會導致采集、歸納的成本數據不完善，各部門之間的信息平臺難以相互對接。醫院想要實現全面預算管理，更離不開與財務信息系統、醫院信息系統、資產管理系統等有效對接，如果依靠人工導出系統報表再進行數據分析后錄入財務信息系統，難以保障數據百分百準確，導致財務數據失真可能性增加。另外，會計軟件開發公司開發的通用版應用軟件多為普適型，基層醫療衛生機構的多項信息化系統建立對接端口費用高，也加大了醫院運行成本。

（三）缺乏高素質的財務會計核算人員

財務會計核算人員缺口大是基層醫療衛生機構發展普遍存在的問題。審計方面對財政專項資金使用規范要求高，每年財政部門以及相關部門更新的政策文件多，財務人員如果不與時俱進學習新制度，將無法做出準確的財務判斷，提高了審計風險和運行風險。部分基層醫療機構片面地將會計核算工作歸于財務部門，財務人員工作以簡單的記賬、做報表為主，對其他部門、科室的成本管控意識薄弱，甚至對醫院業務基本情況不熟悉，未能形成良好的會計核算與成本管控氛圍，未能形成從簡單的做賬會計到財務管理會計的思維轉換。

（四）新舊制度銜接帶來的影響

在新舊政府會計制度的銜接中，主要存在以下三個方面的問題：一是核算科目建設與更新。較舊制度而言，新政府會計制度增加了預算收入、預算支出和預算結余[4]。基層醫療衛生機構為了滿足單位發展，必須結合自身發展需要，對會計科目進行細化。同時，預算會計向財務會計的轉型也要求重新調整核算科目，導致新舊制度銜接難度加大。二是平行記賬中預算資金的處理。在新制度下，財務會計收支現金時，需要分清楚是院內自籌資金還是財政資金，甄別預算會計是否應該同步核算，保證二者的相互平衡，確保財政決算數據準確性，這是新制度在過渡期迫切需要解決的問題。三是成本報表匯總。在全成本核算下，基層醫療衛生機構需要完整地歸集業務活動成本，實現全要素、全流程的覆蓋，管理成本增加，科目設置難度加大。四是舊制度時購買的固定資產在新政府會計制度折舊問題將影響結余。在新政府會計制度下做固定資產折舊時，將新舊固定資產折舊全額列為支出，則將造成比舊制度時期的支出突發增長的現象，影響其收支結余。由于舊制度時購進的固定資產折舊體現在當年已列支出，如果再按照新政府會計制度折舊處理，則出現重復列為支出的情況，嚴重影響基層醫療衛生機構成本運行數據與往年的可比性。

四、新政府會計制度實施下基層醫療衛生機構會計核算的應對措施

（一）加強隊伍建設，提高財務人員業財融合的管理意識

一是加強各類制度學習。財務人員作為基層醫療機構會計核算“落地生根”的關鍵一環，財務人員的素質、工作水平對會計核算的準確性具有直接影響。因此，單位需加強對財務人員的培訓，加強對新政府會計制度的學習，適應在信息化系統中的變化。由于基層醫療衛生機構每年財政專項資金投入比重大，財政資金使用要求高，不僅需要做到專款專用，還要求財務人員學習、研究每項專項工作經費制度文件中的資金使用范圍，了解專項工作內容，才能合理判斷財政資金使用是否合法合規。

二是定期輪崗以全面提升會計核算能力。財務人員需不斷提高自身的會計核算能力，做好財務數據分析工作，通過定期輪崗制度，實現財務人員與每一崗位工作內容的雙向交流，避免出現財務造假等問題，不斷提升財務人員的專業能力[5]。

三是提高業財融合的管理意識。提高對業務部門與財務部門協調工作的重視，增加對業務部門日常開展工作的精細化深入了解。例如，基本公共衛生服務項目共31 項，財務人員只有熟悉31 項的內容，才能判斷某些開支項目是否正在屬于基本公共衛生服務專項資金范圍內，才能做到專款專用。

第四，加強教育培訓，納入考核范疇。新政府會計制度執行過程中財務人員是主體，要有效提升新政府會計制度執行水平和效率，應重視對財務人員的培訓和繼續教育。基層醫療衛生機構應建立長效的人才再教育制度，一方面加強新政府會計制度與核心內容的宣導，使機構全員了解并掌握新制度與舊制度的異同，掌握會計處理標準和報告報表編制方法；另一方面應將業務能力和自主學習納入考核范疇，應用定期學習討論、輪流講課、知識競賽等方式促進財會人員學習掌握新政策內容，增強專業技能，為新政府會計制度的貫徹執行做好鋪墊工作。

（二）推動信息化建設，以信息化管理解決核算問題

在新政府會計制度下，基層醫療衛生機構需要將財務管理與信息化技術有機結合，借助信息管理平臺，實現對財務數據的整合與統一管理，以信息化管理助力會計核算問題的解決。同時，單位還應當建立起智能化的會計核算系統，結合單位實際，搭建財務共享平臺，完成單位的會計核算與財務報告分析，不斷提高財務工作效率。聘請第三方財務軟件開發公司，立足實際，研發與單位會計核算與發展需要相符的財務軟件系統。另外，單位需將業財融合作為信息系統建設的又一重點，實現業務系統與財務系統的有效銜接，保證財務人員能夠充分運用其他部門的數據開展會計核算工作，實現一體化管理，為新制度的有效執行奠定基礎。

（三）規范雙基礎會計核算框架，明確實施口徑

在新政府會計制度下，預算會計與財務會計實現了有機統一，財務會計與預算會計獨立核算，獨立編制，滿足了預算管理和財務管理的雙重需求[6]。基層醫療衛生機構需要根據新政府會計制度要求，滿足平行記賬的確認條件，明確側重點，規劃雙基礎會計核算框架，簡化科目設置。另外，單位還需平衡好財務會計與預算會計這兩種模式，明確是否建獨立賬套，利用好差異調節表，對兩種會計核算基礎下產生差異進行分析。例如，對衛生耗材與低值易耗品的確定成本時點造成的差異進行分析，并加以調整，保證會計核算的準確性。新舊制度轉化時，原來屬于固定基金的固定資產折舊，由于其為凈資產類科目，結轉后還是凈資產類科目。在新制度下做固定資產折舊時，注意資產是否為新制度后購買，舊制度下購買的固定資產折舊應直接沖減凈資產類科目，新制度后購買的固定資產折舊則列入支出，以此避免舊制度下購買的固定資產折舊重復列支出。

新政府會計制度的出臺明確了固定資產、基礎設備、保障性住房等科目內容，使得在資產核算過程中，能夠更為準確全面地進行清查估量，真實反映資產規模，可以使得基層醫療機構的報表數據更加全面完整，從而實現資產核算賬實一致。基層醫療機構通過加強資產核算，可以有效發揮會計核算價值，提升資產管理水平，規避財務風險。

（四）持續健全醫院內部控制體系，提升管理決策水平

借助內部控制體系，不僅能夠杜絕貪污舞弊行為，還能提高財務管理效率，為領導層的經營決策提供科學的依據。首先，基層醫療衛生機構需加強質量控制，建立起內部控制制度。通過信息化技術完善內部控制，按照新政府會計制度的要求，劃分各部門、各科室和各崗位的權責，強化內部審計監督，有效規避機構財務風險，為新政府會計制度的高效執行提供保障。其次，基層醫療衛生機構還需規范對外信息披露，引入外部審計，不斷規范單位內部審計，保證審計報告的規范性、真實性，以符合單位會計信息監督的需要。同時，成立專門的監督管理小組，提高監督管理力度，及時找出信息披露中存在的問題，并加強研討，及時解決處理。最后，在管理資料控制上，單位需按照“內控調研資料清單”要求，及時收集相關資料，了解單位管理現狀，查找其中存在的薄弱環節，進而確定重點內控方向；在風險點控制上，單位需根據管理流程，列出各個控制節點和職責查找風險點，查找全部的管理流程，并形成風險清單。由內控小組對風險點進行確認，測算風險發生概率，確定風險危害程度，制定風險應對措施；在內控風險評價上，單位需加大對內部控制的監督檢查力度，制定可行的檢查模式，表揚先進、通報落后，達到防范和控制風險的目的。

（五）推動新政府會計制度和業務有效銜接

新政府會計制度的頒布實施對于基層醫療衛生機構而言是一大挑戰，原因在于新政府會計制度的統一性特點不可能完全和基層醫療衛生機構業務相匹配。因此,要求機構應結合本單位實際情況，做好新政府會計制度和業務的銜接。具體如在新政府會計制度中關于會計科目設置方面，設置了“公共衛生收入”這一項，其目的是更為客觀、準確地對機構的衛生服務收支情況進行反映，但在實際工作中卻發現公共衛生的收入和支出無法和醫療收入和支出進行單獨核算。不僅如此，由于基層醫療衛生機構服務內容多樣，付費方式多樣，這都在一定程度上增加了醫療收入確認的難度。作為基層醫療衛生機構，為更好地開展會計核算工作，要注重加強業務科室和財務科室的密切配合，為會計核算提供客觀、全面、清晰、完整的數據支持，加強收入管理。

五、結語

新政府會計制度的產生是市場經濟發展、財務體制改革的共同作用結果，新制度的執行有效彌補了舊制度的缺陷，還結合基層與管理層的需求，是對其他政策的積極響應，符合市場經濟發展的規律。新政府會計制度采取“兩元化”模式，實現了財務與預算的有機統一；既強調公益性，又強調非營利性；更加具有操作性與可比性。因此，基層醫療衛生機構需轉變傳統的財務處理思路與方法，考慮如何在新政府會計制度下，積極應對，加強會計核算管理，直面新制度帶來的影響。