關于鑄造企業成本核算優化與成本管控的研究

陳新女 杭州汽輪鑄鍛有限公司

一、成本核算與成本管控的定義

成本核算是指企業把一定時期內生產經營過程中實際發生的直接材料投入、能源消耗、直接人工、以及各項間接成本費用，按照財務制度規定的成本項目進行歸集和分配，據此得出產品總成本和單位成本。成本管控是指對成本進行管理和控制的活動，包括事前對未來的成本水平及其發展趨進行預測和規劃，事中對營運過程中發生的成本進行監督和控制，事后對已經發生的成本進行核算、分析和考核①。成本核算是財務會計的內容，而成本管理更多應用管理會計的相關工具，屬于企業管理工作的內容。

二、鑄造企業加強成本核算與成本管控的意義

(一)有利于提升鑄造企業核心競爭力

鑄造企業工藝流程復雜，原材料成本占比較大，而主要原材料(廢鋼、合金)的市場價格波動大，且鑄件產品原材料價格的波動很難在主機廠得到響應，也就是鑄件產品原材料價格上漲但產品銷售價格不一定能同步上漲。此外，鑄造行業產能過剩，市場競爭激烈，想要在激烈的市場競爭中搶占市場份額并不容易，其中一種有效的競爭手段就是以低成本生產出高質量的鑄件。低成本戰略已成為鑄造企業的競爭戰略，不斷優化成本核算方法，為經營者提供準確、可靠的成本數據，幫助管理層有的放矢開展成本管控，做出正確的經營決策，以掌握市場競爭的主動權，為企業獲取更多經濟效益的同時，更有利于提升企業的核心競爭力。

(二)促使企業規范運營，推動企業戰略目標的實現

為了優化成本核算及提高成本管理水平，一方面，企業需要充分利用管理會計工具，建立健全成本管理制度體系，加強和完善原始數據的收集、記錄、傳遞和匯總，完善存貨的收、發、存管理系統，通過ERP 信息化系統實現成本管理信息化，實現資源共享，規范成本管理流程。另一方面，企業需要通過業財深度融合，提升企業成本管理效率和運營水平，有效降低生產成本，減少資源閑置、生產浪費、庫存積壓，通過精細化的成本核算與管控，助力企業經營目標的高質量完成，從而推動戰略目標的實現。

三、案例企業的鑄造成本核算研究

(一)案例企業基本情況

案例企業是一家成立二十余年的中型鑄造企業，該企業擁有一支高素質的技術隊伍，擁有多項發明專利，被認定為國家級高新技術企業，是省級“專、精、特、新”企業和小巨人企業。企業下設造型、煉鋼、清理、機加工4個車間，主要產品為樹脂砂鑄鋼件，涉及汽輪機、壓縮機、冶金機械等多個領域，擅長為汽輪機主機廠提供優質高檔鑄鋼件產品。

(二)案例企業原成本核算方法介紹

1.成本歸集

案例企業將造型、煉鋼歸類為前道工序，清理、機加工歸類為后道工序，生產成本科目下設前道、后道兩個二級明細科目，設置了主要原材料、輔助材料、工資及福利費用、燃料動力、制造費用、廢品損失等成本項目，每月按前、后道歸集成本費用。

2.成本分配

案例企業成本分配采用品種法進行分配，因鑄造產品流程復雜，各工序間流轉基礎數據缺失，財務每月將歸集的成本費用直接分配到本月開爐產品中，開爐即假設其完工，不設置在產品和自制半成品科目。主要原材料按定額進行分配，其他成本項目均按產品重量進行分攤。

3.原成本核算方法存在的弊端

(1)開爐即假設完工，基礎數據缺失，不能正確反映產品的實際成本，存在成本費用與實際生產情況不匹配的現象。

(2)未設置自制成品科目，無法正確區分半成品和庫存商品。

(三)案例企業的鑄造成本核算優化的方法

1.鑄鋼件產品生產車間與各道工序介紹

(1)前道鑄造車間：造型→熔煉→澆鑄

(2)清理車間(預清理)：①清砂→②切割澆冒口→③沖砂→④正火+回火→⑤沖砂→⑥噴丸

(3)機加工車間：粗加工

(4)清理車間(后道清理)：①碳刨→②噴砂→③打磨→④UT、MT、尺寸→⑤消缺→⑥焊補→⑦噴砂→⑧打磨→⑨UT、MT、尺寸→⑩除應力

2.鑄鋼件產品成本核算難點分析

鑄鋼件產品工藝流程復雜，一方面是周期較長，從圖紙消化工藝編制、模具制作后進入造型、熔煉、澆注，以及后道的清理，產品從投料到完工一般需要2—3 個月；另一方面是涉及原材料品種較多，前期需要做好模具制作和工裝砂箱的準備，造型需使用砂、固化劑、樹脂，熔煉需使用廢鋼、多種合金元素、電極、石灰等10 多種爐料。此外，生產過程中涉及的澆冒口的回用、余鋼的利用、鑄件工藝出品率和產品一次成功率，對成本的影響也比較大。

同時，產品成本核算還需要各生產車間及時提供成本核算數據，包括產品重量統計、各工序工時統計、能耗統計。在整個熱加工過程中，鑄件重量會產生顯著的變化，而成本核算重量的數據關系到產品成本的準確性，加上每道工序進行稱重又會花費人力物力，工時統計也很大程度上會受質量因素的影響，這就給產品成本核算進一步增加了難度。

3.優化后的核算方法

在綜合分析鑄鋼件產品成本核算影響因素后，提出以下成本核算方法和步驟：

(1)鑄鋼件主要原輔材料的分攤

鑄鋼件主要原材料廢鋼(含澆冒口)、合金發生在前道鑄造車間，均在開爐時一次性投入，后續發生的均為輔助材料，并入費用中參與分配。按照月度總體領用的廢鋼、合金分配至各個爐號中。其中領用的澆冒口需要區分合金成分及含量、廢鋼含量，然后并入合金領用數和廢鋼領用數中，廢鋼可按照鑄重進行分配，合金可按照各個爐號的合金理論配比量進行分配。

(2)作業中心的確定以及作業成本的分配

根據鑄件產品工藝流程、車間布局以及作業消耗資源量，將作業中心劃分為以下六種：造型作業成本中心、熔煉作業成本中心、機加工成本中心、熱處理成本中心、焊補成本中心、清理成本中心。將熱處理(正火+回火、除應力)和焊補工序單獨作為成本中心，主要系清理車間主要的成本集中于這些工序上，其余雖然涉及工序較多，但是成本相對較低，故簡化核算合并為一個成本中心。

除了主要材料外，其余工費成本建議按照作業成本中心分配，鑄件在清理車間、機加工車間內的加工時間均較長、涉及工序較多，且與鑄件的重量、材質、結構、復雜程度、交貨程度、客戶要求等多種因素相關，按照各道工序的理論工時分攤工費成本。理論工時制定時可以綜合考慮上述多種因素的影響情況，比如，劃分為簡單件、中等件、復雜件，或者確定基礎工時，再結合具體情況給予系數，對于相近工序可以合并考慮。各個工序生產加工時，需要按照理論工時開具工票，對于特殊情況下，需要返工的，則開具返工工票。每月末由車間匯總已完工工序的工時數據提交給財務，財務按照各工序的完工工時分攤工費成本。

①造型作業成本中心成本分配

造型過程中使用的砂、固化劑、樹脂等輔助材料成本相對較高，與重量、結構相關。造型其余工費成本，包括人工、折舊費、電費、木模倉儲費等，與工時直接掛鉤，加工周期基本在1 個月內(2—4 天)，造型完成后基本在當天進行熔煉。建議統一按照理論工時分攤當月完成造型工序的成本，不分攤造型未完工的成本。

②熔煉作業成本中心成本分配

因開爐后熔煉、澆鑄工序一般均在一個晚上能夠完成，后續僅需進行保溫，故視同當月所有開爐的產品在熔煉作業成本中心內均已完工，不核算在產品成本。因此，熔煉作業成本中心工費成本按照當月開爐指令號的鋼水重量進行分攤。

③機加工成本中心成本分配

機加工耗用的成本與工時直接掛鉤，加工周期基本在1 個月內。每月提供機加工成本中心理論工時清單，按照理論工時分攤各個指令號的成本。

④熱處理成本中心成本分配

熱處理成本中心的主要成本為天然氣和人工，包含預清理階段的正火+回火，后道清理階段的除應力，加工周期基本在1個月內，同一類材質熱處理耗用的時間是一樣的，為節約能耗，產品在加工過程中會存在同一材質拼爐的情況，使得一次熱處理的爐子盡量裝滿，每爐中各個鑄件耗用的情況與重量相關。建議每月提供熱處理成本中心內完工爐號對應的指令號清單，并區分好材質，先按照各類材質的理論工時將工費成本分攤至各個爐號中，然后按照各個爐號內的指令號工藝重量分攤至各個指令號中，不分攤熱處理未完工的成本。

⑤焊補成本中心成本分配

焊補成本中心主要成本為焊材和人工，加工周期基本在1 個月內，焊補成本的發生主要與工時直接掛鉤。車間每月提供焊補成本中心內完工指令號對應的理論工時清單，財務按照理論工時分攤各個指令號的成本，不分攤焊補未完工的成本。

⑥清理成本中心成本分配

清理成本中心成本為剔除熱處理和焊補后的成本，加工周期基本在1 個月內，涉及多道工序。其中，打磨、去缺陷成本的發生主要與工時直接掛鉤。車間每月提供完工工序指令號對應的理論工時，財務按照理論工時分攤各個指令號的成本，不分攤清理未完工工序成本。

每月按各作業成本中心進行成本費用歸集，然后按上述步驟進行分配。這種將主要原材料按工藝定額分配，其余輔助材料、人工及輔助費用按作業中心歸集后進行分配的方法，相比較原先簡單按產品重量進行分配的方法，在成本核算上更加合理準確，能更加真實反映各產品的毛利率水平，為經營者提供更加準確的成本信息。

四、加強鑄件產品成本控制的建議

成本管控應該以企業業務模式為基礎，企業應該將成本管理和控制嵌入到業務的各個層面，各個環節中，結合企業流程管理、部門職責、崗位職責，實現成本管控責任到人，控制到位、考核到位。成本管控應與企業生產經營特點和企業發展戰略相適應，成本管控應重點關注對成本具有重大影響的項目，企業在應用成本管控應相關工具方法時，應權衡其為企業帶來的收益和付出的成本，避免入不敷出。

(一)原材料采購成本、生產耗用、原材料質量的控制

鑄件產品生產過程中，原材料成本占比超過60%，因此，加強對原材料采購成本的控制和原材料生產耗用量的控制是控制鑄件成本的主要手段。

1.原材料采購成本的控制

加強供應鏈的管理是降低原材料采購成本最有效的措施，同時企業應在年初做好原材料采購預算管理工作，充分做好資金儲備，提前進行物資采購，盡量避開原材料需求高峰期，避免高價采購。案例企業將鑄造產品原材料進行分類管控，將廢鋼、合金材料、造型用樹脂等年用量大，價格波動大的品種納入招標范圍，注重與長期合作供應商的關系維護，與其簽訂戰略合作協議，建立穩定的供應鏈，在保障主要原材料穩定供應的同時，通過充分引入競爭機制控制主要原材料采購成本。

2.生產耗用的控制

鑄件生產過程中，原材料成本占比大，原材料在熔煉作業中心一次性投入金額大，鑄鋼件鋼水成本的控制是原材料成本控制的主要環節。不斷改進工藝水平，修正材料配比，修正加工余量，保證既不浪費鋼水，又不會因為鋼水不足而報廢產品。

加強冒口、澆口、余鋼等回用料的利用，合金鋼鑄件中根據產品性能要求需要加入鉬、鎳等合金材料，直接從市場上采購鉬鐵、鎳合金采購成本較高，如果能夠充分利用好冒口、澆口、余鋼等回用料中的合金，最大程度降低合金材料直接采購量，則可以大大降低鑄鋼件成本。

通過提高鑄件工藝出品率，提高鋼水收得利用率，減少生產過程中原材料的損耗，加強生產現場管理，杜絕原材料浪費，加強回用料的管理，可以達到控制原材料耗用量的目標。

3.原材料質量的控制

原材料的質量好壞對鑄件產品質量的影響較大，從供應商的資質認定、品牌的選擇、材料進廠后檢測、庫存保管、使用過程中的信息反饋等各環節把好原材料質量關，杜絕劣質產品的選擇和使用。加強原材料質量控制，不僅能節約原材料成本，也能提升鑄件產品原始質量。

4.原材料庫存量的控制

原材料采購應以生產需求為基礎，生產部門根據倉庫庫存數量，結合月度生產計劃編制采購計劃，采購部門嚴格按采購計劃組織實施采購。通過合理控制庫存量，既能保證正常生產所需要原材料的及時供應，又能最大程度減少原材料庫存積壓，減輕資金占用壓力，節約財務成本。

(二)加強各作業中心成本分析與考核，持續優化流程管理

案例企業優化后的成本核算辦法，將鑄鋼件生產的主要環節分為造型、熔煉、熱處理、清理等6個作業中心，以“產品耗用作業，作業耗用資源”為原則，利用ERP 信息化系統，取得各作業中心成本數據信息，按作業中心歸集成本，并將各作業中心成本分配至各成本對象，不僅大大提高成本計算結果的精確度，還引導企業經營者高度關注成本動因，克服傳統成本法中成本費用責任不清的不足，更加有利于成本分析和考核。

通過定額分配法與作業成本法的結合，更加準確地提供各維度成本信息，通過對作業中心成本數據的分析，改進作業和流程，評價作業和價值，區分增值作業和非增值作業，例如：因工序間銜接不暢通造成不必要的等待、延誤、返工、廢品清理等均屬于非增值作業，非增值作業是企業作業成本控制的重點，剔除非增值作業，重新組合增值作業，優化流程管理，不僅能有效控制生產成本，同時能大幅度提高生產效率，進一步縮短產品生產周期。

(三)提高鑄件產品原始質量，降低焊補率

通過提高鑄件前道原始質量，降低鑄件后道焊補率是有效控制鑄件成本的另一個重要途徑，如果原始質量好，產品澆注一次成功率高，那么后道清理花費的成本就會大幅度降低，涉及到的無增值作業就能大幅度減少，產品交貨期同樣也會大大縮短。

(四)鑄件能耗成本的控制

鑄件產品在熔煉過程中能源消耗很大，一般鑄造企業會利用谷電時段進行熔煉，目前我國電力實行市場化交易，不同時段的電力成本差異很大，充分利用谷電避開尖峰用電，將會為企業節約大量的用能成本。

五、結語

在疫情的持續影響下，國內外經濟發展速度呈現放緩的態勢，鑄造企業原材料價格持續在高位運行，電力市場化交易后，電力總體價格上漲10%以上。對鑄造企業而言，外部環境的變化具有不可抗力，通過內部管理的優化提高核心競爭力更具實踐性，其主要內容涉及產品的設計、開發、生產、銷售及售后服務。通過這種加強全生命周期成本控制的手段，企業可推動成本管理的目標與戰略目標相一致，從而實現收益的最大化。■