城市商業銀行內部審計有效性初探

張秋水

我國城市商業銀行是在當地城市信用社的基礎上組建成立的區域性銀行，是銀行業的重要組成部分，在服務當地百姓、中小微企業、地方經濟等方面具有重要作用。近年來，我國城市商業銀行風險事件時有發生，暴露出城商行內部控制和內部審計的不足。本文將城市商業銀行內部審計有效性面臨的特點和問題作為出發點，針對當前城市商業銀行經營發展的特點和趨勢，對提升城商行內部審計有效性提出了建議。

一、引言

2021年11月，中國銀行業協會城商行工作委員會發布《城市商業銀行發展報告（2021）》（以下簡稱《報告》）。《報告》指出，城商行在2020年規模穩健增長，發展能力穩步提升，主要效益指標處于合理區間，風險抵御能力增強。截至2020年末，城商行總資產41.1萬億元，同比增長10.2%；總負債38.2萬億元，同比增長10.6%。另外，2020年末，城商行不良貸款余額3660億元，較2019年末減少414億元；不良貸款率1.81%，較2019年末下降0.51個百分點，實現不良“雙降”。近年來，我國城市商業銀行資產負債增速平穩，結構進一步優化，服務中小微企業的市場定位進一步增強，不良率有所下降，風險管理水平不斷增強。但是，城商行仍然存在許多薄弱環節，不斷出現風險事件，暴露出城商行公司治理和內部控制出現問題。

2014年，銀監會發布《商業銀行內部控制指引》，提出了商業銀行內部控制的“三道防線”，具體包括一線業務部門、內部控制職能管理部門、審計監督部門。而作為銀行風險防控“第三道防線”的內部審計部門，是最后一道防線，在商業銀行風險管理中的重要性不言而喻。近年來，我國城市商業銀行的內部審計不斷發揮重要作用，一方面對被審計對象進行“全面體檢”，促進合法合規經營；另一方面，風險前置，嵌入全面風險管理環節，推動完善內部控制。

在各城市商業銀行的快速發展過程中，特別是包商銀行事件，暴露出內部審計仍面臨許多不足和問題，如何提高內部審計作為“第三道防線”的作用，是城市商業銀行需要深入思考研究的問題。

基于以上背景，本文從城市商業銀行內部審計有效性面臨的問題和挑戰作為出發點，針對當前城市商業銀行經營發展的特點和趨勢，總結歸納了內部審計有效性的衡量標準，并對提升城商行內部審計有效性提出建議。

二、城市商業銀行內部審計有效性面臨的問題和挑戰——以A銀行為例

A銀行是某省一家地級市城市商業銀行，2018年在香港聯交所掛牌上市。2022年6月末資產總額4784億元，職工總數約5400人（含村鎮銀行），營業網點數280余家，下轄13家分行，實現了全省設區地級市網點的全覆蓋。

A銀行的業務單元包括存款業務、公司信貸、個人信貸、金融市場業務、中間業務、支付結算等商業銀行所許可的業務范圍。

A銀行能夠按照外部監管和內部的要求、規定，建立全面風險管理體系，打破了風險管理職責僅由風險部門承擔的狹隘認識，賦予各環節風險管理職責，梳理和防范各個節點可能存在的風險。壓實第一道防線的風險管理目標和責任，尤其是用好“第一責任人”制度，落實主體責任。強化第二道防線的管理能力與權威，建立獨立、垂直的第二道防線組織體系，確保風險管理全面高效。發揮第三道防線監督制衡效用，加強審計、紀檢監察機關意見建議的權威性和執行力度。

（一）A城市商業銀行內部審計現狀

1.內部審計制度建設。A銀行根據《中華人民共和國審計法》《審計署關于內部審計工作的規定》《商業銀行內部審計指引》以及中國內部審計師協會《中國內部審計準則》等有關規定，先后制定了《A銀行內部審計章程》《A銀行內部審計基本準則》《A銀行內部審計質量管理辦法》《A銀行內部審計項目操作規程》《A銀行內部審計結果運營操作規程》等內部管理制度和辦法。這些制度和辦法在完善公司治理，加強內部審計工作，建立健全內部審計制度，提升內部審計的獨立性和有效性等方面起到了綱領性和指導性作用。

2.內部審計機構設置。A銀行建立了垂直獨立的內部審計組織機構。董事會負責建立和維護健全有效的內部審計體系，對內部審計的獨立性和有效性承擔最終責任。董事會下設審計委員會，指導和監督內部審計工作。A銀行在總行設立審計部，根據實際情況可設立審計分部，實施區域化管理。各審計分部及其人員由總行審計部實行獨立、垂直管理。審計部及各審計分部原則上可按業務條線、管理功能等設置審計分中心，并明確各中心職責及各崗位職責、聘任要求和考核標準等。目前，A銀行的所有審計人員都集中在總行審計部，從形式上滿足了內部審計獨立性的要求。截至2022年6月，A銀行審計人員共40人，其中審計部總經理1名，總經理助理2名，內設5個二級部門，包括綜合服務部、審計一部、二部、三部、四部。

3.內部審計方式和程序。 A銀行審計部門充分運用風險管理工具，根據該行內部審計章程、業務性質、風險狀況、管理需求及審計資源的配置情況，確定審計范圍、審計重點、審計頻率，編制中長期審計規劃和年度審計計劃，并報審計委員會批準。內部審計頻率、程度與該行業務性質、復雜程度、風險狀況和管理水平相一致，對該行財務報告有重大影響的機構、重點業務條線及風險領域的審計，原則上每兩年至少執行一次。

A銀行年度內部審計計劃充分考慮監管關注事項，包括但不限于：全面風險管理、資本充足、流動性、內控合規、財務報告等。

A銀行內部審計的主要程序為：

（1）準備。內部審計部門根據年度審計計劃、部門工作安排和上級領導要求，確定審計項目、審計方式，選派合格、勝任的審計人員組成審計項目組，收集和研究相關背景資料，了解審計對象的風險概況及內部控制，編制項目審計方案，組織審計前培訓并在實施審計前向審計對象下發審計通知書。

（2）實施。內部審計人員根據項目審計方案，綜合運用審核、觀察、訪談、調查、函證、鑒定、調節、測試和分析等方法，獲取審計證據，將審計過程和結論記錄于審計工作底稿，并進行事實確認。

（3）報告。內部審計人員在實施必要的審計程序后，及時完成審計報告，在征求被審計單位意見后，報送主管行領導批準。

（4）異議處理。被審計單位對審計結論和處理建議有異議，及時進行溝通確認。

（5）整改及后續審計。董事會及高級管理層采取有效措施，確保內部審計結果得到充分利用，整改措施及時到位。

（6）歸檔。各類審計檔案，經質量評估后歸檔，按規定妥善保管。

（二）A銀行內部審計有效性面臨的問題和挑戰

近年來，城市商業銀行資產規模增長較快，隨著經濟增速放緩，積累的風險逐步暴露，房地產行業、地方政府融資平臺、理財等重點領域的風險較為突出。在上述背景下，A銀行能根據外部監管及本行規章制度的要求開展內部審計工作，也取得一定的成效。但在實際工作中，仍然存在影響內部審計有效性的因素。

1.內部審計資源的有限性。2008年金融危機后，資本管理和約束已經成為保證銀行安全運行的關鍵，資本監管標準逐步提高，約束不斷增強，倒逼銀行改變原有傳統粗放的發展模式。互聯網金融、第三方支付等新的金融服務形態，不僅改變了金融消費者的行為習慣，也在一定程度上影響了金融市場競爭的格局。金融市場的不斷深化，對銀行特別是中小城市商業銀行的經營帶來挑戰。所以中小城市商業銀行要深刻認識互聯網時代金融服務變化的趨勢和挑戰。

一方面，在審計工作中，盡管審計人員實施了必要的審計程序和審計方法，但仍然存在較大的審計風險。近年來，審計中發現，不法分子利用銀行管理漏洞進行金融詐騙等重大案件時有發生。另一方面，城商行內部審計資源整體不足的情況也日益突出，主要表現在以下幾個方面：一是內部審計人員不足。根據《商業銀行內部審計指引》，商業銀行應配備充足的內部審計人員，原則上不少于員工總數的1%。從實際情況來看，各城市商業銀行內部審計人員普遍低于1％的比例。以A銀行為例，目前共有審計人員40人，而全行員工總人數為5400人，審計人員占員工總人數的0.74%，不足1%。

二是內部審計人員專業能力不足。根據國際內部審計協會和我國的內部審計準則，審計人員應當精通審計專業知識，正確評價財務、會計、經濟等領域基本內容；理解管理原則，能夠正確評價計算機化下的信息系統基本內容；具備人際溝通、文字表達、問題分析等必備的職業技能。但是目前來看，大部分城商行的審計人員都是銀行傳統業務領域、財務會計領域出身，知識結構單一，對目前迅速發展的金融市場業務、信息科技、資金業務、互聯網金融業務等方面存在較大明顯的知識缺口。A銀行審計人員中，較大部分是從運營條線和信貸條線等傳統業務條線轉崗而來，另外還有多名應屆畢業生，這些審計人員普遍反映對以上提及的新興業務了解不足，難以發現實質性、關鍵性的問題，審計的廣度和深度無法達到該行全面風險管理的要求，容易導致對風險點把控不足。

三是審計資源分配不合理。A銀行內部審計項目一般時間安排在1-2周。審計人員面對眾多分支機構、眾多業務和數據，在有限時間內存在應發現而未能發現和披露的潛在風險。另外，A銀行對新興業務、高風險業務分配的審計資源明顯不足，不能以風險導向為原則開展內部審計工作。此外，A銀行內部審計人員的專業培訓不足。大部分審計員工由于項目原因，經常在外出差，參加其他業務條線的培訓時間較少。

2.銀行業競爭壓力大。截至2021年底，我國銀行業金融機構法人共4602家，其中城市商業銀行共128家。在中國銀行業高速發展的同時，特別中國利率市場化進程的進一步推進，行業內的競爭呈現白熱化。不僅如此，互聯網金融等非傳統銀行業的興起，也開始搶奪銀行業的“蛋糕”，正是這種激烈的業績導向和競爭壓力，使得銀行管理層忽視了加強商業銀行內部審計工作的管理。

過于嚴格的內部審計要求會限制銀行的各方面業務發展，而作為城市商業銀行，在與國內大型銀行、股份制商業銀行競爭中處于劣勢。所以城商行在內部審計有效性地建設上明顯資源投入不足，管理層傾向于將資源用于獲取更多市場份額，從而在競爭中取得好的局面。

3.內部審計結果運用缺少激勵。內部審計結果運用是指內部審計機構按有關規定完成審計活動后，有關職能部門、被審計機構針對內部審計結果，采取相關措施加以整改和糾正，以及完善和健全內部控制、加強管理等行為。審計結果主要包括審計發現的問題、審計建議等。

A銀行內部審計績效考核缺少體現審計工作有效性的指標，不利于調動內部審計部門和人員的積極性，未建立對項目團隊和個人評優評先的機制，缺乏有效的正向激勵。對于被審計機構，大部分只是進行問責處罰。“審計問題整改完整率”的指標也是今年才納入被審計機構的綜合考評指標中。但是總體上，內部審計部門重現場審計工作、輕審計結果運用。

4.審計質量評價標準不明確。根據A銀行內部制度有關規定，內部審計質量管理是指由具備專業勝任能力的人員，以內部審計法律、準則、行業監管要求、內部審計章程和其他內部審計制度為標準，對組織的內部審計活動進行管理、監督、評價的過程，以幫助本行內部審計機構更好地履行職責，提高內部審計工作的質量，增加內部審計工作的有效性。內部審計質量管理包括內部審計項目質量管理，內部審計質量自我評價和內部審計質量外部評估。

在內部審計實務中，高管層、審計部負責人、被審計機構等利益相關方對于審計質量的要求和評價標準各不相同，缺乏統一的標準，評價的標準相對主觀，也沒有開展有效的外部評估。如，高管層重點關注審計項目能否“增加價值和改善組織”，而被審計機構關注審計問題能否整改。上述各方面的因素對城商行內部審計有效性的影響并不是相互獨立的，而是相互影響、相互作用。如銀行業績壓力大，管理層不得不將更多的人力資源投入業務營銷上，造成內部審計的人力資源不足。

三、提高城市商業銀行內部審計有效性的建議

（一）加強內部審計的人力資源建設

1.確保內部審計人員數量。城商行應按照監管部門的要求，總員工數的1%作為內部審計人員的基本數量要求。人員的數量保證是內部審計人力資源的基本保障。

2.提高內部審計人員的專業勝任能力。內部審計人員具有多樣性的專業背景。在員工招聘選拔上，應該考慮復合型人才，保證內部審計人員能夠具備較強的專業知識和良好的職業道德，人才選擇應在新興業務、高風險業務等領域進行傾斜。

在人員培訓和繼續教育方面，內部審計人員需要不斷學習各類知識，加強對專業缺口領域的投入，完善課程內容，鼓勵員工在知識缺口領域獲得資格認證。內部審計人員也可以加強跨部門的輪崗交流和鍛煉，豐富銀行業務經驗。

3.以風險導向為原則分配審計資源。目前A銀行內部審計工作資源分配欠合理。對于一些傳統領域的業務，審計頻率較高，出現重復審計的現象。目前大部分銀行普遍采用了以風險導向為原則的內部審計方法，確保審計頻率、廣度和深度與銀行自身發展戰略、業務性質、業務復雜程度、風險狀況和管理水平相一致。

（二）完善并細化內部審計制度

作為綱領性、指導性的文件，銀行自身的內部審計制度需要可操作、可執行。城商行應在積極借鑒同業內部審計實務經驗的基礎上，完善并細化自身的內部審計規章和辦法。

作為城市商業銀行，也可以借鑒國外銀行的內部審計經驗。如，美國商業銀行建立了自身內部審計的評級系統，在審計報告的最后，得出審計的評級，衡量該銀行的風險管理水平。

加強內部審計部門的增值服務。目前銀行內部審計工作普遍是事后的、滯后的，“沒有跑在風險的前面”，且較少在事前提供咨詢和顧問服務。根據《國際內部審計專業實務標準》，內部審計服務包括確認和咨詢服務。咨詢服務主要通過對組織治理、風險管理、控制程序等銀行活動的分析評價，向銀行內部成員提供改進工作的建議與咨詢服務，從而幫助銀行內部成員有效地履行其職責，提高其工作質量的功能。現代的審計理念應該是“內部審計人員應是銀行管理的顧問，而不是巡邏的警察”。

（三）加強內部審計結果的運用

大部分銀行對于在審計中發現的問題，僅僅是對被審計機構進行罰款、通報批評等，較少將內部審計結果納入被審計機構綜合考評指標，有些將“審計問題整改完成率”作為考核的指標，但是因指標過于簡單，審計結果不能客觀真實反映出被審計對象的情況。比如，被審計機構僅發現1個審計問題，但是無法整改，則整改完成率就為0。該指標無法差異化地體現出被審計機構的風險管理水平和內部控制水平。故城商行應具體細化內部審計的有關考核指標，該指標能細化可執行，能較好地反映出被審計機構的風險管理和內部控制水平。

（四）明確內部審計的質量評價

《商業銀行內部審計指引》要求銀行定期實施內部審計質量自我評價，接受外部評估，并且提交相應的報告。

目前，大部分城商行都滿足了相關要求。根據A銀行的內部制度，內部審計項目質量評估的內容包括“審計報告內容和質量”和“審計項目實施質量”兩個方面。“審計報告內容和質量”由分管審計的行領導、總審計師/內部審計機構負責人進行評價，評價結果從高到低為A、B、C三類。“審計項目實施質量”由內部審計質量管理團隊進行評分，包括“審計方案規范性（事中質量狀況）”“審計通知書規范性”“工作底稿規范性”“審計報告規范性（事中質量狀況）”“問題認定合理性（事中質量狀況）”“審計檔案規范性”等指標。可以看出，上述指標多為形式上的要求。而內部審計的核心目標是增加組織價值，質量評估指標并未以“增加組織價值”作為評價的主要內容。作為被審計機構，也未參與到內部審計質量的評價中。

綜上所述，城商行還需進一步細化質量評估指標，該指標要以“增加組織價值”為核心。

四、結語

本文采用了理論和實際相結合的形式，以A銀行為研究對象，首先分析了A銀行內部審計的現狀，然后分析了影響其內部審計有效性的因素，最后根據城商行的經營特點結合同業經驗，在提高城商行內部審計有效性方面提供了建議。

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作者單位：九江銀行股份有限公司贛州分行，高級經濟師。