新時期會計師事務所審計風險的識別與防范

■丁丁

進入新世紀以來，我國經濟社會發展迅速，社會主義市場經濟的空前繁榮，社會大眾對會計師事務所審計工作的關注度越來越高。期間，注冊會計師審計的職業責任不斷變大，但在多種因素的影響下，審計行業的審計風險卻越來越突出，為政府、會計師事務所和整個審計行業都敲響了警鐘。對會計師事務所來說，其審計風險的出現一般為重大錯報風險與檢查風險。這是因為在現代經濟體系內，社會公眾是注冊會計師的委托人，一旦后者發表了不恰當審計意見，就會給使用人造成經濟損失，而相應的法律責任就應由注冊會計師和他（她）所在的會計師事務所承擔。特別是在國內外審計環境持續變化時期，審計風險更是讓會計師事務所和注冊會計師避無可避。因此，借助合理有效的方法使之維持在某個令人滿意的水平，成為會計師事務所開展審計工作需要重點關注的問題。

一、審計風險的內涵及影響

在審計實踐中，會計師事務所除了要把握宏觀環境與審計對象的實際情況外，在審計過程中還應更好的控制風險，讓審計工作可以發揮為經濟建設保駕護航的作用，這是任何企業均應該積極探尋和深入思考的問題。

1.審計風險的內涵。

審計風險一般指在會計報表工作內出現錯報和漏報情況的過程中，注冊會計師未能按照企業發展實際給出恰當意見。此類意見涉及到現有的風險狀況與風險分析、風險檢查與風險控制等。其中，審計風險一般被視為固有風險、檢查風險與控制風險。而固有風險一般指對沒有相關假設內容的內部控制?？刂骑L險指的是業已被認視為重大錯誤情報的問題，此類錯誤情報未能被及時發現、解決與制止。檢查風險通常與企業財務報表編訂之內部控制設計內容直接相關。在審計風險之三類風險要素中，彼此之間存在相互影響和制約。同時，審計風險管理被視作會計師事務所管理運營的關鍵分支，借助對審計風險的管理可以協助注冊會計師事務所消減風險，最大限度的降低由于審計風險的出現而產生的經濟損失。

2.審計風險可能產生的影響。

在審計實踐中，審計風險只是可能性的存在，同時具有客觀性、存在性、普遍性和可控性。但是，如果審計風險發生，就一定能夠帶來不良影響，主要表現在：（1）倘若由于注冊會計師能力不足造成了錯誤，就會讓會計師事務所與注冊會計師本身的執業形象與市場聲譽受到影響，尤其在發生法律糾紛之后，所產生的后果甚至是難以挽回的。同時，和其他國家的注冊會計師相比，我國注冊會計師難以通過個人名義承擔審計業務。所以，在規避審計風險方面，很多注冊會計師都存在意識和認識“缺陷”——受到會計師事務所的引導和約束；（2）不當的審計報告能夠為投資者決策提供錯誤參照，錯誤信息會讓信息使用者（比如投資人）的經濟利益受到傷害，甚至會因此而喪失投資信心，這對企業和個人的發展都是極為不利的；（3）不當的審計報告會對審計對象帶來消極影響，尤其是上市公司，基于消極信息的廣泛傳播，不僅會對其形象造成嚴重影響，還會讓其股票價格發生劇烈震蕩甚至暴跌。

二、新時期會計師事務所審計風險類別與原因分析

在市場經濟環境內，審計風險屬于常見的風險類型。一旦引發難以控制，如果對其聽之任之就會引發更大規模的風險。在我國，隨著市場經濟的持續發展，會計師事務所審計的難度不斷加大，只有充分發揮其針對審計風險的防控和規避作用，才能提升其審計質量，維護會計師事務所的形象和聲譽。而為了做到這一點，就需要深入分析和研判新時期會計師事務所審計風險類別與原因，以此更好的防范審計風險。

1.新時期會計師事務所審計風險的類別。

近年來，我國市場經營風險不斷加大，注冊會計師需要面對空前強大的審計風險：（1）道德風險。在新時期，會計師事務所審計風險的控制工作是其所有工作的重中之重。但是，在審計任務執行過程中，一些注冊會計師未能按照行業規范對審計對象予以充足的控制測試，使得審核程序在具體細節檢查方面顯得并不徹底，使得審核證據難以在有效時間里被有效獲取，而這也就難以對審核風險起到預防作用；（2）質量風險。在我國，注冊會計師事務所的所有者會受到歷史因素、現實因素等多種因素的同步影響，其中很多從業者并不具備較高的注冊會計師資質；同時，在年齡結構上，注冊會計師事務所之管理層和股東組成以老齡化為主。這樣一來，在經營管理層面上，會計師事務所管理人員就難以意識到其管理經營的重要性；更為重要的是，在多元化文化經營理念的影響下，很多會計師事務所的風險規避制度建設不到位，未能把經營文化和風險文化根植到事務所內部，使得審計質量難以得到持續保證；（3）項目風險。在我國，很多會計師事務所對外承接審計業務較為“隨意”，有些并不按照既定的程序和制度進行，對于審計風險的防范和規避，缺少特定的、有針對性的措施，難以確保審計質量的提升。此外，審計業務承接標準化審核程序也未能構建起來，在一些會計師事務所中，有些項目經理甚至可以不借助任何程序就能夠自行決定審計業務項目的承接事宜。而這樣一來，就導致審計業務承接之后，有關注冊會計師、項目承接人和負責人、復核人員之間難以明確責任，而這就為審計風險的出現埋下了伏筆。

比如，2017 年4 月28 日，瑞華會計師事務所會計師黃麗華在未履行完畢天際數字審計報告內部質量控制程序的情況下，向天際數字提供了審計報告電子版及審計報告號，告知其已定稿，并承諾于5 月2日提供紙質蓋章件，天際數字據此于4 月28 日引用未經審計定稿的審計報告披露了2016 年年度報告。但該審計報告非瑞華會計師事務所正式簽發，審計報告號為會計師根據已出具的其他審計報告號預估，即會計師向天際數字提供了虛假審計報告號。針對上述違規事實，會計師黃麗華負有直接責任，瑞華會計師事務所內部管理不善，負有重要責任。同時，上述主體未能勤勉盡責提供審計服務，違反了《業務規則》第1.7 條規定的“遵守行業規范，勤勉盡責，誠實守信”要求。根據《全國中小企業股份轉讓系統業務規則（試行）》第6.1 條的規定，全國股轉公司做出如下決定：對瑞華會計師事務所（特殊普通合伙）、黃麗華采取出具警示函的自律監管措施。實際上，在瑞華被處罰之前，全國股轉公司就發布了《關于給予安徽瑞格電梯服務股份有限公司周翔、余崢、周楠通報批評的紀律處分的決定》《關于對東興證券股份有限公司采取自律監管措施的決定》。瑞格股份（832352）于之前披露的2016 年年度報告非會計師事務所正式出具的審計報告。后來事務所正式出具的審計報告與之前披露的年報中披露的財務數據不一致。這一行為違反了《業務規則》第5.7條、《信息披露細則》第十條和《全國中小企業股份轉讓系統主辦券商持續督導工作指引（試行）》第十三條的規定。

2.新時期會計師事務所審計風險的成因。

在復雜的市場環境中，注冊會計師審計屬于高風險類別，在實施審計任務的過程中，需要對此予以重點關注。而在對審計風險的類別進行分析之后發現，其成因主要表現在以下方面：（1）審計方法的缺陷明顯。在新時期，會計師事務所的審計工作一般轉向了以風險為導向的審計，作為審計的主流，這一思路要建立在抽樣審計的基礎之上，而這對審計對象內部控制制度提出了更高的要求?？墒?，即便我國審計界正在形成風險導向型審計的思維，可是部分注冊會計師在審計實踐中卻并沒有完全擺脫原有制度的制約和基礎審計的限制，缺乏嚴格依據新準則和新要求進行審計的習慣，在實施風險識別和風險評估等審計程序方面缺乏經驗，也難以對審計風險進行量化分析和綜合研判。（2）當前很多會計師事務所的體制存在缺陷。這些會計師事務所均為掛靠在行政機構之上，使得其風險意識處于較低水平，即便在經過了改制，這類事務所在本質上也無法脫離行政手段的制約，這在很大程度上消弱了注冊會計師的獨立性，也同步增加了會計師事務所的審計風險。此外，由于一些事務所以有限責任制的形式存在，這在一定程度上降低了風險責任對注冊會計師和會計師事務所的約束力度，一旦審計業務中出現了失誤，使得第三方形成了巨大損失，相應的賠償責任只以會計師事務所注冊資本規模為限。（3）部分注冊會計師的專業水平較低。因為我國對進行注冊會計師考試的人員并沒有設置較高門檻，甚至沒有專業要求，那些只要具備大專以上學歷的人員均能夠參加考試，一旦通過了全部考試，也就獲得了注冊會計師執業資格。但是，這并不能說明這類人員就已經具備了專業勝任能力。比如，這類人員會由于缺乏實踐經驗與扎實的專業背景，而難以勝任審計工作，甚至會做出錯誤的職業判斷，無形中增加了審計風險。

三、新時期會計師事務所審計風險的防范措施

隨著我國經濟環境的持續變化，會計師事務需要面對的風險不斷增加。所以，通過開展審計風險管理，消減會計師事務所的審計風險及其可能造成的損失，就成為需要認真對待的重要工作。在新時期，會計師事務所審計質量的提升和審計風險的防范，除了要為其營造良好的審計風險監管環境、提升審計人員的綜合素質與職業道德外，還應提升審計項目的風險防范能力和事務所整體競爭實力。

1.強化審計人員的綜合素質與職業道德。

當前乃至以后，我國注冊會計師事務所需要面對的審計風險會不斷增多，在這一現實情況下，一方面應提升審計事件的可靠性與有效性，通過構建內部控制機制，強化審計績效。另一方面，需要強化審計從業人員的職業道德水平，提升其綜合素質，保證其能夠遵守審計職業道德、規章制度以及法律規范。與此同時，還應提升注冊會計師的職業道德意識與風險管控能力，最大限度的降低財務舞弊事件的發生概率。當然，對那些違反職業道德的注冊會計師需要對其進行處罰與制裁，以保證審計的獨立性和權威性。

2.提升審計項目的風險防范能力。

在開展審計工作時，出于保證審計結果真實性和準確性的目的，注冊會計師應對審計業務承接單位（即注冊會計師事務所）的實際運營情況予以詳細了解，在充分結合行業發展情況和國家經營環境等相關因素的同時，對其進行綜合判定，并借此形成具有權威性的審計報告。具體做法是，在審計工作初期，注冊會計師如果發現審計對象的信息存在不正常變化，就應第一時間把從事的審計工作范圍收窄，并把審計實踐中遭遇的重點和難點問題挖掘出來進行系統分析，繼而借此把審計風險控制在最低水平。此外，注冊會計師要對審計對象的內部控制制度進行審查，看其設計是否合理，如果發現不合理之處就要立即停止執行評價工作。

3.營造良好的審計風險監管環境。

在規范會計師事務所審計執業行為的過程中，有必要發揮政府以及相關職能部門的作用，在形成監管合力的同時，按照職責權限營造良好的審計風險監管環境。期間，要進一步增強審計行業監督結果之公開性和公平性，提升審計人員的審計水平，關注社會輿論和監督，向社會公眾公開檢查結果與獎懲名單，使之能夠在真正意義上發揮監管的作用。此外，應制訂出具體的監督管理制度，將監督檢查關鍵點置于執業質量方面。比如，對審計過程中發現的違紀違規事件，應依據規定對注冊會計師與會計師事務所的法律責任進行追究；對注冊會計師與會計師事務所主觀造假與嚴重失職行為，不但要予以其行政處罰，還應讓受害的投資者以及其他利益相關者從中獲得經濟補償，提高會計師事務所的違規成本。

四、結束語

我國會計師事務所審計工作起步較晚，相關審計理論和實踐都處在發展和完善時期。在這一時期，分析其審計質量、審計風險，最大限度的規避風險，成為越來越多企業需要關注的重要問題。為此，需要對會計師事務所的治理結構加以完善，對審計業務進行優化和調整，對注冊會計師的法律責任加以明確，在注重對會計師事務所審計風險進行深入研究的過程中，全面規避其中可能出現的風險。