政府會計制度下工資業(yè)務(wù)賬務(wù)處理實例—以S省氣象部門為例

于暢 山東省氣象數(shù)據(jù)中心

引言

《政府會計制度》分別構(gòu)建了財務(wù)會計科目和預(yù)算會計科目，在收付實現(xiàn)制核算基礎(chǔ)上引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，使二者適度分離又相互銜接，提高了行政事業(yè)單位會計信息質(zhì)量。我國氣象部門實施雙重計劃管理體制，即氣象部門與地方政府雙重領(lǐng)導(dǎo)、以部門領(lǐng)導(dǎo)為主的管理體制，由中央財政資金和地方政府資金共同保障氣象運行，資金來源渠道多，會計科目輔助核算項較復(fù)雜。在此背景下，氣象部門工資業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理過程既遵循現(xiàn)行制度的規(guī)定，又在實踐過程中根據(jù)自身業(yè)務(wù)特點增加“資金結(jié)存——待處理工資扣款”“資金結(jié)存——待處理稅款”過渡科目，彌補了預(yù)算會計科目的缺失，創(chuàng)造性地解決平行記賬的難題，本文將通過實例進(jìn)行詳細(xì)剖析。

一、“應(yīng)付職工薪酬”科目概述

（一）核算要求

“應(yīng)付職工薪酬”核算單位按照有關(guān)規(guī)定應(yīng)付給職工（含長期聘用人員）及為職工支付的各種薪酬，包括基本工資、津貼補貼、社會保險費、住房公積金等。“應(yīng)付職工薪酬”科目借方金額反映實際發(fā)放的職工薪酬，貸方金額反映單位計提的職工薪酬，期末貸方余額反映單位應(yīng)付未付的職工薪酬金額。

（二）賬務(wù)處理規(guī)定

1.計提當(dāng)月職工工資應(yīng)發(fā)合計數(shù)

（1）財務(wù)會計

借：業(yè)務(wù)活動費用

貸：應(yīng)付職工薪酬——基本工資/津補貼等

（2）預(yù)算會計

不涉及資金收支，故不做賬務(wù)處理。

2.代扣當(dāng)月工資表中扣款數(shù)

（1）財務(wù)會計

借：應(yīng)付職工薪酬——基本工資/津補貼等

貸：應(yīng)付職工薪酬——代扣養(yǎng)老保險、職業(yè)年金、醫(yī)療保險等社會保險費

應(yīng)付職工薪酬——代扣住房公積金

其他應(yīng)交稅費——代扣代繳的個人所得稅

（2）預(yù)算會計

不涉及資金收支，故不做賬務(wù)處理。

3.發(fā)放當(dāng)月職工工資

（1）財務(wù)會計

借：應(yīng)付職工薪酬——基本工資/津補貼等

貸：零余額賬戶用款額度

（2）預(yù)算會計

借：事業(yè)支出

貸：資金結(jié)存——零余額賬戶用款額度

4.繳納個人所得稅等代扣代繳項

（1）財務(wù)會計

借：應(yīng)付職工薪酬——代扣養(yǎng)老保險、職業(yè)年金、醫(yī)療保險等

應(yīng)付職工薪酬——代扣住房公積金

其他應(yīng)交稅費——代扣代繳的個人所得稅

貸：零余額賬戶用款額度

（2）預(yù)算會計

借：事業(yè)支出

貸：資金結(jié)存——零余額賬戶用款額度

二、工資業(yè)務(wù)賬務(wù)處理難點分析

（一）費用和支出科目確認(rèn)時點不一致

在工資業(yè)務(wù)處理過程中，計提職工工資、代扣工資表中的個人扣款項均只做財務(wù)會計分錄，預(yù)算會計不做處理，即在工資實際發(fā)放前僅財務(wù)會計按照職工工資總額計提了費用類科目；預(yù)算會計中的支出類科目只有在薪資發(fā)放時才能確認(rèn)，且金額為實際發(fā)放到職工賬戶的薪酬。財務(wù)會計與預(yù)算會計的核算差異給會計記賬工作帶來了諸多不便，考慮到氣象部門資金來源渠道多，費用和支出類會計科目按照項目、功能分類、資金來源設(shè)置了輔助核算項，當(dāng)會計人員進(jìn)行預(yù)算會計記賬時，需要再逐一梳理每一項工資科目的輔助核算項，增加了重復(fù)操作出錯的概率。

（二）工資代扣項無對應(yīng)預(yù)算會計科目

分析工資業(yè)務(wù)的會計核算過程，關(guān)鍵問題在于解決預(yù)算會計科目如何核算職工個人代扣代繳工資項。實際業(yè)務(wù)中，工資表的代扣項目較多，包含代扣社會保險費、代扣住房公積金、代扣代繳個人所得稅等，財務(wù)會計通過“應(yīng)付職工薪酬”“其他應(yīng)交稅費”下的明細(xì)科目核算，但預(yù)算會計卻無此代扣項的會計科目。基于上述原因，費用類科目和支出類科目實現(xiàn)完全的對應(yīng)關(guān)系存在較長的時間差。當(dāng)單位向相關(guān)部門繳納該部分資金時，需要再查看工資計提時的會計分錄，逐筆核對，容易造成沖銷科目的錯誤等問題，也不利于賬目的分類查詢。

（三）個人所得稅代扣代繳處理復(fù)雜

假如預(yù)算會計在繳納個人所得稅款后才確認(rèn)該部分的職工薪資支出，會造成“事業(yè)支出”與“業(yè)務(wù)活動費用”或“單位管理費用”的不一致，無法反映單位真實的財務(wù)數(shù)據(jù)。同時，氣象部門基于自身業(yè)務(wù)特點，在開展結(jié)題驗收、項目咨詢時需要向?qū)＜抑Ц秳趧?wù)費，往往涉及代扣代繳個人所得稅的業(yè)務(wù)處理。假設(shè)單位承擔(dān)幾十個項目資金的勞務(wù)費，并且每月代扣代繳專家的個人所得稅，繳納時需要翻看原始憑證或財務(wù)會計分錄，處理過程十分復(fù)雜。

三、氣象部門改進(jìn)策略及賬務(wù)處理舉例

由于權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實現(xiàn)制下會計計量方式的差異，加上職工薪酬業(yè)務(wù)涉及的會計科目眾多，輔助核算項內(nèi)容繁雜，如果職工工資代扣代繳項目不能實現(xiàn)財務(wù)會計和預(yù)算會計的同步處理，則極大增加了會計核算人員的重復(fù)性工作。基于此，氣象部門充分考慮賬務(wù)處理的需求，對預(yù)算會計科目進(jìn)行了創(chuàng)新，在資金結(jié)存科目下增設(shè)“資金結(jié)存——待處理工資扣款”“資金結(jié)存——待處理稅款”明細(xì)科目。“資金結(jié)存——待處理工資扣款”科目核算單位待支付的工資扣款項，如養(yǎng)老保險、職業(yè)年金、住房公積金等；“資金結(jié)存——待處理稅款”核算單位待繳納的稅款，如個人所得稅。通過這兩個會計科目彌補平行記賬法在時間上的差異，為工資業(yè)務(wù)賬務(wù)處理提供了新的模式，即預(yù)算會計也可與財務(wù)會計同步反映工資代扣項。

（一）財務(wù)會計和預(yù)算會計科目勾稽關(guān)系

為避免會計記賬的失誤，本文梳理了財務(wù)會計和預(yù)算會計科目的三種勾稽關(guān)系。

1.實有資金類科目

氣象部門執(zhí)行雙重計劃財務(wù)體制，職工工資由中央財政撥款和地方政府資金共同保證，因此在賬務(wù)處理過程中，財務(wù)人員需要保證財務(wù)會計和預(yù)算會計體系中的實有資金科目金額相等，即“零余額賬戶用款額度”金額等于“貨幣資金——零余額賬戶用款額度”賬面數(shù)，“銀行存款”與“資金結(jié)存——銀行存款”賬面余額一致。

2.費用與支出科目

因權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實現(xiàn)制的會計核算差異，費用和支出的核算時點不一致，但通過增加過渡類科目統(tǒng)一了支出的確認(rèn)時點。每月計提職工工資時，按照當(dāng)月職工的工資薪金總額計入費用類科目，當(dāng)發(fā)放職工工資時按照應(yīng)發(fā)工資全額確認(rèn)“事業(yè)支出”，與實際發(fā)放薪資的差額計入過渡類科目。因此，發(fā)放職工工資后，財務(wù)會計的費用類科目與預(yù)算會計“事業(yè)支出”保持一致。

3.工資代扣代繳項科目

縱觀整個工資業(yè)務(wù)過程，可以發(fā)現(xiàn)在工資表中由職工承擔(dān)的住房公積金、社會保險費和個人所得稅等，財務(wù)會計通過“應(yīng)付職工薪酬”和“其他應(yīng)交稅費”的下級明細(xì)科目核算。為了減少出錯率，氣象部門結(jié)合實際賬務(wù)需求，在預(yù)算會計科目中增設(shè)“資金結(jié)存——待處理工資扣款”和“資金結(jié)存——待處理稅款”與財務(wù)會計科目對應(yīng)。

（二）氣象部門賬務(wù)處理實例

在財政非統(tǒng)發(fā)工資模式下，S省氣象部門的基本工資項（崗位工資、薪級工資、住房補貼）通過零余額賬戶發(fā)放，地方部門津補貼（物業(yè)補貼、地方津補貼）由基本戶發(fā)放，工資項中代扣的社保保險費、住房公積金、個人所得稅扣在基本戶，通過基本戶轉(zhuǎn)至相應(yīng)單位。以S省氣象部門某單位某月工資為例（具體數(shù)據(jù)詳見表1），工資處理業(yè)務(wù)流程如下。

表1 S省氣象部門工資表 單位：元

1.根據(jù)人事部門審批的工資表，計提應(yīng)發(fā)合計

（1）財務(wù)會計

借：業(yè)務(wù)活動費用——工資福利費用 502830.4

貸：應(yīng)付職工薪酬——基本工資（中央資金） 172307

應(yīng)付職工薪酬——改革性補貼（中央資金） 67678.4

應(yīng)付職工薪酬——改革性補貼（地方資金） 7090

應(yīng)付職工薪酬——規(guī)范津貼補貼（地方資金） 255755

同時，代扣職工個人扣款數(shù)

借：應(yīng)付職工薪酬——規(guī)范津貼補貼 131629.23

貸：應(yīng)付職工薪酬——機關(guān)事業(yè)單位基本養(yǎng)老保險繳費26132.34

應(yīng)付職工薪酬——職業(yè)年金繳費 13066.1

應(yīng)付職工薪酬——職工基本醫(yī)療保險繳費 8370.3

應(yīng)付職工薪酬——住房公積金 75166.56

其他應(yīng)交稅費——代扣代繳的個人所得稅 8893.93

（2）預(yù)算會計不做賬務(wù)處理

2.單位領(lǐng)導(dǎo)審批后，發(fā)放當(dāng)月薪資

（1）財務(wù)會計

借：應(yīng)付職工薪酬——基本工資（中央資金） 172307

應(yīng)付職工薪酬——改革性補貼（中央資金） 67678.4

應(yīng)付職工薪酬——改革性補貼（地方資金） 7090

應(yīng)付職工薪酬——規(guī)范津貼補貼（地方資金） 124125.77

貸：零余額賬戶用款額度——基本支出用款額度 239985.4

銀行存款——基本賬戶存款 131215.77

（2）預(yù)算會計

借：事業(yè)支出——工資福利支出（中央資金） 239985.4

事業(yè)支出——工資福利支出（地方資金） 262845

貸：資金結(jié)存——待處理稅款 8893.93

資金結(jié)存——待處理工資扣款 122735.3

資金結(jié)存——銀行存款 131215.77

資金結(jié)存——零余額賬戶用款額度 239985.4

3.按照社保部門和住房公積金管理中心規(guī)定，繳納相關(guān)費用

（1）財務(wù)會計

借：應(yīng)付職工薪酬——機關(guān)事業(yè)單位基本養(yǎng)老保險繳費26132.34

應(yīng)付職工薪酬——職業(yè)年金繳費 13066.1

應(yīng)付職工薪酬——職工基本醫(yī)療保險繳費 8370.3

應(yīng)付職工薪酬——住房公積金 75166.56

貸：銀行存款——基本賬戶存款 122735.3

（2）預(yù)算會計

借：資金結(jié)存——待處理工資扣款 122735.3

貸：資金結(jié)存——銀行存款 122735.3

4.下月初，申報并向主管稅務(wù)機關(guān)繳納代扣個稅款

（1）財務(wù)會計

借：其他應(yīng)交稅費——代扣代繳的個人所得稅 8893.93

貸：銀行存款——基本賬戶存款 8893.93

（2）預(yù)算會計

借：資金結(jié)存——待處理稅款 8893.93

貸：資金結(jié)存——銀行存款 8893.93

通過S省氣象部門職工薪酬賬務(wù)處理實例，充分體現(xiàn)了“資金結(jié)存——待處理工資扣款”和“資金結(jié)存——待處理稅款”過渡科目承上啟下的作用。財務(wù)人員可及時核對“業(yè)務(wù)活動費用”與“事業(yè)支出”的差異，提升財務(wù)記賬的準(zhǔn)確性。

結(jié)語

針對工資業(yè)務(wù)賬務(wù)處理難點，氣象部門通過對現(xiàn)有的預(yù)算會計科目進(jìn)行調(diào)整，增加歸集代扣職工個人社會保險費、住房公積金和個人所得稅的過渡科目，并在該科目下設(shè)置輔助核算項，解決了預(yù)算會計科目缺失和無法實現(xiàn)平行記賬的難題。在此基礎(chǔ)上，財務(wù)人員積極調(diào)整核算思路，最大程度上保證各類費用和事業(yè)支出核算的準(zhǔn)確性，避免了重復(fù)歸集支出類科目的工作。同時，增加的過渡科目更有助于核對財務(wù)會計和預(yù)算會計科目的勾稽關(guān)系，相互驗證會計數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性，便于會計人員及時對賬，為期末編制決算報告和財務(wù)報告奠定堅實的基礎(chǔ)，提高財務(wù)信息質(zhì)量。