在農(nóng)村會(huì)計(jì)核算中增設(shè)“遞延收益”科目的探討

□ 韓百東

（作者單位：河北省遵化市農(nóng)業(yè)農(nóng)村局）

隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展，農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)種類不斷增加、更新，現(xiàn)行村集體經(jīng)濟(jì)組織會(huì)計(jì)制度規(guī)定的核算方法和核算內(nèi)容與部分新型經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)不相匹配。筆者認(rèn)為，在現(xiàn)行的《村集體經(jīng)濟(jì)組織會(huì)計(jì)制度》核算內(nèi)容的基礎(chǔ)上，應(yīng)增加“遞延收益”會(huì)計(jì)科目，用于核算村集體經(jīng)濟(jì)組織發(fā)生的一些新型經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。

一、增加“遞延收益”科目的原因

（一）對(duì)村集體經(jīng)濟(jì)組織一次收清數(shù)年資產(chǎn)資源承包（租賃）費(fèi)用性質(zhì)與現(xiàn)行《村集體經(jīng)濟(jì)組織會(huì)計(jì)制度》中“應(yīng)付款”的核算內(nèi)容不匹配。村集體經(jīng)濟(jì)組織對(duì)外承包（出租）集體資產(chǎn)資源，在承包（租賃）合同中約定，承包者（承租者）于簽訂合同數(shù)日內(nèi)一次交納承包（租賃）期內(nèi)全部承包（租賃）費(fèi)用的，按現(xiàn)行村集體經(jīng)濟(jì)組織會(huì)計(jì)制度規(guī)定，村集體經(jīng)濟(jì)組織應(yīng)設(shè)置“應(yīng)付款―××承包金”進(jìn)行核算，這與現(xiàn)行制度中“應(yīng)付款”的核算內(nèi)容不相符。現(xiàn)行制度中“應(yīng)付款”的核算內(nèi)容是指村集體經(jīng)濟(jì)組織與外單位和外部個(gè)人發(fā)生的償還期在一年以下（含一年）的各種應(yīng)付及暫收款項(xiàng)，而村集體經(jīng)濟(jì)組織按承包（租賃）合同中約定預(yù)先收到的承包（租賃）費(fèi)用屬于村集體經(jīng)濟(jì)組織的一項(xiàng)在承包（租賃）期內(nèi)逐期確認(rèn)的收益，故此筆款項(xiàng)的實(shí)際性質(zhì)與“應(yīng)付款”核算內(nèi)容要求不相匹配。

（二）對(duì)村集體經(jīng)濟(jì)組織取得的政府等有關(guān)部門撥付有專項(xiàng)用途的無償補(bǔ)助收入性質(zhì)與公積公益金核算內(nèi)容不相匹配。村集體經(jīng)濟(jì)組織收到的各級(jí)財(cái)政及有關(guān)部門撥入村集體具有專門用途的無償補(bǔ)助資金，現(xiàn)行制度沒有明確的核算規(guī)定。實(shí)際工作中將這部分專項(xiàng)用途的補(bǔ)助資金先記入“補(bǔ)助收入”或“專項(xiàng)應(yīng)付款”科目，待項(xiàng)目完成后轉(zhuǎn)入“公積公益金”。如果該項(xiàng)目最終形成固定資產(chǎn)且每年（月）計(jì)提折舊費(fèi)用，將該筆補(bǔ)助資金于取得時(shí)或項(xiàng)目完工時(shí)一次性轉(zhuǎn)入“公積公益金”不符合收入與費(fèi)用配比原則，且與該筆資金的性質(zhì)（實(shí)際為集體取得的一項(xiàng)收入性質(zhì)資金）與公積公益金核算內(nèi)容不相匹配。

二、增加“遞延收益”科目及其具體核算

（一）“遞延收益”科目的性質(zhì)和核算內(nèi)容。“遞延收益”科目屬于負(fù)債類會(huì)計(jì)科目，核算內(nèi)容是指尚待確認(rèn)的收入或收益，即該筆資金取得屬于收入，但按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則取得資金當(dāng)期暫時(shí)未確認(rèn)或未全部確認(rèn)收入，需待以后會(huì)計(jì)期間逐期確認(rèn)收入。發(fā)生此類尚未確認(rèn)的收入或收益時(shí)，記入該科目的貸方，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則逐期確認(rèn)收入時(shí)，記入該科目的借方，期末貸方余額是按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則留待以后會(huì)計(jì)期間確認(rèn)本期尚未確認(rèn)的收入或收益總額。

（二）一次收清數(shù)年資產(chǎn)資源承包費(fèi)用的核算。收到承包費(fèi)時(shí)借記“銀行存款或庫存現(xiàn)金”科目，按本期應(yīng)確認(rèn)的收入貸記“發(fā)包及上交收入—承包金”科目，兩者差額貸記“遞延收益—××承包金”科目。以后期間確認(rèn)收入時(shí)借記“遞延收益—×承包金”，貸記“發(fā)包及上交收入—承包金”。

【例1】張村2019年12月將集體所有的荒山100畝對(duì)外招標(biāo)，村民張三中標(biāo)，雙方簽訂合同約定：承包期自2020年1月1日至2030年12月31日，承包期10年，每年承包金3萬元，于合同簽訂日一次性交清10年承包金30萬元。2020年1月1日雙方簽訂合同，張三于當(dāng)日一次性交清荒山承包金30萬元，存入農(nóng)經(jīng)站。

1.2020年1月1日收到村民張三承包金并存入農(nóng)經(jīng)站

借：銀行存款 300 000

貸：發(fā)包及上交收入—承包金 30 000

（2020年度確認(rèn)收入）

遞延收益—荒山承包金270 000

2.2021－2030年，每年確認(rèn)荒山承包收入3萬元時(shí)

借：遞延收益—荒山承包金30 000

貸：發(fā)包及上交收入—承包金30 000

（三）取得政府及有關(guān)部門無償撥入具有專門用途的補(bǔ)助資金的核算。收到該筆專項(xiàng)資金時(shí)借記“銀行存款”科目，貸記“遞延收益—××項(xiàng)目補(bǔ)助資金”。該筆專項(xiàng)資金支出形成的費(fèi)用：借記“管理費(fèi)用”等科目，貸記“銀行存款”或“庫存現(xiàn)金”科目，同時(shí)按相同金額借記“遞延收益—××項(xiàng)目補(bǔ)助資金”科目，貸記“補(bǔ)助收入”科目；該筆專項(xiàng)資金支出形成固定資產(chǎn)的，借記“固定資產(chǎn)”或“在建工程”科目，貸記“銀行存款”或“庫存現(xiàn)金”科目，該固定資產(chǎn)計(jì)提折舊時(shí)借記“管理費(fèi)用”等科目，貸記“累計(jì)折舊”科目，同時(shí)按提取折舊費(fèi)金額借記“遞延收益—×項(xiàng)目補(bǔ)助資金”科目，貸記“補(bǔ)助收入”科目；該固定資產(chǎn)處置、毀損、報(bào)廢時(shí)，將“遞延收益—×項(xiàng)目補(bǔ)助資金”科目余額一次轉(zhuǎn)入“補(bǔ)助收入”科目，借記“遞延收益—×項(xiàng)目補(bǔ)助資金”科目，貸記“補(bǔ)助收入”科目。

【例2】張村2020年5月，收到省財(cái)政廳撥付的“紅色旅游開發(fā)項(xiàng)目”專項(xiàng)補(bǔ)助資金300萬元，用于該村紅色旅游項(xiàng)目的開發(fā)建設(shè)，撥付文件中規(guī)定該筆專項(xiàng)資金用于該村整體規(guī)劃費(fèi)、設(shè)計(jì)費(fèi)及紀(jì)念場(chǎng)館建設(shè)費(fèi)（沒有具體明確規(guī)定各項(xiàng)費(fèi)用金額）。6月10日該村支付整體規(guī)劃審批費(fèi)用15萬元，7月15日該村支付整體設(shè)計(jì)方案費(fèi)用10萬元，紀(jì)念館于8月10日開工，并按合同規(guī)定支付工程隊(duì)進(jìn)場(chǎng)費(fèi)用30萬元，12月20日按工程進(jìn)度支付工程施工款200萬元。2021年3月工程完工驗(yàn)收合格，支付剩余工程款45萬元，紀(jì)念館當(dāng)月投入使用。

1.2020年5月收到專項(xiàng)資金存入農(nóng)經(jīng)站時(shí)

借：銀行存款 3 000 000

貸：遞延收益—紅色旅游項(xiàng)目補(bǔ)助資金3 000 000

2.2020年6月10日支付規(guī)劃審批費(fèi)時(shí)

借：管理費(fèi)用—辦公費(fèi)150 000

貸：銀行存款 150 000

同時(shí)：

借：遞延收益—紅色旅游項(xiàng)目補(bǔ)助資金150 000

貸：補(bǔ)助收入 150 000

3.2020年7月15日支付設(shè)計(jì)費(fèi)時(shí)

借：管理費(fèi)用—辦公費(fèi)100 000

貸：銀行存款 100 000

同時(shí)：

借：遞延收益—紅色旅游項(xiàng)目補(bǔ)助資金100 000

貸：補(bǔ)助收入 100 000

4.2020年8月10日支付進(jìn)場(chǎng)費(fèi)時(shí)

借：在建工程—紀(jì)念館工程300 000

貸：銀行存款 300 000

5.2020年12月20日結(jié)算工程費(fèi)時(shí)

借：在建工程—紀(jì)念館工程2 000 000

貸：銀行存款 2 000 000

6.2021年3月工程完工剩余工程款時(shí)

借：在建工程—紀(jì)念館工程450 000

貸：銀行存款 450 000

同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)

借：固定資產(chǎn)—紀(jì)念館 2 750 000

貸：在建工程—紀(jì)念館工程 2 750 000

7.2020年4月及以后月份計(jì)提折舊時(shí)，假設(shè)該紀(jì)念館殘值35萬元，每月計(jì)提折舊＝（2750000-350000）÷20÷12＝10000元

借：管理費(fèi)用—折舊費(fèi)10 000

貸：累計(jì)折舊 10 000

同時(shí)：

借：遞延收益—紅色旅游項(xiàng)目補(bǔ)助資金10 000

貸：補(bǔ)助收入 10 000

8.假設(shè)2035年3月該紀(jì)念館廢棄，應(yīng)將“遞延收益—紅色旅游項(xiàng)目補(bǔ)助資金”賬面余額轉(zhuǎn)入“補(bǔ)助收入”科目。

賬面余額＝2750000-10000×12×15＝950000元

借：遞延收益—紅色旅游項(xiàng)目補(bǔ)助資金950 000

貸：補(bǔ)助收入 950 000