新《個(gè)人所得稅法》下綜合所得扣納雙方問題分析及應(yīng)對(duì)

楊 碩

寧夏工商職業(yè)技術(shù)學(xué)院，寧夏 銀川 750021

新修訂的《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》（以下簡(jiǎn)稱新《個(gè)人所得稅法》）將居民個(gè)人取得的工資薪金所得、勞務(wù)報(bào)酬所得、稿酬所得和特許權(quán)使用費(fèi)所得計(jì)入綜合所得；增設(shè)了專項(xiàng)附加扣除；采用了預(yù)扣預(yù)繳與匯算清繳相結(jié)合的征管模式［1］，減輕納稅人經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)的同時(shí)對(duì)扣繳義務(wù)人預(yù)扣預(yù)繳稅款和納稅人匯算清繳稅款提出了諸多挑戰(zhàn)。

一、新《個(gè)人所得稅法》下綜合所得扣繳義務(wù)人存在的問題及應(yīng)對(duì)

（一）工資薪金所得未準(zhǔn)確預(yù)扣預(yù)繳稅款及應(yīng)對(duì)

工資薪金所得支付單位存在累計(jì)收入計(jì)算錯(cuò)誤的情形，一是對(duì)免稅收入規(guī)定的獎(jiǎng)金理解有誤，對(duì)本單位或省級(jí)以下政府發(fā)放的獎(jiǎng)金未計(jì)入工資薪金所得；二是擴(kuò)大化理解免稅收入規(guī)定的福利費(fèi)、救濟(jì)金范圍，未將單位替?zhèn)€人負(fù)擔(dān)的旅游款、住房租金等計(jì)入工資薪金所得；三是未將津貼計(jì)入工資薪金所得；四是未將非現(xiàn)金形式的其他經(jīng)濟(jì)利益計(jì)入工資薪金所得；五是濫用差旅費(fèi)津貼、獨(dú)生子女費(fèi)等不征稅收入，惡意少計(jì)收入等。

針對(duì)以上問題，扣繳義務(wù)人應(yīng)鼓勵(lì)并支持財(cái)務(wù)人員參加征管部門組織的培訓(xùn)，系統(tǒng)學(xué)習(xí)新《個(gè)人所得稅法》和《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》，尤其是財(cái)政部和稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)的公告，邀請(qǐng)征管部門解答預(yù)繳稅款常見問題并指出操作要點(diǎn)和注意事項(xiàng)，讓扣繳義務(wù)人對(duì)應(yīng)稅收入有更深刻的了解，做好預(yù)扣預(yù)繳工作。

（二）全年一次性獎(jiǎng)金申報(bào)問題及應(yīng)對(duì)

扣繳義務(wù)人存在全年一次性獎(jiǎng)金申報(bào)錯(cuò)誤的以下情形，一是未在當(dāng)年及時(shí)做好全年一次性獎(jiǎng)金發(fā)放工作，跨年發(fā)放造成跨年申報(bào)，實(shí)務(wù)中，有的單位將2019年全年一次性獎(jiǎng)金申報(bào)到2020年初，2020年全年一次性獎(jiǎng)金申報(bào)到2020年末，導(dǎo)致納稅人2020年只能選擇就一筆獎(jiǎng)金適用一次單獨(dú)計(jì)稅政策，另一筆獎(jiǎng)金只能并入綜合所得計(jì)稅；二是未通過“全年一次性獎(jiǎng)金”申報(bào)個(gè)稅，扣繳義務(wù)人將全年一次性獎(jiǎng)金并入當(dāng)月工資通過“工資薪金所得”申報(bào)個(gè)稅，忽略了納稅人可能取得其他綜合所得，導(dǎo)致納稅人匯算清繳時(shí)只能將其并入綜合所得計(jì)稅，侵害了納稅人選擇單獨(dú)計(jì)稅或合并計(jì)稅的權(quán)利，造成納稅人多繳稅款。

針對(duì)以上問題，扣繳義務(wù)人按下列方法處理，一是溝通人資部門，年底前及時(shí)發(fā)放全年一次性獎(jiǎng)金，通過自然人稅收管理系統(tǒng)扣繳客戶端“全年一次性獎(jiǎng)金”申報(bào)并預(yù)扣預(yù)繳稅款，避免跨期申報(bào)的，保障納稅人在匯算時(shí)選擇單獨(dú)計(jì)稅或合并計(jì)稅的權(quán)利；二是合理籌劃降低納稅人稅負(fù)，關(guān)注累計(jì)工資薪金應(yīng)納稅所得額和單獨(dú)計(jì)稅全年一次性獎(jiǎng)金分別適用的稅率，在年度終了前將年終獎(jiǎng)進(jìn)行合理拆分，部分計(jì)入當(dāng)月工資，部分作為年終獎(jiǎng)發(fā)放，找出更有利于員工的合理籌劃方案。如2019年全年工資85000元，專項(xiàng)扣除等扣除合計(jì)40000元，年終獎(jiǎng)100000元，通過對(duì)比發(fā)現(xiàn)，拆分后應(yīng)納稅額最低（詳見表1）。

表1 全年一次性獎(jiǎng)金不同計(jì)稅方式應(yīng)納稅額及稅收籌劃

（三）其他綜合所得未準(zhǔn)確申報(bào)預(yù)扣預(yù)繳稅款及應(yīng)對(duì)

其他綜合所得支付單位存在以下問題，一是申報(bào)錯(cuò)誤，支付勞務(wù)報(bào)酬時(shí)通過“工資薪金所得”申報(bào)，申報(bào)錯(cuò)誤造成系統(tǒng)未代扣實(shí)際已代扣的稅款；二是直接支付，未索要發(fā)票，也未申報(bào)收入，影響納稅人匯算清繳時(shí)綜合所得收入的確定；三是誤以為稅務(wù)局代開發(fā)票時(shí)已代扣個(gè)稅，支付時(shí)未代扣代繳稅款；四是存在預(yù)扣預(yù)繳稅額計(jì)算錯(cuò)誤的情形，如以含稅金額計(jì)算收入，稿酬所得收入額計(jì)算錯(cuò)誤，勞務(wù)報(bào)酬所得預(yù)扣率適用錯(cuò)誤；五是誤以為納稅人補(bǔ)繳稅款，扣繳義務(wù)人不承擔(dān)法律責(zé)任，對(duì)預(yù)扣預(yù)繳稅款重視不夠。

針對(duì)以上問題，扣繳義務(wù)人按下列方法處理，一是準(zhǔn)確區(qū)分工資薪金與勞務(wù)報(bào)酬所得，對(duì)非獨(dú)立從事雇傭關(guān)系的納稅人通過“工資薪金所得”申報(bào)預(yù)扣預(yù)繳稅款；對(duì)獨(dú)立從事勞動(dòng)的非雇傭的納稅人通過“勞務(wù)報(bào)酬所得”申報(bào)［2］。二是根據(jù)企業(yè)所得稅稅前扣除憑證管理辦法的規(guī)定，支付境內(nèi)發(fā)生的增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目的款項(xiàng)時(shí)取得自然人代開發(fā)票等合法憑證。三是以不含稅收入減除費(fèi)用后的余額乘以預(yù)扣率計(jì)算應(yīng)預(yù)扣預(yù)繳稅款，對(duì)稿酬所得收入額減按70%計(jì)算，依法選擇勞務(wù)報(bào)酬所得的預(yù)扣率。四是付款時(shí)申報(bào)扣繳稅款，新《個(gè)人所得稅法》實(shí)施后，稅務(wù)機(jī)關(guān)依納稅人申請(qǐng)代開增值稅發(fā)票時(shí)不征收個(gè)人所得稅，由支付方履行全員全額扣繳申報(bào)稅款義務(wù)，扣繳義務(wù)人對(duì)未超過800元的收入申報(bào)納稅人收入，超過800元的申報(bào)收入并代扣代繳稅款。五是學(xué)習(xí)《稅收征收管理法》規(guī)定的扣繳義務(wù)人應(yīng)扣未扣稅款的法律責(zé)任，重視代扣代繳稅款工作。

二、新《個(gè)人所得稅法》下綜合所得納稅義務(wù)人存在的問題及應(yīng)對(duì)

（一）專項(xiàng)附加扣除問題及應(yīng)對(duì)

1.本科及以下的學(xué)歷學(xué)位繼續(xù)教育扣除問題及應(yīng)對(duì)

納稅人理解本科及以下的學(xué)歷學(xué)位繼續(xù)教育時(shí)，存在以下分歧：一是區(qū)分全日制繼續(xù)教育和非全日制繼續(xù)教育，非全日制的由受教育者本人按繼續(xù)教育扣除，全日制的由受教育者父母按子女教育扣除；二是繼續(xù)教育由受教育者的父母扣除的，扣除標(biāo)準(zhǔn)是多少。

以上問題按下列方法處理，一是大學(xué)本科及以下的學(xué)歷學(xué)位繼續(xù)教育由受教育者本人每月扣除400元，二是由受教育者父母參照子女教育每月扣除1000元，受教育者本人和其父母不得重復(fù)扣除。

2.住房貸款利息扣除問題及應(yīng)對(duì)

納稅人理解住房貸款利息專項(xiàng)附加扣除時(shí)，存在以下問題：一是首套住房貸款利率理解存在爭(zhēng)議；二是父母為子女購(gòu)買首套住房貸款能否由父母或子女稅前扣除；三是父母和子女共同購(gòu)買首套住房貸款能否由父母或子女稅前扣除。

以上問題按下列方法處理，一是準(zhǔn)確理解首套住房貸款利率，銀行按人民銀行公布的個(gè)人住房貸款利率且未浮動(dòng)的利率放貸的均屬于首套住房貸款利率，納稅人已有住房未貸款或者已有住房貸款已還清的，再次貸款購(gòu)買住房的貸款利率屬于首套住房貸款利率，可以按規(guī)定稅前扣除。二是準(zhǔn)確理解住房貸款專項(xiàng)附加扣除適用條件，父母為子女購(gòu)房且房屋登記在子女名下的，不符合納稅人本人或者配偶購(gòu)房的規(guī)定，父母和子女均不能稅前扣除；父母和子女共同購(gòu)房，房屋產(chǎn)權(quán)證明、貸款合同均登記為父母和子女的，由主貸款人一方享受稅前扣除，不能同時(shí)享受。

3.住房租金扣除問題及應(yīng)對(duì)

納稅人理解住房租金專項(xiàng)附加扣除時(shí)，存在以下問題：一是誤以為未扣除房屋貸款利息的可以扣除住房租金；二是誤以為夫妻一方簽訂合同即可由自己或配偶扣除；三是誤以為夫妻雙方工作城市不同的只能選擇一方扣除；四是誤以為多人合租的只能選擇一名合租人扣除。

以上問題按下列方法處理，一是納稅人及其配偶在主要工作城市有住房又租房產(chǎn)生的房屋租金不可以扣除。二是欲扣除住房租金的夫妻一方應(yīng)與出租人簽訂房屋租賃合同，由承租人扣除；夫妻雙方主要工作城市不同，分別簽訂房屋租賃協(xié)議的，夫妻雙方分別扣除。三是多人合租情況下，承租人分別與出租人簽訂租賃合同，承租人分別扣除，否則只能由簽訂租賃合同的一名承租人扣除。

4.贍養(yǎng)老人扣除問題及應(yīng)對(duì)

納稅人理解贍養(yǎng)老人專項(xiàng)附加扣除時(shí)，存在以下問題：一是誤以為贍養(yǎng)老人扣除標(biāo)準(zhǔn)受贍養(yǎng)人人數(shù)的影響，父母雙方健在按2000元每月扣除，父母一方逝世后按1000元每月扣除；二是誤以為被贍養(yǎng)人指定分?jǐn)偟目鄢~度可以超過每月1000元；三是兄弟姐妹均已去世的非獨(dú)生子女仍按1000元每月扣除。

以上問題按下列方法處理，一是準(zhǔn)確理解被贍養(yǎng)人范圍，被贍養(yǎng)人只能是生父母、繼父母、養(yǎng)父母和子女均已去世的祖父母、外祖父母；二是準(zhǔn)確理解贍養(yǎng)老人扣除條件，被贍養(yǎng)人若干的，只要一位年滿60周歲，當(dāng)月開始即可扣除，扣除期間持續(xù)至最后一位被贍養(yǎng)人逝世的年末。三是準(zhǔn)確理解贍養(yǎng)老人扣除方式、扣除額度及二者之間的關(guān)系，獨(dú)生子女扣除2000元每月，兄弟姐妹均已去世的非獨(dú)生子女視同獨(dú)生子女；非獨(dú)生子女分?jǐn)偪鄢?，被贍養(yǎng)人指定的或其他兄弟姐妹均放棄的，非獨(dú)生子女仍不能超過每月1000元的法定額度。

5.大病醫(yī)療扣除問題及應(yīng)對(duì)

納稅人理解大病醫(yī)療專項(xiàng)附加扣除時(shí)，存在以下問題：一是溯及以前年度發(fā)生的醫(yī)療費(fèi)用進(jìn)行扣除；二是擴(kuò)大理解醫(yī)保報(bào)銷后個(gè)人負(fù)擔(dān)部分的范圍，扣除個(gè)人負(fù)擔(dān)的醫(yī)保目錄外的醫(yī)療費(fèi)；三是擴(kuò)大理解子女范圍扣除未婚成年子女發(fā)生的醫(yī)療費(fèi)；四是未充分扣除，個(gè)人負(fù)擔(dān)部分剔除個(gè)人已獲賠償金額。

以上問題按下列方法處理，一是新《個(gè)人所得稅法》實(shí)施前發(fā)生的醫(yī)療費(fèi)用不能扣除，2019年1月1日以后發(fā)生的符合規(guī)定的大病醫(yī)療費(fèi)用預(yù)扣預(yù)繳時(shí)不能扣除，在次年辦理匯算清繳時(shí)扣除；二是通過“國(guó)家醫(yī)保服務(wù)平臺(tái)”APP，查詢符合大病醫(yī)療個(gè)稅抵扣政策的金額，納稅人配偶及未成年子女發(fā)生的醫(yī)保目錄范圍內(nèi)的自付部分在15000元到95000之間的，也可由納稅人扣除，醫(yī)保目錄范圍外的全自付藥品或診療部分不能扣除、未婚成年子女醫(yī)療費(fèi)用不能扣除；三是大病醫(yī)療稅前扣除金額不受日后獲得其他補(bǔ)償、賠償?shù)挠绊?，醫(yī)保目錄范圍內(nèi)的符合限額的自付部分均可以扣除，無需剔除補(bǔ)償、賠償部分。

（二）其他扣除問題及應(yīng)對(duì)

納稅人其他扣除存在以下問題，一是個(gè)人繳納職業(yè)年金未做區(qū)分全額扣除；二是個(gè)人購(gòu)買的商業(yè)保險(xiǎn)未扣除或不區(qū)分險(xiǎn)種全額扣除；三是納稅人不能準(zhǔn)確區(qū)分全額稅前扣除和限額扣除部分造成捐贈(zèng)支出未準(zhǔn)確扣除；四是現(xiàn)階段個(gè)稅系統(tǒng)不能自動(dòng)提取納稅人取得勞務(wù)報(bào)酬時(shí)發(fā)生的附加稅費(fèi)，此部分支出未扣除。

以上問題按下列方法處理，一是個(gè)人繳納年金未超過本人工資4%的部分可以扣除，超過部分不能扣除；二是保單注明稅優(yōu)識(shí)別碼的商業(yè)健康保險(xiǎn)每年限額扣除2400元，商業(yè)壽險(xiǎn)和意外險(xiǎn)不進(jìn)行扣除；三是區(qū)分不同捐贈(zèng)款項(xiàng)依法扣除，納稅人符合條件的特定事項(xiàng)捐贈(zèng)全額扣除，通過非營(yíng)利機(jī)構(gòu)的其他公益性捐贈(zèng)，在應(yīng)納稅所得額30%以內(nèi)限額扣除，直接捐贈(zèng)部分不得扣除，納稅人取得工資薪金所得的選擇在預(yù)扣預(yù)繳或匯算清繳時(shí)扣除，取得勞務(wù)、稿酬或特許權(quán)使用費(fèi)的匯算清繳時(shí)扣除；四是納稅人保留好代開勞務(wù)費(fèi)發(fā)票時(shí)繳納的增值稅以外的其他稅費(fèi)的完稅憑證，在匯算時(shí)填到其他扣除，允許扣除稅費(fèi)部分進(jìn)行扣除。

（三）匯算清繳問題及應(yīng)對(duì)

匯算清繳時(shí)納稅人存在以下問題，一是不符合免于辦理綜合所得匯算清繳情形又未按照規(guī)定辦理納稅申報(bào)；二是納稅人辦理匯算清繳時(shí)未填報(bào)扣繳義務(wù)人未申報(bào)但已實(shí)際取得的其他綜合所得；三是納稅人通過個(gè)人所得稅APP辦理匯算清繳時(shí)［3］，未選擇全年一次性獎(jiǎng)金的計(jì)稅方式，按系統(tǒng)默認(rèn)的扣繳義務(wù)人申報(bào)的單獨(dú)計(jì)稅方式繳納稅款。

以上問題按下列方法處理，一是次年3月1日至6月30日，納稅人自己通過個(gè)人所得稅APP或委托扣繳義務(wù)人辦理匯算清繳；二是納稅人在已有申報(bào)數(shù)據(jù)的基礎(chǔ)上手工填寫當(dāng)年取得的其他綜合所得，預(yù)扣預(yù)繳時(shí)低于800元未代扣個(gè)稅部分或代開發(fā)票時(shí)低于500元免征增值稅部分也應(yīng)如實(shí)填報(bào)，全年累計(jì)計(jì)算綜合所得收入；三是比較全年一次性獎(jiǎng)金單獨(dú)計(jì)稅與綜合所得計(jì)稅合計(jì)的應(yīng)納稅額和全年一次性獎(jiǎng)金合并計(jì)入綜合所得應(yīng)納稅額的大小，合并計(jì)入綜合所得應(yīng)納稅額小的，選擇全年一次性獎(jiǎng)金并入當(dāng)年綜合所得，反之，選擇全年一次性獎(jiǎng)金單獨(dú)計(jì)稅，通過個(gè)人所得稅APP申報(bào)時(shí)，Android系統(tǒng)的手機(jī)在收入-工資薪金后方提示“存在獎(jiǎng)金，請(qǐng)?jiān)谠斍橹羞M(jìn)行確認(rèn)”，IOS系統(tǒng)手機(jī)在工資薪金下方提示“獎(jiǎng)金計(jì)稅方式選擇”，由納稅人選擇有利的計(jì)稅方式。

三、結(jié)語

新《個(gè)人所得稅法》釋放國(guó)家稅收紅利，節(jié)稅效果顯著，但在具體實(shí)施過程中還需要扣繳義務(wù)人在加強(qiáng)學(xué)習(xí)的基礎(chǔ)上，向納稅人宣講新《個(gè)人所得稅法》的規(guī)定及稅收優(yōu)惠，通過扣納雙方的共同努力，使個(gè)人所得稅優(yōu)惠政策真正落地，使納稅人收到國(guó)家稅收“大紅包”。