我國數字經濟稅收政策與規制設計
——基于OECD、美國、印度等典型國家數字經濟稅收政策比較

蔡德發，要思晗

（哈爾濱商業大學 財政與公共管理學院， 黑龍江 哈爾濱 150028）

一、數字經濟的發展現狀

我國高度重視數字經濟發展，“十四五” 規劃和2035年遠景目標綱要提出，要加快數字化發展，打造數字經濟新優勢，建設數字中國。依據國家網信辦發布的《數字中國發展報告(2020 年)》，2020 年我國數字經濟核心產業增加值占GDP 的7.8%，數字經濟總量躍居世界第二，成為引領全球數字經濟創新的重要策源地。《中國數字經濟發展白皮書(2021 年)》顯示，2020 年我國數字經濟規模達39.2 萬億元，占GDP 比重38.6%，保持9.7%的高位增長，遠高于同期GDP 名義增速約6.7 個百分點，已成為驅動我國經濟高質量發展的新動能、構建新發展格局的關鍵支撐。國家工業信息安全發展研究中心發布的《2021 年數字經濟半年形勢分析》指出，數字產業增速在逐月回升。如下圖所示：

2020-2021 年我國數字產業增速圖

2021 年上半年，我國數字經濟核心產業銷售收入同比增長34.2%，反映出數字經濟發展態勢向好，正逐步成為助推經濟發展的新引擎。

二、數字經濟的涉稅特征以及帶來的稅收挑戰

(一)虛擬性突破“物理存在”原則，常設機構認定標準不再適用

數字經濟數據化、平臺化等特征打破了傳統的物理存在界限，可以通過現代信息網絡在很短時間內實現跨區域、跨國家的相關業務全過程，這樣依靠實際存在判斷法人居民身份的管理機構所在地標準便缺乏了可行性與適用性，使得我國作為市場國主體的稅收主權受到侵害。目前，很多進行數字經濟交易的企業，通過在市場國設立臨時輔助性網站以吸引市場國消費者進行交易，但后續的交易行為則通過網站以外的其他方式進行，輔助性網站不符合常設機構認定標準而無法被認定為常設機構，這樣這些企業就借此逃避了在市場國的納稅義務，給市場國主體帶來稅收損失。

(二)數字性趨勢明顯，傳統納稅主體認定規則不再適用

符合一國的納稅主體認定標準就需要去承擔必要的納稅義務，然而在數字經濟下，數字技術的運用成為大的發展趨勢：一方面，網絡交易平臺目前不允許小規模納稅人和個體工商戶進行稅務登記注冊，自然人之間的平臺交易也無法在有效稅務登記的情況下進行；另一方面，交易雙方可以利用數字技術手段去掩飾其IP 地址，隱匿真實身份，使得稅務機關對數字經濟交易中的納稅人身份無法確定，比如部分法人企業以自然人的名義進行線上銷售行為，以逃避納稅義務，造成一定的稅款流失，針對這一方面更為完善的稅收政策亟待出臺。

(三)模糊性使得交易性質判定成為難點，傳統稅收征稅范圍不再適用

數字經濟交易方式模糊了傳統稅收政策中關于各類所得的界限，我國仍未形成針對數字經濟行為的特定稅收政策，由于區別于傳統經濟行為的特殊性，大多情況下一項數字經濟交易往往混雜著不同的業務類型，很難根據現行稅收政策中籠統的征稅范圍去判定某項數字經濟行為的交易性質以運用具體的稅率進行征稅。比如現代物流運輸服務企業，其利用互聯網平臺進行經營，按照現代服務業進行納稅申報，但實際業務可能混雜著現代服務、車輛租賃服務、交通運輸服務等交易類型，現行稅收政策難以對其進行區別并分別征稅。數字經濟發展壯大，類似企業業務量將逐漸擴大，不同交易性質適用不同稅率，可能會造成稅收差異，導致大量的稅款流失。

三、數字經濟稅收政策的國際比較與借鑒

全球數字化已成為不可逆轉的大趨勢，數字經濟對各國經濟發展的影響也愈加深刻。一方面，數字經濟作為新興經濟形式為各國帶來了一定的經濟效益，促進各國經濟質量化增長；另一方面，在稅收領域，各國也在積極應對持續增長的數字經濟所帶來的稅收挑戰。歐盟委員會曾估算，傳統企業的平均有效稅率達23.2%，而數字經濟企業僅為9.5%。

(一)OECD 數字經濟稅收政策相關經驗

為應對數字經濟迅速發展帶來的稅收挑戰，更新不適應全球數字化的國際稅收體系，經濟合作與發展組織(OECD) 于2013 年6 月發布稅基侵蝕和利潤轉移計劃(BEPS 計劃)，將應對數字經濟的稅收挑戰列為第一項行動計劃，并提出擴大常設機構范圍、增設虛擬常設機構、運用“顯著經濟存在”概念等舉措。2019 年提出“雙支柱”計劃，欲構建一個應對數字經濟的多邊包容性框架。其中的第一支柱是要修正傳統常設機構認定規則，確保包括數字經濟企業在內的大型跨國企業在其取得利潤的市場國繳納應繳稅額，若企業仍能夠通過低稅率或避稅地逃避稅款，則按各國共同擬定的全球最低稅率征稅，即啟用第二支柱，遏制稅基侵蝕與利潤轉移現象。2021 年7 月1 日，OECD 發布公告“雙支柱”方案已得到參與稅制改革談判的139 名成員中130 個國家和地區的支持。

(二)美國數字經濟稅收政策相關經驗

美國是互聯網的發源地，也是最早布局數字經濟的國家。1998 年美國商務部發布《新興的數字經濟》報告，將電子商務劃為免稅區，奠定數字經濟發展地位；同年10月頒布首項電子商務法案明確表明不對互聯網經濟形式開征新稅種，充分保護和激勵美國數字經濟行業初步發展。2014 年出臺《市場公平法案》要求對電子商務公司征收消費稅；繼續鼓勵支持本國數字經濟企業發展，給予稅收優惠政策，如鼓勵探索稅收減免和返還措施以降低企業轉型成本，促進企業轉型升級；美國企業委托高校或科研機構研究以生產數字化產品或運用數字化技術、提供數字化服務所支付研發費用的65%-100%可直接抵免所得稅額等政策的施行，減輕了相關企業稅負。除此之外，美國政府十分重視消除數字鴻溝問題，深度參與全球數字經濟創新與合作，積極順應數字經濟的發展趨勢。

(三)印度數字經濟稅收政策相關經驗

1999 年印度政府出臺了電子商務稅收新政，規定將在境外通過計算機系統向境內公司支付款項的行為視為特許權使用費收入，征收預提稅。2016 年6 月，為解決經濟數字化下直接稅的課稅困境，率先開征均衡稅，根本目的在于向包括谷歌、亞馬遜、Facebook 等通過在線平臺推出數字化廣告在印度獲利的外國數字廣告商巨頭征收稅費。2020 年為緩解因新冠肺炎疫情導致的經濟下行壓力，印度《2020 年財政法》規定，對為印度提供數字服務、本地年銷售額超過2000 萬盧比的境外公司征收2%的數字稅，為解決數字經濟帶來的直接稅課稅挑戰提供了短期解決方案，為克服某些企業在提供數字產品和數字服務創造價值、獲取利潤的同時卻不負有納稅義務而侵犯市場國稅收主權的問題提供了新思路，達到了保護稅基、增加稅收的目的，具有重要理論價值和現實意義。

四、我國數字經濟相關稅收政策與規制設計

(一)以顯著經濟存在代替物理常設機構存在

進行數字經濟交易的公司通過互聯網設置虛擬銷售空間，無需設立傳統實體性營業機構、場所或委托營業代理人等交易中介，便可實現在任意消費國市場上對其數字化產品或服務的銷售。對此，我國需要在原常設機構認定標準基礎上，擴大常設機構認定范圍，以“顯著經濟存在”代替現行物理存在評判標準，將數字經濟交易中所涉及的網站、平臺、服務器等虛擬存在視為顯著經濟存在，這樣使常設機構的認定囊括了數字經濟范疇內的交易行為，保證了國家稅收主權。

(二)加強對數字經濟行為中納稅主體的認定

隨著數字經濟的發展壯大，數字經濟交易雙方利用納稅主體漏洞，逃避納稅義務問題愈發嚴重，會讓我國稅收承受更大程度上的損失，應盡快完善線上交易平臺中對納稅主體的認定，賦予在線交易平臺代征增值稅的權利，將在線上交易平臺進行交易并達到一定條件的自然人納入納稅主體認定范圍中，加強針對利用數字技術隱匿真實身份以逃避納稅義務行為的監督和規范。

(三)結合案例完善數字經濟交易性質判定規則

完善數字經濟交易性質判定，需要我國從政策與實踐相結合角度入手，認真研判國際稅改發展趨勢，適當借鑒他國實踐有益經驗，及時總結稅收征管實踐中關于交易性質判定方面的經驗，設立專門相關代表性案例分析小組，開展經典案例分析示范相關培訓課程，進一步明確和細化交易性質判定與爭議解決規則，完善稅收政策適用范圍，以減少稅收判定爭議，有效應對數字經濟下新型交易形式對交易性質判定方面的挑戰。

五、結語

總之，正如法國前總理德維爾潘所言：數字技術是一種影響全人類的公共產品。當前，世界經濟正經歷著深刻的數字化變革，數字經濟已成為推動各國經濟發展的新引擎。我國數字經濟發展迅猛，是驅動經濟高質量發展的重要動力。數字經濟特殊的涉稅特征以及產業的數字化發展對現行稅收政策產生了沖擊，傳統稅收政策規則的局限性造成了數字經濟企業和傳統企業間稅收負擔的失衡，部分傳統稅收政策規則不再適用。因此，制定數字經濟稅收政策與規制設計應著眼未來，具有前瞻性，以整合協調為稅收政策制定總基調。在完善數字經濟相關稅收規制的同時，應加強數字經濟稅收相關配套措施建設。如建立數字經濟涉稅案例數據庫，為數字經濟企業營造良好稅收環境，加大數字經濟領域人才培養力度，不斷加強與他國的國際稅收合作等。