基于熵值—優(yōu)劣解距離法的審計評價體系研究

李成 謝路陽 武曉璐 陳緒武 中建三局集團有限公司

引言

黨的十九大報告提出，我國經(jīng)濟已由高速增長階段轉(zhuǎn)向高質(zhì)量發(fā)展階段。“十四五”是推動企業(yè)從規(guī)模發(fā)展向高質(zhì)量發(fā)展的轉(zhuǎn)型關(guān)鍵期，各種不確定性因素加大，危與機如影隨形。

企業(yè)現(xiàn)階段發(fā)展狀況與高質(zhì)量發(fā)展之間存在多大的差距，內(nèi)部審計該如何評價分析，助推企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展？文章結(jié)合優(yōu)劣解距離法和熵值法，通過構(gòu)建企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展評價體系，定量分析企業(yè)當前發(fā)展狀況與高質(zhì)量發(fā)展之間的差距。根據(jù)分析結(jié)果，審計人員深入分析阻礙企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展的因素，追根溯源，提出有針對性的審計建議，助力企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展。

一、企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展評價存在的問題

（一）審計評價體系不科學

企業(yè)在不同發(fā)展階段有不同的管理模式，采用的績效管控指標也不盡相同，由于評價人員專業(yè)知識和工作閱歷不同，對企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展評價指標選擇偏重不一，指標權(quán)重賦值方法也不一樣，且評價對照標準多數(shù)為企業(yè)內(nèi)部數(shù)據(jù)，未能參考行業(yè)評價最優(yōu)值，對標參數(shù)選擇不準確，與同行業(yè)高質(zhì)量發(fā)展差異亦不準確。

（二）高質(zhì)量發(fā)展評價結(jié)果運用不充分

內(nèi)部審計作為監(jiān)督、咨詢和服務(wù)部門，應(yīng)對企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展狀況進行綜合性、全面性評價，揭示制約企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展的重大問題及風險。但部分內(nèi)部審計對企業(yè)發(fā)展情況分析浮于數(shù)據(jù)表面，沒有深入挖掘制約企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展的原因及管理問題，審計建議“條款化”，缺乏針對性及操作性，造成企業(yè)管理層對審計提交的企業(yè)發(fā)展評估報告重視不夠，內(nèi)部審計對企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展推動作用有限。

二、審計視角下企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展評價體系的構(gòu)建

（一）企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展評價體系的指標選取

為突出高質(zhì)量發(fā)展的考核引導(dǎo)，2019年國務(wù)院國資委發(fā)布了《中央企業(yè)負責人經(jīng)營業(yè)績考核辦法》，調(diào)整優(yōu)化后的中央企業(yè)綜合績效評價指標由財務(wù)績效定量評價和管理績效定性評價兩部分組成。根據(jù)2020年發(fā)布的企業(yè)績效評價標準值，財務(wù)績效定量評價指標涉及5個方面28個指標，管理績效定性評價指標涉及8個方面。

此評價指標每年公開發(fā)布，適用于中央企業(yè)整體評價，在行業(yè)內(nèi)具有指導(dǎo)性，但部分指標不適用于非獨立法人，如資本收益率、資本保值增值率等，因此需根據(jù)評價對象的財務(wù)核算情況選擇財務(wù)績效指標，并結(jié)合企業(yè)實際情況和公司業(yè)績考核導(dǎo)向，選定管理績效指標。

管理績效指標為定性指標，沒有標準值，參照企業(yè)內(nèi)部績效指標完成率計算分值，對于不能量化的定性指標劃分為5個等級，即優(yōu)秀、良好、一般、較差、差，依次賦予1/0.75/0.5/0.25/0分值。筆者所在行業(yè)為建筑施工企業(yè)，選擇全新高質(zhì)量發(fā)展評價指標。

（二）企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展評價方法的選取

傳統(tǒng)優(yōu)劣解距離法模型中，對各指標權(quán)重賦權(quán)主觀性大，無法客觀反映評價對象的差異性。因此，本文運用熵值法改進的優(yōu)劣解距離法模型，對評價指標進行賦權(quán)。

熵值法是指用來判斷某個指標的離散程度的數(shù)學方法。根據(jù)熵的特性，我們可以通過計算熵值來判斷一個事件的隨機性及無序程度，也可以用熵值來判斷某個指標的離散程度，指標的離散程度越大，該指標對綜合評價的影響越大。

1.優(yōu)劣解距離法具體計算方法

（1）構(gòu)建加權(quán)矩陣A={a}，其中a為x與各指標對應(yīng)權(quán)重的乘積。其中，x為第i個樣本的第j個指標的數(shù)值。

（2）計算矩陣A中各評價對象的正理想解a和負理想解a。

（3）計算評價對象與理想解的歐式距離

D越小，說明距離正理想解越近；D越大，說明距離負理想解越遠。

（4）計算相對貼近度

C越大，表明企業(yè)發(fā)展越好，距離高質(zhì)量發(fā)展差距越小。

2.熵值法具體計算方法

（1）數(shù)據(jù)標準化。由于各項指標的計量單位并不統(tǒng)一，因此數(shù)據(jù)需要進行無量綱化處理，此處筆者建議使用簡單易行的極差法。

（2）計算第j項指標下第i個樣本值占該指標的比重：

（3）計算第j項指標的熵值e：

（4）計算各項二級指標在指標體系中的權(quán)重w：

三、審計視角下企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展評價體系的應(yīng)用

筆者所在單位為中國建筑所屬建筑施工類獨立法人公司，具有施工總承包特級資質(zhì)，在不同區(qū)域設(shè)立分公司，每年開展績效審計，參照上級單位發(fā)布的30余個分公司年度運營指標的平均值和最優(yōu)值，客觀評價分公司發(fā)展質(zhì)量。為便于不同企業(yè)的對標取數(shù)，本文以2020年國資委發(fā)布的企業(yè)績效評價標準值及管理指標滿分作為最優(yōu)值，以內(nèi)部審計審定的7家分支機構(gòu)績效數(shù)據(jù)為例，評價7家分支機構(gòu)發(fā)展質(zhì)量。

（一）審計視角下高質(zhì)量發(fā)展評價結(jié)果

1.熵值法計算各指標權(quán)重

根據(jù)本文上述計算方法，計算一級指標、二級指標權(quán)重如表1所示：

表1 關(guān)鍵指標權(quán)重一覽表

2.優(yōu)劣解距離法計算各單位整體發(fā)展情況

通過構(gòu)造加權(quán)矩陣，A={a}，分別計算正負理想解及相對貼近度。其中C取值范圍為[0，1]，越接近1，表明距離最優(yōu)值越近、整體發(fā)展質(zhì)量越優(yōu)，反之則相反。

從計算結(jié)果看，7家分公司相對貼近度C值按高低排序，A公司最高0.44分，其發(fā)展質(zhì)量相對較優(yōu)；但7個分公司C值處于0.3-0.5之間，即便是A公司也未達到最優(yōu)值1的一半，表明公司距離高質(zhì)量發(fā)展有較大差距。

（二）審計視角下企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展分析及審計應(yīng)用

1.定量指標橫向?qū)朔治?/p>

財務(wù)績效指標屬于定量指標，對標國資委發(fā)布的行業(yè)平均值、最優(yōu)值，分公司之間橫向比較，以資產(chǎn)質(zhì)量狀況為例，最優(yōu)值0.83，7個分公司中E公司最優(yōu)0.65，D公司最差0.09，資產(chǎn)運營質(zhì)量參差不齊，43%的單位在低水平運營，與高質(zhì)量發(fā)展差距明顯。

財務(wù)績效指標應(yīng)從一級指標逐級向二級指標深入，細化各單位與高質(zhì)量發(fā)展之間的差距。通過對指標分析，各單位應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率在[1，2]之間，資產(chǎn)現(xiàn)金回收率在[0，0.1%]之間，而最優(yōu)值分別為7、4.6%，分公司應(yīng)收賬款總額高，資金回款不足，經(jīng)營性現(xiàn)金流較低、資金周轉(zhuǎn)效率低下。審計建議全面推進“兩金”壓降工作，加大資金回收力度，按合同應(yīng)收盡收，有效壓降應(yīng)收款項，提高分公司資金存量。

2.定性指標與管控目標分析

管理績效指標是企業(yè)根據(jù)各階段發(fā)展要求而設(shè)立的管控目標，指標盡可能量化更便于考核和評價，滿分為最優(yōu)值。本文基礎(chǔ)管理評價選擇了商務(wù)、安全和質(zhì)量3項二級指標，7個分公司離最優(yōu)值差距較大，較優(yōu)的單位為A公司，排名最后為C公司。

基礎(chǔ)管理3項指標，2019年各單位均未發(fā)生較大安全事故，是商務(wù)管理和質(zhì)量管理拉開了分公司發(fā)展質(zhì)量。建設(shè)方過程確認完成產(chǎn)值、竣工結(jié)算及成本控制水平，工程質(zhì)量過程管理影響行業(yè)信譽和成本開支，均為建筑施工企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展的重要影響因素；內(nèi)部審計人員通過分析，追查影響高質(zhì)量發(fā)展的具體問題，并提供管理建議。

3.綜合分析分公司發(fā)展質(zhì)量

企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展指標相互影響，不能簡單地以單項指標得分和C值評價發(fā)展質(zhì)量，需要整體評價分公司各項指標與高質(zhì)量發(fā)展標準的差距。下面以發(fā)展較優(yōu)和最差的兩個單位做對比分析：

（1）發(fā)展較好的A公司

A公司在分公司中發(fā)展相對較優(yōu)，盈利能力接近最優(yōu)值。但在資產(chǎn)質(zhì)量、債務(wù)風險及戰(zhàn)略管理方面與最優(yōu)值有較大差距，部分二級指標與最優(yōu)值相差較大：

A公司需要縮小應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率、流動資金周轉(zhuǎn)率、速動比率等5個指標與高質(zhì)量發(fā)展的差距，其“兩金”占流動資產(chǎn)比高達52%，降低了運行效率和資產(chǎn)質(zhì)量，加大了債務(wù)風險。A公司未堅守公司市場營銷底線，建造合同收款條件是各分公司中最差的，月進度付款比例低于80%項目占比高達81%；過程催收清欠僅完成年度目標的52%，經(jīng)營活動現(xiàn)金凈流量低，應(yīng)收賬款高。

從A公司指標分析總結(jié)，提出審計建議，對資金回收差、現(xiàn)金流不充沛、存在資金風險的單位，高質(zhì)量發(fā)展必須從源頭抓起，對市場營銷的條件更加嚴格控制；過程加大催收防欠力度，提高資金存量。

（2）發(fā)展較差的D單位

D單位在戰(zhàn)略管理、基礎(chǔ)管理及社會貢獻方面得分較高，在盈利能力、資產(chǎn)質(zhì)量、債務(wù)風險及經(jīng)營決策等4個方面與高質(zhì)量標準差距較大。得分較高的指標權(quán)重占比34%，得分較差的指標權(quán)重占比52%，按照權(quán)重分值計算，D單位距離高質(zhì)量發(fā)展差距最大。

D公司盈利能力差，2019年利潤僅完成年度責任狀的8%；債務(wù)風險高，“兩金”占比高達流動資產(chǎn)的54%，資產(chǎn)質(zhì)量欠佳、經(jīng)營決策能力差。影響D公司高質(zhì)量發(fā)展的原因：盈利能力方面，D公司追求規(guī)模擴張，低成本價承接項目，重大潛虧風險化解不力。資產(chǎn)質(zhì)量方面，D公司資產(chǎn)現(xiàn)金回收率-0.41%，分供方資金支付比例85%-100%，收取業(yè)主工程款70%-75%，收不抵支，2019年分公司現(xiàn)金凈流量為負數(shù)，依賴公司提供借款運轉(zhuǎn)，中長期發(fā)展趨勢欠佳，負債經(jīng)營特征明顯。D公司未嚴格執(zhí)行上級的戰(zhàn)略目標，對違規(guī)現(xiàn)象未及時追責處理，內(nèi)部控制環(huán)境不佳。

通過D公司發(fā)展質(zhì)量分析，提出審計建議，一是集中精力重點主攻公投市場，堅守底線，提高營銷質(zhì)量。二是清收結(jié)算項目拖欠工程款和各種保證金，控制在施項目墊資總額。三是強化重大決策與發(fā)展戰(zhàn)略執(zhí)行力度，減少損失浪費，重造經(jīng)營環(huán)境。

四、審計視角下企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展評價體系的成效

筆者構(gòu)建的企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展評價體系，從內(nèi)部審計客觀、獨立的視角評價企業(yè)發(fā)展質(zhì)量的優(yōu)劣，對企業(yè)制定高質(zhì)量發(fā)展戰(zhàn)略目標、改善運營、提升發(fā)展質(zhì)量起到了積極作用：

（一）評價體系為企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展明確改進方向

高質(zhì)量發(fā)展評價體系以財務(wù)績效、管理績效等指標評價企業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀，對標同行業(yè)、同類型企業(yè)發(fā)展的標準值和最優(yōu)值，引導(dǎo)企業(yè)調(diào)整發(fā)展方向。

（二）評價體系為企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展出謀劃策

根據(jù)構(gòu)建的高質(zhì)量發(fā)展評價體系，審計人員深入分析，識別阻礙企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展的重大問題，提出有針對性的審計建議，促進內(nèi)部控制的持續(xù)改進，不斷增強企業(yè)的抗風險能力，推動企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展。

（三）評價體系為企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展實現(xiàn)價值創(chuàng)造

通過高質(zhì)量發(fā)展評價體系，審計人員針對發(fā)現(xiàn)的問題，下發(fā)審計整改通知，監(jiān)督公司及分公司整改到位。通過審計整改，能為企業(yè)挽回、避免損失，降低企業(yè)成本及增加收入等，實現(xiàn)價值創(chuàng)造。

本次構(gòu)建的高質(zhì)量發(fā)展評價體系，涵蓋了企業(yè)關(guān)鍵的財務(wù)指標及管理指標，有效避免評價體系指標過多，同時，在不同的發(fā)展階段，指標選擇具有靈活性和簡便性，熵值法亦有效解決了關(guān)鍵指標權(quán)重被稀釋的問題。國資委發(fā)布的企業(yè)年度績效評價標準值和最優(yōu)值容易獲取，優(yōu)劣解距離法聚焦發(fā)展標準值和最優(yōu)值，查找差距，計算方法簡單易學，評價客觀。

結(jié)語

綜上所述，審計視角下基于熵值-優(yōu)劣解距離法的企業(yè)高質(zhì)量評價體系在實際操作中具有良好的實用價值。