公司存續分立的財稅處理問題研究

黃高躍

公司存續分立作為企業重組的一種形式，是企業把自身一部分經營業務或財產依照法律法規的規定分解出來，成立一個或多個公司，而原公司仍然存續的行為。公司分立后，原公司及分立出來的新設公司應如何進行會計和稅務處理，對各方公司都有重要影響。本文以惠州Z有限公司的存續分立作為例子， 通過分析其存續分立的現狀，提出分立中涉及的分立各方財稅處理方法，力求為分立的存續公司和新設公司在財稅處理上提供一些參考，加強公司經營管理和財務管理。

一、惠州Z有限公司分立情況簡介

惠州Z有限公司是一家制造業企業，公司擁有988萬元人民幣的注冊資本和實收資本，由J公司出資設立，股權比例是100%。在國家宏觀調控的背景下，Z公司因公司資產向金融機構融資較為困難，且多項業務混業經營，對相應的收入成本及各項費用未分賬核算，不利于加強公司經營管理和財務管理，影響公司治理層的決策和公司的長期發展，故此，Z公司通過分立方式解決該問題。采用存續設立方式：即保留Z公司法人實體，承繼其他業務及資產;將公司名下房屋建筑物剝離，由分立新設一家X公司經營房屋租賃業務。公司分立后，繼續存續的公司和分立之后的新設立公司在股權的結構上，與分立前的公司股權結構一致，即J公司持有分立公司X公司的100%股權。

Z公司被分立的資產負債見下表：

二、存續分立重組示意圖及相關報表數據

三、稅務處理方式的確定

在上述案例中，被分立公司Z公司的原股東J公司按照原來的所持有股份比例（比例為100%）取得分立公司的股權（比例為100%）;分立的各方公司都沒有改變原來的經營活動的實質性，公司分立是為解決融資問題和分業管理問題而進行的分立，其商業目的都是合理的，也并沒有刻意去減少或者免除、延遲繳納企業所得稅稅款;被分立的公司股東J公司在Z公司發生分立的時候，所取得股權所支付的金額占到了此次分立交易的支付總金額的100%比例（超過了稅法規定的比例）。假定該公司分立符合其他企業所得稅法規定的條件，則Z公司的分立是適用《中華人民共和國企業所得稅法》規定的特殊性的稅務處理的。

四、被分立公司Z公司財稅處理

（一）會計處理

被分立公司Z公司需要對已經轉入到分立公司的資產以及負債用原來的賬面價值為基礎去確認結轉，會計分錄的借方應記為負債的科目，貸方應該記為資產的科目，兩者的差額應該計入所有者權益類的借方科目中。

會計分錄（單位：元）

借：其他應付款? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?41，226，338.83

實收資本—J公司? ? ? ? ? ? ? ? ?2，000，000.00

累計折舊? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?2，116，316.94

貸：銀行存款? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?600，000.00

其他應收款? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?300，000.00

固定資產原值? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?44，442，655.77

（二）稅務處理

Z公司分立時，公司的資產已經轉移，在符合我國的企業所得稅法規定的特殊性的稅務處理情況下，被分立公司Z公司可以暫時不確認被分立資產的全部轉讓損失或所得。但是分立交易的對價中涉及到的不屬于股權支付的部分，應該確認不屬于股權支付部分轉讓時產生的損益。Z公司分立，符合特殊性稅務處理的條件，并且也不涉及非股權支付，所以可以不需要確認該項資產轉讓所產生的當期損益。

五、分立公司X公司財稅處理

（一）會計處理

分立公司X公司對分立轉入的資產負債的計價，會計按原被分立公司的資產賬面價值進行初始計量，將注冊資本計入實收資本（股本）科目。

會計分錄（單位：元）

借：銀行存款? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 600，000.00

其他應收款? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 300，000.00

固定資產原值? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 44，442，655.77

貸：累計折舊? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 2，116，316.94

其他應付款? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 41，226，338.83

實收資本—J公司? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 2，000，000.00

（二）稅務處理

分立公司X公司對分立轉入的資產負債計價，由于賬面價值和計稅價值相同，不存在財稅差異，所以X公司在企業所得稅的當年度進行稅法規定的匯算清繳時，無需進行所得稅的納稅調整事項處理。

六、股東J公司的財稅處理

（一）會計處理

會計分錄（單位：元）：

借：長期股權投資—X公司? ? 2，000，000.00

貸：長期股權投資—Z公司? ? 2，000，000.00

（二）稅務處理

被分立的公司股東取得分立的公司股權（以下統一稱為“新的股份”）有兩種稅務處理方式：

1.在假設需要一部分或者全部損失原來所持有被分立公司的股東權益的情況下，應該以放棄掉“舊的股份”的稅法計稅基礎去確定“新的股份”的稅法計稅基礎。

假如股東J公司放棄分立前Z公司的200萬元的股權，則對分立后Z公司的股權的計稅基礎為788萬元，對分立出的X公司的股權的計稅基礎為200萬元。

2.“新的股份”的稅法計稅基礎可以從下面兩種不同方法中選擇，從而確定下來，但是前提條件是在不需要放棄掉“舊的股份”的情況下：

（1）直接將“新的股份”的計稅基礎確定為零，即J公司對分立后Z公司的股權的計稅基礎不變，仍為988萬元，對X公司的股權的計稅基礎為零。

（2）以被分立公司所分立出去的所有者權益占到被分立公司全部所有者權益的比重，進行兩次調整減少，一是先去調整減少原來所持有的“舊的股份”的稅法計稅基礎，二是把調整減少的稅法計稅基礎平均再去分攤到“新的股份”上。

分立前Z公司的凈資產為5，176，381.71元，則：

被分立公司分立出去的凈資產占被分立企業全部凈資產的比例=2，000，000.00/5，176，381.71=38.64%;

調減原持有的“舊股”的計稅基礎=988×38.64% =381.76萬元;

調減后J公司對Z公司的股權的計稅基礎=（988-381.76）×100%=606.24萬元;

J公司對X公司的股權的計稅基礎=381.76×100%=381.76萬元。

七、存續分立涉及的其他稅種分析

（一）增值稅：企業無需繳納增值稅。

國家稅務總局2011年發布的公告第13號規定明確，企業通過分立等符合條件的方式，轉讓給其他的個人和公司所擁有的勞動力、債務和債權，并不屬于增值稅的征稅范圍，不征收增值稅。

（二）契稅：企業無需繳納契稅。

2012年財政部和國家稅務總局發布的財稅公告第4號規定明確，對符合條件的新設方、派生方去承接原來的企業所有房屋權屬、土地使用權等，可以免征契稅。

（三）教育費附加和城市維護建設稅：企業無需繳納教育費附加和城建稅。

根據上述規定，不征或免征增值稅以及消費稅的同時，也不征或者免征城市維護建設稅及教育費附加。

（四）土地增值稅：企業暫不需繳納土地增值稅。

按照2021年財政部和國家稅務總局發布的財稅第21號規定，對符合條件的被分立企業把房地產變更以及轉移到所分立后設立的企業，暫時不征收土地增值稅。

（五）印花稅：企業無需繳納印花稅。

按照2003年財政部和國家稅務總局發布的財稅第183號規定，以合并或分立方式成立新公司的情況下，只要是原來已經貼花了的部分可以不用再另外貼花。但是，對于沒有貼花的那部分資金以及以后新增加進來的資金則依照法律的規定要貼印花。

（六）企業所得稅：企業無需繳納企業所得稅。

按照2009年財政部和國家稅務總局發布的財稅第59號規定，企業的重組改制業務如果同時符合規定的五項條件的，應該適用企業所得稅法規定的特殊性稅務處理的規定，可以暫時不確認轉讓損失或所得。

結 語

在經濟發展新常態下，企業保持高質量發展，需要有清晰的經營模式、獨立的經營業務和高效的財務核算體系。存續分立是企業重組改制的有效途徑之一，存續分立的財稅處理特殊性要求企業必須重視財稅政策的理解和運用。Z公司只有深化改革經營模式，調整治理結構，優化業務流程，規范財稅處理，才能提高公司資產管理的經濟效益，走上可持續發展之路。