煤炭行業上市公司環境會計信息披露研究
——以兗州煤業為例

○浙江農林大學經濟管理學院 朱添弘

一、引言

中國經濟自改革開放以來保持了40多年的高速增長，成為僅次于美國的世界第二大經濟體。在我國當前的經濟發展中，煤炭行業作為我國的支柱型產業，對我國的經濟發展起著主導作用。然而，以粗放型生產方式為主的煤炭行業對我國環境造成了極大的破壞。兗州煤業股份有限公司(以下簡稱“兗州煤業”)作為煤炭行業的龍頭企業，自2015年起多次先后被澳大利亞環保部、中國環保部通報批評，不僅表明我國煤炭行業上市公司環保意識薄弱，為過度追求利潤導致環境污染嚴重，對經濟可持續健康發展、人居生活環境和社會穩定等方面造成了巨大影響，使得生態環境和經濟發展之間的矛盾日益突出，更是加劇了社會多方對煤炭行業所造成環境污染的擔憂，引發社會各界對煤炭行業上市公司環境會計信息披露問題的關注和重視。

二、文獻綜述

國內外眾多專家學者在環境會計信息披露的內容、方式和影響因素等方面的研究基本有著類似的結論。環境會計信息披露內容方面，國內外專家主要從財務信息(Junrui Zhang，et at[1]；劉金彬[2]；孟召博和徐步朝[3])和非財務信息(李建發和肖華[4]；Patten and Trompeter[5])兩方面展開研究。隨著科技的進步，關于環境會計信息披露的方式，國內外學者主要認為存在補充報告(肖旭[6]；Freedman and patten[7])、獨立環境報告(Frost[8]；仇淑平[9])和網絡環境信息披露(王倩倩[10]；劉學之等[11])三種模式，且普遍認為網絡環境信息披露雖然當前范圍較窄、質量較低，但日后將成為環境會計信息披露方式的主流。國內外的學術界認為環境會計信息披露的影響因素有很多，包括公司規模、績效、償債能力、利益相關者的關注程度等，但公司規模對環境會計信息披露溢出作用更為明顯這一結論得到普遍認同(Brammer and Pavelin[12]；Rodrigue[13]；王小紅等[14]；張亨溢等[15])。

目前我國大部分污染企業對環境會計信息披露已開展相關實務的探索，但當前理論界仍沒有一套完善的環境會計信息披露體系，相關部門也未出臺指導性的規范文件，加之上市公司環境會計信息披露的主動性不強，我國環境會計信息披露仍存在許多問題。在此背景下，本文以煤炭行業的龍頭企業——兗州煤業為例，對其環境會計信息披露存在的問題及原因進行研究分析，試圖提出完善煤炭行業上市公司環境會計信息披露的對策建議。

三、兗州煤業環境會計信息披露現狀分析

(一)兗州煤業概況

兗州煤業由兗礦集團有限公司控股，其總部位于山東省鄒城市。1998年，兗州煤業分別在香港、上海、紐約成功上市。2012年，兗州煤業的控股子公司——兗州煤業澳大利亞有限公司(以下簡稱“兗煤澳洲”)成功在澳大利亞上市之后，兗州煤業成為了中國首家且迄今唯一擁有境內外四地上市平臺的煤炭公司。兗州煤業的主要業務包括煤炭業務、煤化工業務、機電裝備制造業務以及電力及熱力業務。

(二)兗州煤業環境會計信息披露現狀分析

1.兗州煤業環境會計信息披露方式分析

盡管近年來國家不斷加大對環保的監管，上市公司的環境會計信息披露體系不斷地進行規范與調整，但就披露方式而言，兗州煤業似乎并沒有體現出足夠的重視，仍采取的是補充報告的披露方式，較多的環境會計信息披露出現在年度報告和社會責任報告之中，并沒有單獨地將這一部分摘出形成獨立環境會計報告。具體如表1所示。

表1 兗州煤業環境會計信息披露方式統計表

2.兗州煤業環境會計信息披露內容分析

(1)招股說明書中披露的環境會計信息

我國證監會要求，首次公開發行股票的公司，要求披露其面臨的環境風險。因此，招股說明書可以作為本文研究兗州煤業環境會計信息披露的重要來源和依據。兗州煤業的招股說明書中，所涉及到的有關環境會計信息披露的內容主要包括環保因素和環保限制風險因素對策這兩方面。但可能由于兗州煤業的上市時間較現在相對久遠，在整篇招股說明書中，涉及環保的內容僅僅只有9句話，且有關于定量內容的數據披露只有兩個，披露內容存在欠缺。

(2)年度報告中披露的環境會計信息

1)董事會報告中披露的環境會計信息

2013年和2014年，兗州煤業在董事會報告中的環境治理費用和社會責任的履行兩部分披露了環境會計相關信息。2013—2014年兗州煤業不存在重大的環境污染問題，且對環境治理費用、排污費、環境治理保證金以及投資環保設施建設這幾個方面的數據進行了簡單地披露。2015年兗州煤業在“管理層討論與分析”中的成本分析和公司未來發展的討論與分析均涉及了環境會計的內容，且兩者都為定量披露。2016—2017年在“經營情況討論與分析”中，兗州煤業僅僅在研發收入的情況說明中提及“發展低碳化”的目標，而在其余部分完全沒有涉及與環境會計相關的任何信息，主要的披露幾乎都呈現在社會責任報告中，這可能是公司出于希望減少環境會計信息披露的內容分散性而導致的。

2)重要事項中披露的環境會計信息

2013—2017年兗州煤業年度報表中重要事項方面，僅在2015年、2016年、2017年有一定內容的披露，且披露位置位于“積極履行社會責任的工作情況”部分，主要披露了企業在2015—2017年的年度環保目標，以及在環保方面做出的努力和取得的成效。兗州煤業僅在2017年度有“環保設施投入1.9億元”的披露，其余年份完全不涉及該方面的資金投入。

3)財務報表附注中披露的環境會計信息

本文將兗州煤業在財務報表附注中披露的有關環境會計信息的項目分為環境資產、環境負債、環境權益、環境收入以及環境成本五大類，如表2至表6所示。

表2 2013—2017年兗州煤業涉及的環境資產項目 單位：千元

表3 2013—2017年兗州煤業涉及的環境負債項目 單位：千元

表4 2013—2017年兗州煤業涉及的環境權益項目 單位：千元

表5 2013—2017年兗州煤業涉及的環境收入項目 單位：千元

表6 2013—2017年兗州煤業涉及的環境成本項目 單位：千元

(3)社會責任報告中披露的環境會計信息

兗州煤業在2013—2017年社會責任報告中所披露的環境會計信息范圍較廣，在此將其劃分為打造環境管理平臺、推進節能減排工作、構建綠色生產格局和建設生態文明礦區四大類信息。

第一，打造環境管理平臺。兗州煤業聲稱公司始終秉持綠色、清潔、循環的經濟發展理念，全員關注環境，且致力于環境友好資源節約的企業建設和生態文明社區建設，并相應地對環境項目進行項目管理、應急管理和環保教育，以實現公司的目標。

第二，推進節能減排工作。兗州煤業在2013—2016年的社會責任報告中關于節能減排的披露一般會較為詳細地披露所支付的排污費用、工程內容和治理設施。而2017年度，兗州煤業僅僅披露了節能內容，減排內容只有穿插在其中的兩句文字敘述。

第三，構建綠色生產格局。兗州煤業在綠色生產部分主要披露了開采、生產以及資源的高效利用與再利用等內容。但值得注意的是，兗州煤業并不是每一年都會涉及以上所有內容，只是就表現更好的部分做出相應闡述。

第四，建設生態文明礦區。作為重污染企業，兗州煤業非常注重礦區綠化工作和塌陷地治理，以強烈的社會責任感和使命感實施“綠煤戰略”打造綠色礦山。但在內容的披露上并不全面且描述語言具有一定的迷惑性。

四、兗州煤業環境會計信息披露存在的問題

(一)披露信息內容不全面

從兗州煤業披露的環境會計信息整體情況來看，兗州煤業披露的內容不夠全面，過于簡單化。無論是年報還是社會責任報告，2014年的披露信息都較為豐富。2014年，環保部審議并通過了《企事業單位環境信息公開辦法》，使得該年度大大增加了相關內容的披露，完善了環境會計信息的披露內容。然而，2015年的定性描述是最少的，甚至沒有了原本的“土地塌陷、復原、重整及環保費”的信息披露。由此可以發現，環境會計信息披露的內容并非呈現出逐年遞增的趨勢，而是有些年份披露較多，有些年份披露較少，信息披露的趨勢并不穩定。且年報和社會責任報告中有關的披露內容集中體現在定性披露，定量披露遠遠少于定性披露。

(二)未設置獨立的環境會計科目，未形成獨立環境會計報告

兗州煤業作為一家在境內外四地上市的煤炭企業，本應響應國家鼓勵政策的號召編制獨立的環境會計報告，起到模范帶頭作用，然而兗州煤業并未編制獨立的環境會計報告，也沒有采用獨立的環境會計科目對其環境會計信息進行具體描述。例如，兗州煤業將發生的礦產資源補償費記在“管理費用”科目下；“預計負債”明細賬中列式“復墾/復原及環境恢復金”這一科目等。兗州煤業仍然選擇補充報告模式披露環境會計信息。兗州煤業披露的環境會計定量信息主要集中在財務報表附注中，分布于傳統會計一級科目下的二級科目中。而兗州煤業披露的環境會計定性信息主要位于社會責任報告中在“綠色·發展”這一板塊。

(三)披露信息質量缺乏保障

從兗州煤業環境會計信息披露情況來看，雖然披露的信息所涉及的內容比較多，但是要想真正快速找到某一特定內容卻存在很大困難。一方面，有些披露內容使用的語句短小，披露位置也比較隱蔽，經常容易被忽略；另一方面，不同年份的信息披露所采用的格式、位置也不完全相同，更是對信息的收集帶來難以估計的困難，很大程度上降低了披露信息的質量。

基于兗州煤業的信息披露內容，可以看出在社會責任報告書中所披露的內容占很大比重，相比之下年報中的披露內容顯得相對較少。除了年報中僅有的相關科目的披露內容已經經過會計師事務所的審計，報告書中定性披露的絕大多數信息并沒有經過任何具有公信力的第三方鑒定。這對披露信息的真實性和可靠性產生極大挑戰，披露信息的質量也因此存疑。

五、總結與建議

(一)總結

煤炭行業作為重污染行業之一，其應對環境污染的態度對我國能否順利完成生態文明建設的目標有著深遠的影響。本文對兗州煤業的環境會計信息披露的現狀進行研究分析，探討了其披露方式和內容，發現了當前兗州煤業環境會計信息披露方面存在的問題。兗州煤業環境會計信息披露采取的是補充報告的披露方式，環境會計信息分散在年度報告和社會責任報告中，目前仍未形成獨立的環境會計報告。在環境會計披露內容方面，兗州煤業以定性披露為主，定量披露主要集中在財務報表附注中。

我國對環境會計信息披露起步較晚，還尚未形成完善的法律法規體系，且監管系統也沒有完全成形。另外，兗州煤業缺乏完善的環境會計信息披露體系和披露意識，使得兗州煤業的環境會計信息披露水平還有很大提升空間。這造成兗州煤業對于環境會計信息的披露主動性不強，也難以在進行環境會計信息披露的時候有明確的披露依據。而沒有依據地進行會計信息的披露必然會帶來披露內容片面、未形成獨立的環境會計科目、披露質量不高等問題。

(二)建議

政府方面，首先應立足我國國情，結合他國經驗，盡快出臺環境會計法律制度，對環境會計信息披露的內容、方式作出明確規定，增強企業的披露意識；其次，需要完善環境會計準則，即將企業環境經濟活動涉及的環境內容列入會計假設、要素及計量方法之中，明確企業進行信息披露的內容與形式；最后，建立環境會計審計制度，加強對企業披露內容的審核與監督。

企業方面，煤炭企業應加強對市場行情的關注力度，實行智慧式營銷策略，強化財務管理工作，減少運營成本的支出，提高企業財務績效。另外，還可以通過加大創新力度，不斷推進煤炭產業向安全、高效、清潔、綠色方向發展，將煤炭企業全面打造成為綠色清潔能源服務商，釋放企業經濟發展潛力，為企業創造更高的利潤。

社會方面，隨著我國大力推進生態文明建設，社會公眾的環保意識也在逐步增強。社會公眾一旦發現企業存在環境問題，可以及時向政府有關部門反映，充分行使自己監督權力，為環境治理工作建言獻策。