保險專業中介機構外部審計工作研究
——以上海地區為例

趙 兆 上海銀保監局

根據《保險代理人監管規定》（中國銀行保險監督管理委員會令2020年第11號）、《保險經紀人監管規定》（中國保險監督管理委員會令〔2018〕3號）、《保險公估人監管規定》（中國保險監督管理委員會令〔2018〕2號），保險專業中介法人機構應每年開展年度外部審計。針對轄內保險中介法人機構呈現數量眾多、類型齊全的特點，上海銀保監局以如何提升外部審計工作質效進而助力監管工作為出發點，對相關制度進行梳理，對全轄221家保險專業中介法人機構2020年度外部審計報告進行了分析，并提出夯實審計基礎、提升事務所適格性、探索綜合運用審計成果等三方面監管建議。

一、制度沿革

在制度層面，保險專業中介機構外部審計工作除依據《中國注冊會計師審計準則》開展之外，還需遵循專屬的監管和財會規范制度。

（一）監管制度

2001年，原中國保監會印發《中國保險監督管理委員會關于保險中介公司聘請會計師事務所進行外部審計有關問題的通知》（保監發〔2001〕72號），首次就保險專業中介機構外部審計事項進行了規范。2004年，國務院印發《國務院關于第三批取消和調整行政審批項目的決定》（國發〔2004〕16號），取消了保險專業中介機構聘請會計師事務所的備案程序。2005年，《中國保險監督管理委員會關于保險中介公司聘請會計師事務所進行外部審計有關問題的通知》被廢止，同年，原中國保監會印發《保險中介機構外部審計指引》（保監發〔2005〕1號），并沿用至今。

（二）財會制度

2004年，財政部印發《保險中介公司會計核算辦法》（財會〔2004〕10號），該辦法在2000年《企業會計制度》（財會〔2000〕25號）的基礎上增設了具有保險專業中介機構特點的會計科目，統一規范了保險專業中介機構的會計核算。該辦法未被修訂廢止，目前仍然有效。

2007年，財政部印發的《企業會計準則——基本準則》（財政部令第33號）和《財政部關于印發〈企業會計準則第1號——存貨〉等38項具體準則的通知》（財會〔2006〕3號）開始實施，這是保險專業中介機構選擇會計政策、作出會計估計、進行會計確認和計量、列報及披露會計信息的規則依據。

二、外部審計工作現狀

對全轄221家保險專業中介法人機構2020年度外部審計報告的統計與分析顯示，保險專業中介機構外部審計工作在成本投入、會計師事務所選擇、審計意見等方面存在以下特點：

（一）成本投入有限且會計師事務所實力偏弱

統計分析數據顯示，共有111家會計師事務所參與了轄內保險專業中介機構的2020年度外部審計工作。在審計費用方面，41%的機構支出費用在5000元及以下，32%的機構支出費用在5000~10000元，27%的機構支出費用在10000元以上。其中，僅20家會計師事務所進入2020年度百家會計師事務所排名，在111家中占比18%，參與的會計師事務所整體實力偏弱。

（二）參與外部審計工作的會計師事務所集中度分散

111家會計師事務所中，有13家會計師事務所參與了5家及以上保險專業中介機構的外部審計工作，有26家會計師事務所參與了2~4家保險專業中介機構的外部審計工作，有72家會計師事務所只參與了1家保險專業中介機構的外部審計工作，呈現出長尾分布特征。

（三）審計意見總體清晰

根據《中國注冊會計師審計準則第1501號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告》《中國注冊會計師審計準則第1502號——在審計報告中發表非無保留意見》，注冊會計師應在審計報告中出具明確的審計意見。本次221份審計報告中，216份為無保留意見，1份為保留意見，有4份審計報告未出具有確定結論的審計意見。

（四）被審計機構財務工作存在差異性

1.財務報告編制基礎存在差異

根據審計報告披露，126家機構選擇了適用《企業會計準則》，其中4家同時適用《保險中介公司會計核算辦法》；91家機構選擇了《小企業會計準則》；有4家并未適用或未披露所適用的會計準則。

2.財務報表完整性存在差異

《保險中介公司會計核算辦法》明確，保險中介公司對外提供的會計報表中至少應包含資產負債表、利潤表、利潤分配表和現金流量表。有30家機構的外部審計報告中只列報了資產負債表和利潤表，占機構總量的13.57%。

3.財務報表附注披露充分性不足

一是應收應付情況披露不充分，特別是重要交易對手、賬齡分析等情況未充分披露。例如，194家機構的“其他應付款”項目金額不為零，僅有73家機構在附注中披露該科目的重要交易對手，最低披露率僅為37.62%。二是金融工具及金融風險披露不充分。根據《企業會計準則》，公司應列報與披露金融工具及金融風險。僅有51家機構在財務報表附注中披露了金融資產的明細信息，17家機構披露了金融風險。三是關聯方與關聯交易披露不充分。根據《企業會計準則》，公司應披露關聯方與關聯交易，公司如不存在關聯交易，也有義務在財務報表附注中進行零披露。221份審計報告中，110家機構未披露包括股東在內的關聯方與關聯交易，占比近50%。

三、存在的問題

（一）規章制度間存在不適配的情況

《保險中介公司會計核算辦法》于2004年印發，至今已達18年之久。而在此期間，《企業會計準則》經過了多次修訂及補充，保險專業中介機構在使用兩個規則開展財會工作時逐漸出現了會計科目設置與會計確認和計量不適配的情況。

例如，《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》中，金融資產被劃分為以下三類：（1）以攤余成本計量的金融資產；（2）以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產；（3）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。而《保險中介公司會計核算辦法》中，涉及金融資產的會計科目設置僅包括“短期投資”“一年內到期的長期債權投資”“長期股權投資”“長期債權投資”，金融資產的分類、確認和計量難以與之有效對應。

（二）機構錯誤適用《小企業會計準則》

根據《小企業會計準則》（財會〔2011〕17號）第二條，金融機構或其他具有金融性質的小企業不適用《小企業會計準則》。保險專業中介機構作為持牌金融機構，在財務報告編制基礎方面，應執行《企業會計準則》。本次分析中發現，近40%的保險專業中介機構錯誤適用《小企業會計準則》，且聘請的會計師事務所也未就機構存在的該錯誤提出審計意見，其原因在于部分機構套用《金融業企業劃型標準規定》（銀發〔2015〕309號）中的相關規定，依據保險業金融機構資產總額400億元以下的為小微型企業的標準，認定自身為小微企業，直接適用《小企業會計準則》。

（三）會計科目設置不規范

保險專業中介機構在外部審計報告中所附財務報表的會計科目設置上存在隨意性。大部分機構會計科目未按照《保險中介公司會計核算辦法》進行設置，甚至有機構將金融資產、借出資金劃分為“其他流動資產”“其他長期資產”等兜底科目，導致財務報表不能有效反映機構的財務狀況，為非現場監管工作帶來了挑戰。

四、監管建議

（一）持續深入夯實審計基礎

建議進一步完善相關制度，解決《保險中介公司會計核算辦法》和《企業會計準則》之間的不適配問題，推動保險專業中介機構會計科目和報表格式的設置能夠適配其各類經營事項的發展需要，更準確地反映機構的財務狀況、經營業績、現金流量情況；強化保險專業中介機構管理層的責任意識，落實管理層財務報告編制、內控制度制定與遵循的責任；同時，探索引導保險專業中介機構結合自身情況增設和分拆相關會計科目，并在財務報告附注中進行披露，為外部審計工作夯實基礎。

（二）進一步提升會計師事務所適格性

會計師事務所是保險專業中介機構外部審計工作中的一個關鍵角色，對審計報告的質量起到決定性作用。因此，應強化保險專業中介機構股東和治理層在選聘會計師事務所過程中的責任意識，依照相關法律法規合理選聘會計師事務所，充分考慮擬聘會計師事務所的綜合實力，以及與本機構資產規模、保險中介業務特征等情況的匹配程度，確保會計師事務所在審計工作中的獨立性。同時，監管部門應探索形成行業通報制度，對在審計過程中未能如實反映被審計機構有關情況的會計師事務所，在行業內進行通報，引導機構選擇適格的會計師事務所。

（三）探索綜合運用審計成果

目前，對保險專業中介機構沒有內部審計的制度要求。因此有必要探索將保險專業中介機構外部審計工作縱深化、聯動化，借助會計師事務所的第三方力量，進一步挖掘審計相關數據，排摸機構可能存在的違法違規行為線索，與其他類型非現場監管工作、現場工作打通，形成合力，有效提升保險專業中介監管工作的質效。