基于物聯網+區塊鏈技術的未來審計探討

福建師范大學 徐惠如

一、引言

物聯網改變了人們對實物信息的獲取方式，同樣，對于審計工作而言，也改變了審計取證的獲取方式。而審計的過程中，除了實物取證外還需要收集、整理、儲存和分析審計數據，如果在這個環節中運用區塊鏈技術，就可使審計數據的可靠性和充分性得以保證；再利用區塊鏈技術中的智能合約對審計數據進行智能分析，則可規避一些人腦的主觀性和局限性的失誤。

二、文獻綜述

翁麗[1]認為，物聯網的相關技術可以更快速、更方便地取得審計數據，因為該技術可對實物進行識別、定位、跟蹤和計算，再通過傳輸協議傳到審計部門。如此，無需出門，就可以對相關項目的質量和數量進行監控。楊春雷、鄭石橋[2]認為，物聯網對審計的影響體現在實物核實、跟蹤和信息采集三個方面，從這三個方面入手可以增加審計取證的便捷性。蔣文龍[3]認為，區塊鏈技術的智能合約應用的未來發展空間的比重會越來越大，作用也會越來越大，因為這項技術相當于區塊鏈審計平臺的“大腦”，是區塊鏈審計的核心競爭力。那瓊瀾、楊藝西等[4]認為，區塊鏈技術能夠提供堅實的信任基礎，降低全社會信任成本，開創良好的網絡安全信任環境，提升協同效率，降低運營成本。

三、相關概念

物聯網可以通過先進的識別技術，比如射頻識別（RFID）、紅外感應器、全球定位系統、激光掃描器、氣體感應器等信息傳感設備，把所有物體的狀況轉化為各種參數進行信息交換，再通過互聯網實現信息共享，形成一個關聯萬物的網絡。

區塊鏈是分布式數據存儲、共識機制、點對點傳輸、非對稱加密算法等計算機技術的新型應用模式。

四、物聯網+區塊鏈的審計技術支持背景

（一）物聯網的現狀

根據《2020年物聯網白皮書》顯示，2019年全球物聯網總連接數達到120億，我國的物聯網連接數為36.3億，在全球中的占比高達30%，其中移動物聯網連接數的比重較大。預計到2025年，全球物聯網總連接數將達到246億，年復合增長率高達21.4%，我國物聯網連接數將達到80.1億，年復合增長率為14.1%。截至2020年，我國物聯網產業規模突破1.7萬億元，十三五期間物聯網總體產業規模保持20%的年均增長率。

（二）、區塊鏈的現狀

1.區塊鏈的應用情況

德勤于《2020年全球區塊鏈調查報告》指出，在接受調查的全球1488位企業高管和從業人員中，2020年將區塊鏈運用在生產中的有39%，2019年為23%（N=1386），相較于去年增加了16%。其中，在中國的這一比例高達59%。比如，在中國香港用于貿易金融的分布式賬本技術解決方案,通過智能合同減少欺詐交易與重復融資的風險,同時提升行業透明度與生產效率。因此,區塊鏈不再是技術試驗、單純的計劃，而是已經實現跨行業、跨領域的應用。

2.企業對區塊鏈的態度和看法

根據德勤所著《2020年全球區塊鏈調查報告》，55%的受訪者（N=1488）將區塊鏈視為前五大戰略優先重點。與此同時，89%的亞太受訪者正在或計劃招募區塊鏈專業人員，39%表示已經在生產環節部署了區塊鏈技術。約83%的受訪者認為不采用區塊鏈技術將逐漸失去競爭優勢，較2019年增加六個百分點。其中34%的中國內地受訪者計劃未來12個月內至少投入500萬美元發展區塊鏈技術，中國香港的受訪者的比例達59%。

五、運用物聯網+區塊鏈的審計過程

（一）審計任務自動化處理情況

審計任務能否自動化處理取決于審計任務的結構化程度。審計任務結構化程度越高，越適合計算機自動化處理。1999年，美國Abdolmohamadi教授與49名審計經理和合伙人對332項審計任務進行了評估，發現結構化、半結構化和非結構化審計任務分別占比39%、41%和20%，其中80%的審計任務在一定程度上適合進行自動化處理（Mofitt等，2018）。

（二）物聯網和區塊鏈技術在審計流程中的具體應用

審計流程一般分為三大階段：準備階段、實施階段、終結階段。

在準備階段，審計單位需要了解被審計單位的業務概況、組織架構、管理層誠信以及管理層對財務報表的重視程度等。在這個過程中，被審計單位若有意隱瞞，則會導致審計單位了解到的情況有假。如果運用區塊鏈技術，將被審計單位的管理層的誠信檔案和所有業務概況記錄在區塊上，利用區塊鏈技術的數據不可篡改的特性可以保證被審計單位管理層的誠信度和業務概況的完整。如此便可以降低審計單位的審計風險。此外，審計單位在簽訂審計業務約定書時，可以運用智能合約，使審計單位或被審計單位在沒有第三方人際信任的條件下，按時按約履行合同。

在實施階段，在被審計單位內部控制有效的前提下，審計單位需要對其做符合性測試和實質性測試。在獲取審計證據時，對于實物形態的資產，以前往往需要花費大量的人力、物力進行盤查，即使如此，最終最多也只能認定實物的存在，不能認定其所有權，例如固定資產的監盤。而且如果是存貨，除了無法認定其所有權，還有存貨計價的依據也很難認定。而若被審計單位運用物聯網應用，將存貨、固定資產和其他重大的有形資產貼上電子標簽，審計單位就可以很快獲取相關的信息，如單價、數量、使用年限、型號等。由于現在紅外感應器、全球定位系統、激光掃描器等傳感設備的廣泛使用，故還可對其進行溯源，再運用互聯網分析技術，可立即對其評估，監測其是否存在重大風險。對于會計記錄，若被審計單位將會計記錄記在區塊鏈的每個區塊上，可防止會計記錄被偽造、變造。可以保證會計記錄數據的安全性。由此可知，利用物聯網、區塊鏈網絡取得的審計證據有更強的充分性和可靠性，而審計證據的質量越高，需要的審計證據可能越少，審計單位花費的人力、物力和時間就越少。

在終結階段，審計單位要使工作底稿清晰地顯示其生成、修改及復核的時間和人員，這里可以使用區塊鏈網絡的時間戳，便可使審計底稿在傳遞、共享的過程中由區塊鏈網絡保護信息的完整性和安全性。為防止未經授權就改動工作底稿的情況，區塊鏈的非對稱加密算法可以保證工作底稿不被私自篡改。最后審計報告也可以先通過智能合約庫自動生成，再進行補充，這樣可以減少審計單位大量的時間，而這樣智能的審計報告更具邏輯性。

物聯網和區塊鏈技術的聯合應用對于審計單位而言，可以節省從事重復性和結構性工作的人員的人力資本以及相關費用；對于被審計單位而言，可以提高內部控制的有效性。物聯網的應用能夠通過加強存貨管理和資產減值管理，降低企業固有風險，從而減少審計費用。物聯網可以改善信息收集與傳遞過程，還可以提供內部控制水平，降低內部控制風險，從而降低審計費用[5]。

物聯網對于設備安全、客戶隱私、架構僵化以及多主體難協同等方面的劣勢可以從區塊鏈技術的去中心化、非對稱加密算法、共識機制等中得到彌補。

國家/政府審計流程雖與注冊會計師審計流程不盡相同，但是可以運用物聯網和區塊鏈技術的地方基本一致，而且國家審計既是國家機關也是政治機關，對于審計數據的充分性（數量特性）和適當性（質量特性）以及安全性的要求更高。另外，因國家審計的審計對象（國家機關、行政事業單位和國有企業）具有規模大、規章繁雜、各審計數據之間的關系錯綜復雜以及審計證據數量大等特點，國家審計對物聯網和區塊鏈技術的需求則更大。

六、物聯網+區塊鏈+審計的應用存在的問題和解決對策

首先是人才資源問題。在物聯網+區塊鏈模式下的審計，對于審計人員有著更高的要求。其不僅要求審計人員有信息化的意識和基本技能，還需要其了解并掌握物聯網和區塊鏈的相關知識及應用。對此筆者認為，可以先培養或招聘部分高端人才，然后將需要復雜知識的工作分解成一步步簡單易懂的工作。為避免普通審計人員對所屬審計單位所傳遞的事情感到疑惑，審計單位可以通過培訓員工做物聯網和區塊鏈的相關知識。

然后是成本問題。如果單就物聯網而言，審計單位或被審計單位采用物聯網的相關應用會使其審計成本則降低。但若要追加使用區塊鏈技術，其審計成本會比較高。因而，在目前的區塊鏈系統運行成本下，規模較小的審計單位或者被審計單位應將區塊鏈技術用于儲存價值較高的數據，而規模較大的單位采用此類技術或可降低審計成本。

最后是審計流程再造問題。在加入物聯網和區塊鏈技術的應用之后，審計流程必將進行改造。而在改造的過程中會遇到相關工作人員的抵觸問題以及再造的審計流程的合理性問題等。對此我們可以對抵觸的人員進行溝通、培訓或調換崗位等措施進行解決；其次，可以通過借鑒其他組織的經驗來改善審計流程再造的合理性問題。