合并商譽的會計處理存在問題及改進對策分析

李美婷

（中南財經政法大學，湖北 武漢 430073 )

現代社會背景下的企業發展中合并現象愈發普遍，面臨著并購浪潮，合并商譽的會計處理工作體現出了一些不足問題有待改進，包括在評估方法以及信息披露等方面，均需要更進一步的優化，更好地推動我國各企業之間的良性競爭與發展，推進現代化經濟建設的發展進程。

1. 合并商譽的會計處理中存在的問題

面臨著激烈的并購發展局勢，企業在外延式擴張中的合并對于高額商譽的處理問題，要采取有效的合并商譽初始確認方法以及后續的計量方法，保證數據準確性。在確認商譽初始，通常是將母公司所屬份額的商譽作為確認的范圍，也就是部分商譽法，卻忽視了少數股東商譽，在收益法的基礎之上進行最終合并成本的計算，結合購買日的公允價值確認商譽初始值，后續計量合并商譽的方法是采取了規定方法中的減值測試法，也就是將資產組或資產組組合在一起，計算企業合并所形成的商譽，結合減值測試，及時發現商譽減值的問題，并進行相應的處理，通過計提減值準備，確定日后不可轉回。和國外的合并商譽會計處理方法相比，初始確認方法以及負商譽確認中，國際上采取的是全部商譽法和部分商譽法兩種方式相結合的方法，確定負商譽方面，我國在損益中不計入負商譽，使用的是部分商譽法。后續計量方法方面，國際上是通過計量現金單元，將資產組細化，可以在計提減值日后允許轉回，我國不允許轉回操作，并且在資產組分類標準方面缺少明確、統一的規定。受到各種客觀因素的影響，我國企業合并商譽的會計處理仍舊還有較大的探索和發展空間[1]。

1.1 確定合并商譽初始計量影響因素的程序不規范

合并商譽的初始計量可受到多種因素的影響而發生改變，若是在確定程序方面存在規范性不足的情況，將會導致合并商譽會計處理有效性不足。例如評估方法局限性會導致評估結果的可驗證性不足，特別是在評估無形資產時，由于不確定未來的預期收益，評估內容和具體的范圍也存在不確定性，甚至會在真實值的基礎上出現評估值超出十幾倍甚至幾十倍的情況，在計量合并成本時采取收益法的方式，融入了人員的主觀意識，因此最終導致合并成本激增。另外在確認商譽范圍時全面性不足，商譽核算僅僅考慮到了母公司所屬份額的商譽，缺少對少數股東利益的全面考慮，股東持股體現了一定的分散性特點，因此當母公司對子公司的持股占比較低時，也會出現升高商譽初始金額的情況。部分企業缺少對購買時點的準確判斷，缺少清晰明確的判斷標準，沒有在財務報表中詳細地披露相關信息，過于隨意的選擇合并成本價值時點，合并交易中合并成本的公允價值就是在購買日確定的所有成本總和，購買日的差異性使得商譽價值也存在一定的差異性，若是有目的性地采取專門選擇購買日的方式，將會對交易成本形成影響，是一種破壞交易成本準確性的行為。此類影響合并商譽初始計量重要因素難以規范確定，導致合并商譽的會計處理工作阻礙重重[2]。

1.2 合并商譽減值準備計提程序嚴謹性不足

人員的主觀性設定下，進行減值參數的制定會導致管理層在操作，簡直是融入了主觀意識，結合本年度經營情況修改商譽減值程序，進行推遲計提、粉飾報表或是激進計提，由企業全權掌握主動，導致企業的真實情況難以反映在市場，內部凈空的現象時有發生。當并購方的業績并不理想時，若是有充足的并購方業績，則可以在合并后將賬面價值隱藏起來，業務價值遠超賬面價值，形成了良好業績假象，嚴重降低了合并商譽會計處理的準確性[3]。

1.3 合并商譽信息披露簡化

信息披露制度不完善是導致合并商業信息披露充分性不足的重要原因，合并商譽信息過于簡略，加大了合并商譽會計處理工作的難度，在會計準則的指引作用下，披露重要的因素和最終結果，因此部分企業忽視了其他的指標披露，甚至不披露一些關鍵的要素，例如關鍵參數的設定原則和具體的操作步驟等，披露內容簡單化，缺少標準統一的格式，導致會計信息質量不理想。再受到外部監管力度不足因素的影響，在測算減值金額以及商譽初始價值等方面，缺少專業型的人才和監督措施，導致測算的結果準確性降低。披露企業信息和監管企業市場行為方面均存在缺陷，導致難以充分執行企業的信息披露準則[4]。

2. 合并商譽會計處理問題的改進對策

2.1 加強對合并商譽會計處理過程的規范性

企業的合并商譽會計處理問題目前仍舊存在一些缺陷問題有待改進，結合具體的不足問題，應在合并商譽會計的處理過程方面，加強規范研究，落實到實際的會計處理工作中，應對標準規范進行明確的要求，建立起系統的統一的標準體系，將價值評估的標準明確提出，發揮統一標準的約束力作用，對被并購方可辨認凈資產的公允價值，以及合并成本形成約束作用，保證商譽估值活動的準確進行，提高商譽估值的全面性和可靠性，保證準確地進行商譽估值數據的運算。分類處理凈資產時要結合不同的行業進行分類處理，結合公允價值的上下限標準，可以將收益法中的折現率取代，利用資產的市場率方式，要求企業進行信息披露，參與嚴格的測算活動，準確的披露企業的現金流和標的資產經濟壽命等，落實有效的監督管理措施。在評估機構方面提高監管力，保證第三方評估機構具備執業資格，并且在執業質量方面，要保證第三方評估機構的規范水平，嚴格按照相關的法律法規進行信息披露。合理判斷各項指標，例如評估依據、評估方法等，強制性地采取披露判斷措施，并結合合理的懲處條例和措施，督促商譽會計處理工作的過程，強調合并商譽會計處理工作的規范性，改變原有的合并商譽會計處理中存在的不足問題[5]。

2.2 結合商譽后續計量系統攤銷和減值測試

對于合并商譽的會計處理中存在的問題，要采取有效的措施將商譽后續計量系統攤銷與減值測試有機結合在一起，提高會計處理工作的全面性和準確性。因為合并商譽代表的是超額收益，是一項長期資產，通過預支可以實現超額利潤，企業在權責發生制的制度要求下，需要在一定期限內完成攤銷活動，保證支出和超額收益之間的匹配性，落實權責發生制中提出的明確要求。對于合并商譽的會計處理中存在的問題，具體的改進方法要結合商譽后續計量系統攤銷和減值測試兩方面，進行有效的改進和優化。將攤銷年限計算出來之后，每年按照年限攤銷剩余抵扣購買日所獲得的超額收益，再一次減值測試是要在年末期進行，計算和處理企業商譽，采取商譽后續計量系統攤銷和減值測試相結合的方式，能夠有效改善合并商譽的會計處理中存在的計量不規范、嚴謹性不足等問題，是改進合并商譽會計處理工作的重要措施。將這二者的積極作用有機結合在一起，提高合并商譽會計處理工作的綜合有效性和最終效率[6]。

2.3 強化監管有效性

合并商譽的會計處理工作中存在的信息披露不及時、監管措施有限的問題，是亟待改進的關鍵，為了提高合并商譽的會計處理工作效率，有必要建立起完善的信息披露標準，加大監管力度，通過這二者的作用相結合，提高會計處理工作的準確性和全面性。在建立信息披露標準準則時，要對商譽會計信息的披露標準提出明確的規定要求，尤其是對于披露可能形成影響的關鍵因素，更是要將其納入信息披露標準體系中，例如減值測試程序的實施過程以及合并成本具體的評估過程等內容，均是對披露信息形成影響的幾大關鍵要素[10]。因此，要規范商譽會計信息的披露標準，明確規范的標準要求同時，采取相同的信息披露格式，使用統一的格式來披露信息，強調信息披露規范性和準確性。在監管方面加大監管投入的力度，建立起完善的商業會計信息監管體系，對于企業的市場行為、信息披露等各項活動，要提高監管力度，保證有效的監管，落實合理的監管措施，維護評估數據的客觀、公正、全面[8]。通過完善信息披露標準、提高監管力度等方式，解決合并商譽的會計處理工作中存在的缺陷，不斷強化我國合并商譽會計處理工作的規范性和系統性，使企業能夠在良好的市場環境下擴大發展空間，為未來的長度建設與可持續發展夯實基礎[7]。

3. 結語

綜上所述，我國的市場中有關商譽的會計處理工作愈發頻繁，在實際操作過程中，對于商譽的初始計量，以及后續的計量程序方面均存在一些規范性不足、嚴謹性有限的問題值得人們關注[9]。針對此類合并商譽的會計處理問題，要以保證合并成本和可辨認凈資產價值的公允性為原則[11]，改進計量方法，加強監督力度，采取有效的合并商譽會計處理措施，使我國合并商譽會計處理工作更加規范，擴大企業的發展空間。