我國現行農產品增值稅征收制度的反思與重構研究

文/唐小強（宜賓長江源酒業有限責任公司）

我國作為農業大國，基于農產品的特殊性對農產品征收增值稅是我國稅收改革的重要內容。但是從目前農產品增值稅的征收來看，雖然在征收依據方面較為充分，在征收原則方面也有足夠的依據，但是在具體征收市場方面還面臨著較多的問題，影響了農產品增值稅的征收效果，導致農產品增值稅征收制度存在缺陷，影響了農民生產的積極性。所以，應對現行的農產品增值稅進行全面分析，掌握農產品增值稅征收制度在落實中存在的問題，提出具體的應對方案，保證農產品增值稅征收達到規范要求。

一、農產品增值稅的理論分析

（一）農產品增值稅的課征依據

農產品增值稅的征收來源于公共福利稅中。國家職能規定國家機構有義務通過征收稅款的方式應付政府的支出，在稅種的選擇以及稅務征收范圍方面應當實行全品類的征收，所有涉及的產品和生產過程都已經納入到稅務征收體系中。此外農產品增值稅征收還來源于最優課稅理論。在理論中對于政府征收的稅種進行概括，重點在于政府在稅種的選擇以及征收的額度方面可以按照政府的費用支出和產品的類別以及產品的生產效率選擇征收的額度，使稅種征收能夠達到效率公平和兼顧生產的目的。農產品增值稅除了來源于上述兩種理論之外，還來源于價外稅的理論。價外稅主要是指對產品的增值部分進行征稅，價外稅與產品生產本身無關，是產品在銷售流通環節中納稅之后所征收的稅款，這一方式將產品生產稅和產品消費納稅分離，有利于培養農民的納稅意識，對鼓勵農產品的生產銷售具有積極影響[1]。

（二）農產品增值稅課征原則

農產品增值稅在課征過程中為了提高增值稅的課征效果需要掌握正確的特征原則。目前來看農產品的課征原則首先需要滿足稅收公平原則，需要保證所有的農產品按照其類別和生產方式征收同等價款的稅額，在納稅比例方面做到相對公平，同時要考慮到納稅人的負擔，保證農產品增值稅在征收過程中納稅的主體具備納稅的能力，否則納稅額度過高就會增加納稅人的負擔，削弱納稅人的積極性，導致整個納稅環節出現問題。其次，在農產品增值稅課征過程中需要滿足征收效率原則。所謂征收效率是指在規定時間內和規定成本下征收的稅額越多越好，政府的稅務征收部門應當合理控制稅務征收成本，避免稅務征收成本過大增加增值稅的征收難度，同時也影響增值稅的征收效率。在農產品增值稅征收過程中征收效率既要關注經濟效益也要關注行政效率，使增值稅的征收能夠維持在低成本的狀態下運行，同時還要在規定期限內完成農產品增值稅的征收，提高政府管理效率。

（三）農產品增值稅課征制度及其功能

為了規范農產品增值稅的征收行為，在農產品增值稅征收過程中，國家出臺的農產品增值稅課程制度對農產品的增值稅類別、征收比例、農產品的增值稅征收詳細情況進行了細化和規范，使農產品增值稅在征收過程中能夠有健全的制度作為依托，避免農產品增值稅在征收中因缺乏管理制度影響農產品增值稅的征收效果。結合農產品增值稅的征收實際以及農產品增值稅課征過程中遇到的問題，農產品增值稅課征制度很好地發揮了指導作用，保證了農產品增值稅在征收過程中解決征收難題，提高農產品增值稅征收效果。目前農產品增值稅在征收過程中以現行的農產品增值稅課征制度為主要依據，對整個農產品增值稅特征進行了詳細的規定，以此為依據推動農產品增值稅征收工作的有序推進，對做好農產品增值稅征收工作具有直接影響，在農產品增值稅征收過程中需要將其作為重要的制度依據。

二、農產品增值稅在生產流通等操作環節中存在的問題

（一）農產品生產過程的增值稅制度

征收農產品增值稅的目的在于通過取消農業稅降低農民的負擔，使農民在生產過程中能夠依靠增值稅的方式實現稅種的轉變。但是從目前農產品增值稅的征收來看，這一方式并未實現真正的農民稅務負擔減負。

免除農業稅的規定中主要內容是免除農民生產初級產品中所繳納的稅務負擔，但是這一制度的背后，農民在購買生產資料以及購買生產設備和購買農業生產相關的服務無法實現增值稅的抵扣。從農民實際的稅務負擔來看，農產品征收增值稅之后比取消農業稅之前稅務負擔有所上升。農產品增值稅改革的主要目的在于降低農民的稅務負擔，使農民在生產過程中提高積極性。但是現行的增值稅制度本身存在一定的缺陷，導致農民在生產過程中無法通過增值稅的方式抵扣農業生產的相關費用，導致農民稅務負擔上升[2]。

（二）農產品收購過程的增值稅制度

農產品完成初級生產之后，農產品的收購成為農產品銷售的重要出口，在農產品收購過程中的增值稅制度規定得較為詳細，對農產品收購過程中涉及的稅務征收比例、稅務征收方式以及稅務征收的具體執行標準進行了細化，使農產品在收購過程中能夠按照增值稅制度進行征收。在農產品收購環節，收購企業作為納稅主體在執行增值稅制度中存在的問題主要表現為：農產品收購企業自行開具收購發票導致稅收漏洞百出。農產品企業為了降低稅務負擔，在現有的增值稅制度指導下采取了虛開發票的方式，在收購發票上做手腳，沒有遵照增值稅制度履行納稅責任，存在偷逃稅款的現象。并且現有的政治制度難以從根本上予以監管和督查，使農產品收購企業存在僥幸心理，利用發票的形式調整農產品的納稅額度，使農產品在收購過程中的增值稅制度落實存在問題，影響了國家的正常稅收。所以，如何解決農產品收購過程的增值稅制度落實問題，如何加強對農產品收購企業增值稅發票的管理，對于農產品收購企業和農產品增值稅制度的落實具有直接影響。

（三）農產品加工過程的增值稅制度

農產品加工企業涉及的增值稅主要表現為兩個方面：其一是農產品加工企業收購初級農產品過程中需要繳納的增值稅。其二為農產品加工企業在產品生產銷售過程中需要繳納的增值稅，農產品加工企業收購初級農產品既包含從農戶手中收購，同時也包含從糧食貿易公司收購。而目前農產品加工企業為了降低成本普遍選擇從農戶手中直購和從小的糧食貿易公司中采購的方式。這兩種方式在農產品收購過程中無法向農戶和小型貿易機構開具發票，導致這部分收購成本無法進入到企業的財務成本中，導致企業利潤過高增加了企業的納稅額度，使企業的稅務負擔加重。糧食收購企業在產品生產銷售過程中利潤率較低，屬于微利行業，但是所執行的增值稅征收標準與其他企業相同，這導致了糧食加工企業處于納稅高位的狀態，嚴重地蠶食了糧食加工企業的利潤，增加了糧食加工企業的經營難度，使糧食加工企業在經營過程中面臨著較大的風險，如果不解決這一問題，糧食加工企業成本攀升和利潤率下降會導致糧食加工企業生產經營出現問題，增加糧食加工企業倒閉的風險[3]。

三、現行農產品增值稅征收制度改革對策

（一）試點免征生產資料增值稅

基于現階段農產品增值稅的征收狀況以及征收制度的落實情況，在農產品征收制度的改革方面需要考慮到農民生產中消耗的生產資料數量巨大，種子、化肥、農藥、農機等方面的投入相對較大，在增值稅征收方面給農民的生產帶來了較大的稅務負擔。在稅收改革過程中是否能夠試點免征生產資料的增值稅，使農民在購買生產資料過程中無需承擔增值稅直接拉低農產品生產資料銷售價格，降低農產品的生產成本，同時也減輕農民購買生產資料的負擔。這一方式是提高農產品增值稅征收效果的重要方式，對現階段農產品增值稅征收工作具有直接影響[4]。

（二）加強農產品收購企業增值稅自行抵扣政策的監管

為了降低農產品收購企業的稅務負擔，目前在農產品增值稅征收制度中推出了農產品收購企業增值稅自行抵扣的政策，但是在實際運行中許多企業存在虛報增值稅和財務數據造假的問題。篡改財務數據導致農產品收購企業增值稅自行抵扣在實施中存在困難，影響了國家正常的增值稅征收秩序，不利于農產品增值稅征收制度的落實，使農產品增值稅在征收過程中因缺乏規范影響征收效果。所以，對于農產品收購企業增值稅自行抵扣政策稅務部門必須要加強監管，掌握農產品收購企業增值稅自行抵扣的基本情況，對抵扣的數額和企業的財務數據進行全面審核，保證增值稅自行抵扣政策落實到位，并提高其規范性。

（三）明確農產品加工產品類別和課稅規則

對于農產品加工企業在加工產品的類別方面需要予以明確，不同的產品繳納的增值稅存在差異。根據產品的特性和產品的生產流程以及產品的包裝情況，按照農產品的規則使不同的農產品在加工完成之后所征收的增值稅存在差異。對于利潤率高的農產品加工產品執行正常的課稅標準。對于附加值較低的初級農產品加工產品在課稅的額度方面需要予以降低。通過課稅規則的調節，使農產品加工企業在加工產品的增值稅繳納過程中做到公平、公正、合理、合法，有效降低農產品加工企業的稅務負擔，使農產品加工企業在納稅過程中能夠降低稅務負擔，提高農產品加工企業的市場活力，保證農產品加工企業在市場競爭中占據優勢，推動農產品加工企業的快速發展[5]。

四、結論

農產品在增值稅征收過程中既要了解現行制度的規則和內容以及征收的依據，同時也要掌握現行制度的短板及存在的問題，根據農產品生產流通和加工的特點制定合理的改革措施，使農產品增值稅在征收過程中達到征收要求，實現降低農民負擔的目的，提高農產品增值稅征收的合理性，保證農產品增值稅在征收過程中取得積極效果。