基本建設(shè)項目財務(wù)管理問題及優(yōu)化
——竣工財務(wù)決算視角

郭莉莉

（國家海洋局南海調(diào)查技術(shù)中心，廣東 廣州 510275）

竣工財務(wù)決算是基本建設(shè)項目管理中的重要環(huán)節(jié)，是綜合體現(xiàn)項目財務(wù)狀況、建設(shè)成果和投資效益的總結(jié)性報告，是正確核定資產(chǎn)價值、辦理資產(chǎn)移交和產(chǎn)權(quán)登記的重要依據(jù)，也是項目投資評價和績效考核的重要依據(jù)。在基層事業(yè)單位基建項目竣工財務(wù)決算過程中面臨的一些問題，反映出基建項目財務(wù)管理環(huán)節(jié)的薄弱。從竣工財務(wù)決算反映出的問題出發(fā)，反思項目建設(shè)開展過程中的財務(wù)管理問題，并提出相應(yīng)的優(yōu)化舉措，和基建資金的有效使用，對保障項目投資的安全，提高基建資金的有效使用和保障基建項目投資效益具有重大意義。

一、基建項目財務(wù)管理存在的問題

（一）按項目單獨核算不規(guī)范，影響了項目建設(shè)成本的準(zhǔn)確性

2019年實行政府會計制度后，基建資金與其他項目核算一樣，實行財務(wù)會計和預(yù)算會計平行記賬，但基建項目與其他項目不同在于，一般項目只要編入年度部門決算，而基建項目既要編入年度部門決算，又要編制項目竣工財務(wù)決算[1]。基建項目編入年度部門決算是以預(yù)算會計數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，而編制竣工財務(wù)決算，應(yīng)當(dāng)以財務(wù)會計中“在建工程”等科目為基礎(chǔ)。

基建項目的財務(wù)會計核算，是在“在建工程”科目下設(shè)“建筑安裝工程投資”“設(shè)備投資”“待攤投資”“其他投資”“待核銷基建支出”和“基建轉(zhuǎn)出投資”等二級科目，并按項目單獨核算。實務(wù)中，很多單位對“按項目單獨核算”理解的不夠透徹，有些單位以為將專項資金存放在為項目專門開設(shè)的銀行賬戶中，就是實現(xiàn)了單獨核算；有些單位僅在“在建工程”科目下按項目單獨核算，未對基建業(yè)務(wù)涉及的其他會計科目單獨核算；有些單位未區(qū)分中央財政資金和其他來源資金核算，導(dǎo)致財政資金和其他來源資金的支出難以準(zhǔn)確區(qū)分。會計核算工作不規(guī)范，導(dǎo)致對項目建設(shè)成本的統(tǒng)計費時費力，影響了項目建設(shè)成本的準(zhǔn)確性。

（二）設(shè)備投資核算不規(guī)范，竣工決算交付資產(chǎn)不準(zhǔn)確

基建項目建設(shè)成本管理規(guī)定，項目建設(shè)發(fā)生的各種設(shè)備成本，應(yīng)當(dāng)在“設(shè)備投資”科目核算，待工程竣工驗收合格后，將形成的資產(chǎn)交付或者移交生產(chǎn)使用單位。實務(wù)中，基建項目中存在一些設(shè)備，購入后即相對獨立投入使用，且金額達到單位的固定資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)，對這種設(shè)備投資的核算，有的做法是在“在建工程”科目過渡后，隨即轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”科目并開始計提折舊，“固定資產(chǎn)”科目下既包含了仍在建設(shè)期的基建項目設(shè)備，也包含了單位管理用的其他固定資產(chǎn)，各種固定資產(chǎn)的項目歸屬難以區(qū)分，導(dǎo)致在項目竣工財務(wù)決算時，該基建項目購置的設(shè)備、工具、器具的數(shù)量和金額無法準(zhǔn)確統(tǒng)計，嚴(yán)重影響了竣工決算的準(zhǔn)確性和交付資產(chǎn)的完整性。

（三）竣工財務(wù)決算普遍滯后

按照規(guī)定，基建項目編報竣工財務(wù)決算的時間是完工可投入使用后的3個月內(nèi)，有特殊情況確需延長的，中小型項目不超過2個月，大型項目不超過6個月。但實務(wù)中，因種種原因很多單位未及時辦理竣工財務(wù)決算，項目資金未及時結(jié)算，資產(chǎn)未及時交付，造成國有資產(chǎn)底數(shù)不清，會計信息失真，加之人員變更等因素交織影響，基建項目的資料整理和決算編制困難重重，資產(chǎn)交付被擱置，甚至造成資產(chǎn)流失。

如某自然資源系統(tǒng)基建項目，2009年完成竣工驗收，但由于業(yè)主方和承建方均對工程結(jié)算金額持有異議，工程結(jié)算一直未完成，后委托第三方造價咨詢公司進行結(jié)算審核，造價咨詢公司先后三次出具結(jié)算審核意見，但業(yè)主方和承建方仍未能達成一致，由于期間機構(gòu)人員變更等因素，直至2020年，工程竣工價款結(jié)算尚未完成，導(dǎo)致無法順利完成竣工財務(wù)決算，項目至今仍未辦理在建工程轉(zhuǎn)固手續(xù)和賬務(wù)處理。

還有些基建項目，由于建設(shè)周期長，被劃分為若干個實施階段，各階段的牽頭單位與參與單位均不同，很多項目某一階段工程已具備交付使用條件，但各單位之間缺乏統(tǒng)籌協(xié)調(diào)，職責(zé)劃分不明確，單項工程完工投入使用后，遲遲未開展竣工財務(wù)決算編報，導(dǎo)致項目各個階段由始至終從未進行過竣工財務(wù)決算。

根據(jù)《基本建設(shè)財務(wù)規(guī)則》及2019年財政部就加快做好行政事業(yè)單位長期已使用在建工程轉(zhuǎn)固工作通知精神，基建項目一旦完工交付使用，就應(yīng)當(dāng)及時進行轉(zhuǎn)固的賬務(wù)處理，尚未辦理竣工決算的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)暫估入賬，待竣工決算后再按實際成本調(diào)整暫估價值。而實務(wù)中，很多單位的在建工程是否轉(zhuǎn)固，仍然取決于基建項目是否取得竣工決算批復(fù)。竣工財務(wù)決算工作滯后，已使用的資產(chǎn)長期不進行資產(chǎn)移交，不辦理竣工財務(wù)決算，不進行賬務(wù)處理，在建工程比例偏大，計入固定資產(chǎn)比例較低，影響了對資產(chǎn)的有效管理，也嚴(yán)重影響了部門決算報告和綜合財務(wù)報告的真實性。

二、基建項目財務(wù)管理的優(yōu)化建議

（一）嚴(yán)格按項目單獨核算，準(zhǔn)確核算項目建設(shè)成本

按項目單獨核算是《基本建設(shè)財務(wù)規(guī)則》對基建項目核算的基本要求，也是基建項目財務(wù)管理的基礎(chǔ)。準(zhǔn)確理解“單獨核算”的實質(zhì)非常重要。所謂單獨核算是以立項的項目為對象進行收、支、余的核算，使該項目的經(jīng)濟業(yè)務(wù)區(qū)別于單位其他業(yè)務(wù)或其他項目的經(jīng)濟業(yè)務(wù)。實行單獨核算，最終要達到按照會計科目和輔助信息，能夠從會計核算系統(tǒng)中直接生成項目經(jīng)費明細賬的目標(biāo)。

具體在操作上，正確設(shè)置會計科目是落實單獨核算的前提，科目設(shè)置有兩種方式，一是以基建項目名稱建立明細科目，二是按項目名稱設(shè)置輔助核算，考慮到單位同時開展的基建項目不止一個，建議按項目名稱設(shè)置輔助核算，會計科目不僅限于“在建工程”，基建業(yè)務(wù)所涉及的科目如“工程物資”“預(yù)付賬款”等，都要設(shè)置輔助核算。而且，基建項目通常資金量龐大，除中央財政撥款外，還有其他來源資金，對于多種來源的資金，最好設(shè)置“資金來源”輔助核算，使各種來源資金的支出能清晰地分開。最終實現(xiàn)所有與基建項目相關(guān)的會計科目，能夠按項目名稱直接導(dǎo)出明細賬，清晰反映各項目、各來源資金的收、支、余情況。

（二）規(guī)范設(shè)備投資核算，保證資產(chǎn)價值的準(zhǔn)確

對于購入后即可相對獨立投入使用且達到單位固定資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)備，雖然項目整體仍在建設(shè)期，但對這部分設(shè)備而言，已經(jīng)達到可使用狀態(tài)。實務(wù)中有兩種方式，一種是在“設(shè)備投資”核算，第二種是通過“設(shè)備投資”過渡后隨即轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”并計提折舊，兩種核算方式的優(yōu)劣值得商榷。

第一種核算方式，在“設(shè)備投資”核算，符合在“在建工程”科目歸集建設(shè)成本，項目竣工驗收后轉(zhuǎn)固的基本核算原理，但不足之處是無法及時對項目形成的資產(chǎn)實施有效監(jiān)管，尤其在項目周期長、竣工決算普遍滯后的情況下。基建項目建設(shè)周期普遍長達3-5年甚至5-8年，這么長的時間跨度內(nèi)，這些價值不菲的設(shè)備，若賬上不體現(xiàn)為資產(chǎn)，長期掛在“在建工程”科目，不落實管理責(zé)任，不計提折舊，無法從賬上反映資產(chǎn)的真實價值，實物也容易因管理不善造成丟失毀損。

第二種核算方式，好處是這些設(shè)備能及時落實實物管理責(zé)任，進行折舊計提，合理確認設(shè)備的價值。不足之處是需增加“固定資產(chǎn)”科目項目輔助核算，否則各種來源的資產(chǎn)連同單位管理用的固定資產(chǎn)混雜在一起，將大大增加項目建設(shè)成本的統(tǒng)計難度，影響項目建設(shè)成本的準(zhǔn)確計量。

綜合兩種方式的優(yōu)劣，在賬務(wù)處理上，建議將基建項目購置的設(shè)備成本在“設(shè)備投資”中核算，并在設(shè)備單個達到可使用狀態(tài)時，及時計提折舊，將折舊費用作為工程待攤費用的一部分，計入“在建工程—待攤投資支出”，基建項目竣工驗收后，將建設(shè)期間計提的折舊費用分?jǐn)偟较嚓P(guān)資產(chǎn)價值。這樣處理既符合《基本建設(shè)財務(wù)規(guī)則》的規(guī)定，又準(zhǔn)確反映了資產(chǎn)的真實價值。具體賬務(wù)處理如下：

1.資產(chǎn)購置時按購置價值：

借：在建工程—設(shè)備投資—資產(chǎn)原值

貸：銀行存款等

2.建設(shè)期內(nèi)計提折舊：

借：在建工程—待攤投資支出—折舊費用

貸：在建工程—設(shè)備投資—累計折舊

3.項目完工時：

將固定資產(chǎn)購置成本扣除累計折舊后的金額轉(zhuǎn)入交付使用：

借：固定資產(chǎn)

在建工程—設(shè)備投資—累計折舊

貸：在建工程—設(shè)備投資—資產(chǎn)原值

同時，將建設(shè)期間計提的折舊費用，結(jié)轉(zhuǎn)分?jǐn)偟浇桓妒褂觅Y產(chǎn)價值：

借：固定資產(chǎn)/無形資產(chǎn)/流動資產(chǎn)

貸：在建工程—待攤投資支出—折舊費用

賬務(wù)處理的同時要落實實物管理，對建設(shè)期內(nèi)在“設(shè)備投資”中核算的設(shè)備，要及時登記設(shè)備臺賬，粘貼資產(chǎn)標(biāo)簽，落實使用部門和責(zé)任人，并定期組織盤點，防止丟失毀損，保證實物的安全。

（三）采取有效措施，解決結(jié)算拖延和決算滯后的問題

1.加強工程價款結(jié)算管控

竣工驗收是工程結(jié)算的前提，財務(wù)決算是工程結(jié)算的歸宿，做好財務(wù)竣工決算的前提，是做好工程結(jié)算和竣工驗收[2]。實務(wù)中，工程竣工價款結(jié)算成為很多項目的“卡脖子”問題，這種情況并不少見。工程結(jié)算的順利開展，需要業(yè)主、勘察設(shè)計、施工、監(jiān)理等各單位積極配合，及時溝通發(fā)現(xiàn)的問題，可以委托專業(yè)造價咨詢機構(gòu)，由專人跟進結(jié)算工作，跟蹤項目實施全過程，對關(guān)鍵節(jié)點結(jié)算進行重點稽核[3]，可以在與監(jiān)理單位、造價咨詢單位等的合同上約定處罰條款，超出一定的時間范圍，各方要承擔(dān)相應(yīng)的責(zé)任[4]，督促各方形成暢通的聯(lián)動關(guān)系，對結(jié)算的異議及時進行溝通協(xié)商，保證價款結(jié)算的順利開展。

2.及時督導(dǎo)落實單項工程竣工財務(wù)決算

對于建設(shè)周期長的大型項目，要關(guān)注各單項工程的進度情況，這是實務(wù)中常見的因責(zé)任推諉造成決算拖延的環(huán)節(jié)。項目主管部門要加強指導(dǎo)和督促，統(tǒng)籌協(xié)調(diào)，明確各單項工程竣工財務(wù)決算的職責(zé)劃分。單項工程具備交付使用條件的，督促建設(shè)單位及時編報單項工程竣工財務(wù)決算，全部竣工后再編報竣工財務(wù)總決算。

3.落實基建項目財會監(jiān)督和績效評價機制

基建項目竣工財務(wù)決算滯后，除了建設(shè)單位內(nèi)部控制與管理的漏洞，歸根結(jié)底還是缺乏有效的財會監(jiān)督，對竣工財務(wù)決算缺乏剛性約束，沒有形成嚴(yán)格的約束激勵機制[5]。導(dǎo)致建設(shè)單位決算意識淡薄，認為項目已經(jīng)竣工并投入使用，財務(wù)決算是可有可無的環(huán)節(jié)，未加以重視。近年來，各部門已強化對基建項目的指導(dǎo)和監(jiān)督力度，例如，將長期未轉(zhuǎn)固在建工程的情況納入中央基建項目竣工財務(wù)決算工作進度報告和年度資產(chǎn)報告，及時發(fā)現(xiàn)各單位長期已使用在建工程情況，責(zé)成各建設(shè)單位對在建工程未轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)問題進行說明，并有針對性進行清查和督導(dǎo)。

制度的建立很重要，制度的執(zhí)行更重要，要將已經(jīng)建立的財會監(jiān)督和約束激勵真正落到實處，例如項目開始前，簽訂績效終身責(zé)任追究制度來約束項目責(zé)任人，項目結(jié)束后，對整個項目進行綜合評價，形成評價結(jié)果，對因工程結(jié)算拖延影響竣工財務(wù)決算的，采取懲戒措施，將已實際結(jié)算的部分，計入建設(shè)內(nèi)容范疇，將存在爭議無法結(jié)算的費用轉(zhuǎn)出，用建設(shè)單位的自有資金彌補[6]，對未按要求編報竣工財務(wù)決算的單位，在一段時間內(nèi)不再安排基建項目，或扣減一定比例的預(yù)算，發(fā)揮財會監(jiān)督和績效評價兩種作用，推動基建項目竣工財務(wù)決算早日完成，提高資產(chǎn)使用效益。

（四）建立財務(wù)助理制度，提高基建項目財務(wù)管理水平

基建項目在人們印象中不是常規(guī)性財政撥款投入，通常具有一次性的特點，財務(wù)人員較少接觸基建項目，缺乏基建項目財務(wù)管理的專業(yè)素養(yǎng)。而基建項目往往投資金額大、建設(shè)周期長、竣工財務(wù)決算涉及面廣，要求財務(wù)人員除了具備專業(yè)財務(wù)會計知識，還要熟悉基建財務(wù)管理和工程建設(shè)程序。建議借鑒科研項目財務(wù)助理制度，建立基建項目財務(wù)助理制度，要求在立項之初，建設(shè)單位就要配備相應(yīng)的財務(wù)助理，并進行財務(wù)助理培訓(xùn)，讓財務(wù)助理從立項之初就參與其中，在項目預(yù)算、初設(shè)、招投標(biāo)、項目實施及竣工驗收、財務(wù)決算中，讓財務(wù)助理發(fā)揮參謀助手作用，確保財務(wù)管理措施在項目實施的全階段發(fā)揮應(yīng)有的效果。

三、結(jié)束語

基建項目財務(wù)管理是個宏大的命題，是在遵循國家現(xiàn)行法律法規(guī)的前提下，在基建項目實施的各環(huán)節(jié)，構(gòu)建起完善的財務(wù)管理制度，并將制度的執(zhí)行貫穿于項目實施的各階段。本文對基建項目財務(wù)管理命題的提出，是筆者從基建項目竣工財務(wù)決算工作中遇到的問題出發(fā)，思考其中折射的財務(wù)管理問題，尋找相應(yīng)的優(yōu)化措施，并不能涵蓋基建項目財務(wù)管理的所有方面。關(guān)于基建項目系統(tǒng)性的財務(wù)管理問題，期待與同行更加深入地探討。