政府會計制度下本年盈余與預算結余差異調節表編制探討

馬青青 阜新市氣象局

引言

對于事業單位，應該按照政府制定的會計制度的相關要求，對本單位將當年對結余的預算與實際的盈余之間的差異情況進行制表分析，因此在年尾，編制年預算結余與盈余的差異調節表對于反映單位存在于財務與預算兩種會計之間的差異具有重要意義，并且為反映在雙基礎的核算模式所產生的差異情況，非常有必要在財務報告的附注中對該表進行說明。本文將以某事業單位為例，對在實務中如何編制差異調節表，進行舉例說明并提出一些建議。

一、造成本年盈余與預算結余存在差異的原因分析

(一)財務會計與預算會計核算：原理差異

在原理上，這兩種核算方式具有較大的差異性根據政府會計制度規定，二者實行的核算模式不同，財務會計是全責發生制度，預算會計是收付實現制。這兩種核算模式有本質上的差異，前者是以收付款的權利和義務發生的期間為標準，來確定當期的收入和支出，后者是以實際收付現金的期間為判斷標準對收入和支出進行核算。并且模式的差異性使得單位在當年的盈余情況與預算中的結余存在不同。

(二)財務會計與預算會計核算：范圍差異

在范圍上，二者也存在很多不同，其中財務會計的核算范圍更廣，并且存在于各類業務中，預算會計核算僅在需要收支現金的業務上，和財務會計核算一并進行，比如在某些單位用現金支付水電費，除此之外的其他業務，可以忽略預算會計的核算。比如不需要現金支付的業務上，在單位計提固定資產時，只需要進行財務會計核算。

二、本年盈余與預算結余差異調節具體案例分析

差異調節表是連接“雙基礎”核算模式下財務會計與預算會計的橋梁和紐帶。為了反映單位當年的盈余情況和預算中的結余情況之間的不同，需要對差異進行調節。需要調節的差異具體包括重要項目和其他項目兩類差異。其中對重要項目中的差異進行調節是最關鍵的部分，幾乎將涉及到的相關差異事項全部列出來。在會計核算準確的前提下，假如該單位在對重要項目中存在的不同進行調節之后，盈余依舊和預算中的結余存在差異，則還需通過其他事項差異來進行有效調節，直到達到一致為止。本文以甲事業單位為例，結合實務中可能遇到的經濟事項，舉例說明差異調節表中與財務和預算兩種會計存在差異性相關業務，進而幫助財務工作人員理解差異調節表的編制原理。本文假定，甲事業單位2020年本年預算結余數為一百萬元，本年盈余數為89萬元，假設甲事業單位不存在“其他事項差異”，且除文中列舉的業務(文中列舉的12項經濟業務互不相關)外，本年度沒有其他涉及調整的差異事項。

(一)甲事業單位在重要項目中的差異

第一類：不屬于預算中的收入但是被認為收入的相關業務

1.應收和預收兩類款項中的收入

例①甲事業單位與外單位簽訂一份專業技術服務合同，甲單位開具事業收入發票5萬元，本年未收到該筆款項，假設不考慮相關稅費。財務會計分別將“應收賬款”和“事業收入”科目借記和貸記為50 000元。在對賬務進行處理中，預算會計不參與。

2.接受非貨幣性資產捐贈確認的收入

例②甲事業單位接受了由其他單位捐贈的一批價格為十萬元的電腦，假設不考慮相關稅費。財務會計應借記“固定資產”科目10萬元，貸記"捐贈收入"科目10萬元。在對賬務進行處理中，預算會計不參與。

第二類：當期未被認為是費用但是作為預算支出的業務

1.應付、預付賬款的支付、支出

例③甲事業單位在上年采購了一批電腦，總共花費2萬元，款項未支付，本年以銀行轉賬方式支付。財務會計減少“應付賬款”2萬元，減少“銀行存款”2萬元；預算會計增加“事業支出”2萬元，減少“資金結存”2萬元。

2.物資成本的指出包括取得存貨和政府儲備的物資

例④甲事業單位買入一批價格50 000元的專業材料，通過銀行轉賬支付。財務會計增加“庫存物品”5萬元，銀行存款減少5萬元；預算會計處理方式與例③一致。

3.為構建固定資產等的資本性支出

例⑤甲事業單位購置一臺專用設備，價值10萬元，通過銀行轉賬支付。財務會計增加“固定資產”10萬元，減少“銀行存款”10萬元；預算會計處理方式與例③一致。

4.償還借款本息支出

例⑥甲事業單位償還一筆短期銀行貸款的本金10萬元，通過銀行轉賬支付，假設不考慮利息費用。則財務會計減少“短期借款”10萬元，減少“銀行存款”10萬元；預算會計需要增加“債務還本支出”10萬元，減少“資金結存”10萬元。

第三類：當期不是收入但是預算中的收入的業務

1.收取到的應收和預收款確認的預算收入

例⑦甲事業單位向外單位提供專業技術服務，按合同約定收取預收款10萬元，假定不考慮相關稅費。財務會計增加“銀行存款”10萬，增加“預收賬款”10萬元；預收會計需要確認“事業預算收入”10萬元，同時增加“資金結存”10萬元。

2.將收取的借款作為預算收入

例⑧甲事業單位從某銀行取得一筆20萬元的長期貸款。財務會計將銀行存款”和“長期借款”都增多20萬元；并且預算會計將“資金結存”增加20萬元，將“債務預算收入”確認為20萬元。

第四類：當期未被認定成預算中的指出但是被認為是費用的業務

1.存貨發出以及政府對物資進行儲備等費用

例⑨甲事業單位的相關部門領了一批價格為20 000元的庫存備件。財務會計增加“業務活動費用”2萬元，減少“庫存物品”2萬元；在對賬務進行處理中，預算會計不參與。

2.計提的折舊費用和攤銷費用

例⑩甲事業單位對固定資產計提折舊，折舊金額10萬元。財務會計增加“業務活動費用”10萬元，增加"固定資產累計折舊"10萬元，由于沒有涉及到現金收支，在對賬務進行處理中，預算會計不參與。

3.確認的資產處置費用

例?甲事業單位經批準報廢一臺不能繼續使用的專用設備，該設備原值20萬元，已提折舊10萬元，假設無殘值變現收入，不考慮報廢過程中的相關費用。首先需要將固定資產的賬面原值20萬元和累計折舊10萬元沖銷，轉入“待處理財產損溢”10萬元。等到批準報廢時，增加“資產處置費用”10萬元，沖減“待處理財產損溢”科目10萬元。預算會計不做賬務處理。

4.應付和預付兩類賬款項認定的費用

例?甲事業單位對車輛進行維修，需支付1萬元的維修費用，假定本年未支付該筆維修費，則預算會計并不需要進行賬務處理；財務會計需要確認負債，增加“業務活動費用”1萬元，增加“應付賬款”1萬元。

(二)甲事業單位差異調節表編制思路

結合上述列舉的12類經濟業務，在2020年，應列式在甲單位編制的差異調節表的相關的具體數據如下所示：

本年預算結余數填列100萬元

加：第一類經濟業務(例①②)合計15萬元

加：第二類經濟業務(例③④⑤⑥)合計27萬元

減：第三類經濟業務(例⑦⑧)合計30萬元

減：第四類經濟業務(例⑨⑩??)合計23萬元

通過以上四類差異調節，得出本年盈余數89萬元。

三、提升編制差異調節表的具體操作能力的對策分析

(一)加強政府會計制度學習，提高財務人員專業素養

在政府制定的會計制度下，要求相關從業人員需要深入學習會計核算在雙基礎核算體系中的相關理論，并且在具體實踐中，處理相關業務時，需要正確應用和理解收付實現和權責發生兩類制度。在實務工作中，對于每一筆經濟業務，財務人員要結合政府會計制度，通過職業判斷，選擇財務會計和預算會計，并應通過自學與培訓相結合的方式，加強政府會計制度的學習，提高自身專業素養，以便更好地完成財務工作。

(二)自動分析與手工調整相結合，高效編制差異調節表

在實務工作中，大多數單位應用的財務軟件都能夠在期末自動生成差異調節表，但是自動生成的差異調節表往往是本年的匯總數，不利于財務人員分析形成差異的具體原因，建議在財務軟件中增加自動識別定位功能，使得差異調節表中的數據能夠定位到具體的經濟業務中。

如果在財務軟件中沒有自動識別的功能，這就要求財務人員在日常的會計核算中手工調整，采取在憑證中備注的方式，或者運用Excel表格加以記錄差異事項。此外，財務人員還可以結合財務軟件中生成的會計科目余額表，在Excel中設置相關表格，反映本年預算收入與本年收入的差異，以及本年預算支出與費用的差異，并通過細致的通過分析與匯總，進而得出總差異，最終高效編制出差異調節表。