會(huì)計(jì)監(jiān)督體系的國際比較與啟示

唐思力

[摘要]本文在分析我國現(xiàn)階段會(huì)計(jì)監(jiān)督體系的不足之處后，對國外三種主要的會(huì)計(jì)監(jiān)督體系的優(yōu)勢加以借鑒和利用，提出提升我國現(xiàn)有會(huì)計(jì)監(jiān)督體系有效措施，有助于健全和完善我國會(huì)計(jì)監(jiān)督體系。

[關(guān)鍵詞]會(huì)計(jì)監(jiān)督? ?體系? ?問題? ?完善

會(huì)計(jì)監(jiān)督是由政府監(jiān)督、社會(huì)監(jiān)督、單位內(nèi)部監(jiān)督所構(gòu)成的一個(gè)系統(tǒng)的體系，是會(huì)計(jì)監(jiān)督主體對國家機(jī)關(guān)、企事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)及事項(xiàng)是否符合相關(guān)法律法規(guī)，會(huì)計(jì)資料是否真實(shí)完整所進(jìn)行的指導(dǎo)、控制和調(diào)節(jié)，以達(dá)到預(yù)期目標(biāo)。隨著經(jīng)濟(jì)全球化的不斷深入和推進(jìn)，面對經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的種種問題，我國的會(huì)計(jì)監(jiān)督體系也面臨著更大的挑戰(zhàn)。本文以德國、美國和東南亞國家為例，比較其會(huì)計(jì)監(jiān)督體系的不同，分析其優(yōu)劣，為我國公司會(huì)計(jì)監(jiān)督體系的改革、完善所用。

一、國外三類會(huì)計(jì)監(jiān)督體系的概述與分析

（一）德國的會(huì)計(jì)監(jiān)督體系

德國的會(huì)計(jì)監(jiān)督體系以內(nèi)部控制為主，由以下三種主要方式構(gòu)成：（1）監(jiān)事會(huì)審計(jì)。監(jiān)事會(huì)成員一般為持有公司股份以及委托投票權(quán)的銀行、公司員工、股東等，能充分保障利益相關(guān)者的權(quán)益。監(jiān)事會(huì)主要對公司財(cái)務(wù)報(bào)表是否公允合法以及會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性、完整性進(jìn)行審查。由于監(jiān)事會(huì)全部由非執(zhí)行董事構(gòu)成，并且有任免管理委員會(huì)成員、監(jiān)督管理委員會(huì)是否按公司章程辦事、召開股東大會(huì)等權(quán)利，所以在會(huì)計(jì)監(jiān)督中發(fā)揮著重要作用。（2）稅務(wù)審計(jì)。德國企業(yè)在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，被要求必須遵照稅法的規(guī)定編制，納稅、抵扣等都必須嚴(yán)格地反映在報(bào)表中。由于稅法對財(cái)務(wù)報(bào)表的重大影響，稅務(wù)審計(jì)在德國會(huì)計(jì)監(jiān)督體系中有著非常重要的地位。（3）內(nèi)部審計(jì)。內(nèi)部審計(jì)部門對公司的日常經(jīng)營活動(dòng)進(jìn)行審查，在會(huì)計(jì)監(jiān)督體系中發(fā)揮監(jiān)督檢查作用。

（二）美國的會(huì)計(jì)監(jiān)督體系

與德國不同，美國的會(huì)計(jì)監(jiān)督以外部監(jiān)督為主，有以下方式：（1）外部監(jiān)督。美國公司內(nèi)部沒有設(shè)置監(jiān)事會(huì)，而是由公司聘用專業(yè)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所或?qū)徲?jì)師事務(wù)所對其財(cái)務(wù)狀況、財(cái)務(wù)報(bào)表的公允合法性進(jìn)行審計(jì)。由于公司所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)的分離，企業(yè)所有者需要更好地了解公司的經(jīng)營活動(dòng)以及財(cái)務(wù)狀況，會(huì)計(jì)師事務(wù)所便應(yīng)運(yùn)而生。由獨(dú)立的第三方對公司的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量等進(jìn)行審計(jì)，保證了財(cái)務(wù)報(bào)表以及所披露的會(huì)計(jì)信息真實(shí)可靠。（2）內(nèi)部控制與內(nèi)部審計(jì)。安然事件后，內(nèi)部審計(jì)的地位不斷提升，相應(yīng)的內(nèi)部控制也越來越受到重視。內(nèi)部審計(jì)的地位提升不僅表現(xiàn)在獨(dú)立性和權(quán)威性的提高，而且還表現(xiàn)在內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)開始涉及整個(gè)業(yè)務(wù)與管理流程。同時(shí)，獨(dú)立董事制度也更加完善，會(huì)計(jì)與內(nèi)部審計(jì)部門之間的職責(zé)與分工也更加明確。

（三）東南亞國家的會(huì)計(jì)監(jiān)督體系

東南亞國家的會(huì)計(jì)監(jiān)督有以下特點(diǎn)：（1）會(huì)計(jì)監(jiān)督主要依賴于家族自身。由于家族對企業(yè)的控制力度較大以及重要職務(wù)均由家族內(nèi)部成員擔(dān)任，財(cái)務(wù)狀況和會(huì)計(jì)信息的可靠程度絕大程度上依賴于企業(yè)的內(nèi)部監(jiān)督。基于所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)高度集中、親情紐帶等因素的影響，家族企業(yè)各部門間聯(lián)系緊密，配合度高，信息公開透明，相較于其他類型的企業(yè)，家族企業(yè)開展內(nèi)部監(jiān)督工作會(huì)更為順利，受到的阻力也更小。但這樣一來，發(fā)生合謀舞弊以及重大錯(cuò)報(bào)的可能性便大大增加。（2）政府監(jiān)督。在東南亞國家，絕大多數(shù)家族企業(yè)依賴于政府的政策及扶持，缺乏有效的外部監(jiān)督，如銀行等機(jī)構(gòu)對公司的監(jiān)督作用相當(dāng)弱。

（四）三種會(huì)計(jì)監(jiān)督體系的比較分析

德國和美國雖然在監(jiān)督主體上有所不同，但都體現(xiàn)了監(jiān)督主體與決策主體必須嚴(yán)格分離這一原則。德國設(shè)立管理委員會(huì)和監(jiān)事會(huì)，管理委員會(huì)由執(zhí)行董事組成，而監(jiān)事會(huì)則由公司職工、銀行等其他利益相關(guān)者組成。管理委員會(huì)負(fù)責(zé)公司的日常經(jīng)營和決策，監(jiān)事會(huì)則對其財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果進(jìn)行監(jiān)督，二者職權(quán)分明。美國則是把審計(jì)委員會(huì)作為監(jiān)督主體，審計(jì)委員會(huì)作為董事會(huì)下屬的一個(gè)委員會(huì)，其成員由董事會(huì)從公司的非執(zhí)行董事中任命，充分體現(xiàn)了其會(huì)計(jì)監(jiān)督相對于公司管理的獨(dú)立性。

德國對內(nèi)部監(jiān)督最為重視，政府通過稅法使得政府監(jiān)督的力度有可靠保證。東南亞國家除內(nèi)部監(jiān)督外，其他的監(jiān)督方式都處于弱勢地位，而美國則是典型的外部監(jiān)督型。盡管不同的國家和地區(qū)側(cè)重不同，但各監(jiān)督主體之間的關(guān)系都十分明確且分工清楚。

在美國經(jīng)濟(jì)整個(gè)的發(fā)展過程中，股東利益最大化這一宗旨始終都沒有發(fā)生改變，所以無論是審計(jì)委員會(huì)還是董事會(huì)都代表著股東的利益并被股東控制。與之相反，德國卻倡導(dǎo)利益相關(guān)者利益最大化。監(jiān)事會(huì)成員由公司職工、銀行、股東代表等共同組成。

二、當(dāng)前我國的會(huì)計(jì)監(jiān)督體系存在的問題

1.政府監(jiān)督機(jī)制不夠完善，監(jiān)督質(zhì)量及效率有待提高。近年來，我國對會(huì)計(jì)法、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等法律和制度進(jìn)行了修訂，出臺(tái)了政府會(huì)計(jì)制度，在會(huì)計(jì)法律體系和政府監(jiān)督機(jī)制建設(shè)上取得了一定成效。但隨著經(jīng)濟(jì)的多元化發(fā)展，人工智能、共享經(jīng)濟(jì)等新興行業(yè)的不斷涌現(xiàn)，政府監(jiān)督機(jī)制還需緊跟時(shí)代步伐，及時(shí)改進(jìn)不斷完善，彌補(bǔ)監(jiān)管空白，提升監(jiān)督質(zhì)效。

2.內(nèi)部監(jiān)督在企業(yè)沒有得到充分重視。我國許多企業(yè)雖然設(shè)立了內(nèi)部監(jiān)督機(jī)構(gòu)，但卻沒有充足的措施和規(guī)章來保障其工作的順利進(jìn)行。內(nèi)部監(jiān)督機(jī)構(gòu)受到其他管理部門的牽制或需要聽從上級(jí)的工作要求，獨(dú)立性較弱，監(jiān)督效果和自主性都受到很大的影響。一些中小企業(yè)甚至沒有設(shè)立相應(yīng)的內(nèi)部監(jiān)督機(jī)構(gòu)。

3.管理者的約束和監(jiān)督機(jī)制未得到相應(yīng)完善。少數(shù)管理者為了追求短期利益，指使會(huì)計(jì)人員偽造會(huì)計(jì)憑證、篡改數(shù)據(jù)、憑空捏造財(cái)務(wù)報(bào)表等，破壞會(huì)計(jì)工作的正常秩序，使得會(huì)計(jì)監(jiān)督流于形式，導(dǎo)致會(huì)計(jì)秩序混亂。而同時(shí)內(nèi)部監(jiān)督工作受制于管理層，發(fā)揮不了相應(yīng)作用。

4.會(huì)計(jì)監(jiān)督人員的業(yè)務(wù)能力、監(jiān)督意識(shí)和法制觀念還有待提升。部分會(huì)計(jì)監(jiān)督人員的監(jiān)督意識(shí)和觀念普遍比較淡薄，甚至很大一部分人沒有接受過會(huì)計(jì)監(jiān)督知識(shí)的專門教育，不能對會(huì)計(jì)監(jiān)督有充分的認(rèn)識(shí)和理解。個(gè)別監(jiān)督人員自身的獨(dú)立性和公正性也不高，面對誘惑和上級(jí)壓力時(shí)自我控制能力較差，導(dǎo)致內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督工作無法順利進(jìn)行。會(huì)計(jì)監(jiān)督人員如果沒有相應(yīng)的業(yè)務(wù)能力，會(huì)計(jì)監(jiān)督就難以得到保障，監(jiān)督體制也難以健康發(fā)展。

三、提升我國會(huì)計(jì)監(jiān)督體系的措施

基于我國會(huì)計(jì)監(jiān)督體系中存在的不足，為解決企業(yè)會(huì)計(jì)監(jiān)督中出現(xiàn)的各種問題，實(shí)現(xiàn)真正意義上的會(huì)計(jì)監(jiān)督，我國應(yīng)當(dāng)充分考慮自身國情，借鑒國外會(huì)計(jì)監(jiān)督體系的經(jīng)驗(yàn)，從以下六個(gè)方面提高。

（一）完善會(huì)計(jì)立法工作

首先，國家應(yīng)當(dāng)完善會(huì)計(jì)活動(dòng)的各項(xiàng)法律規(guī)定，提高可操作性，修改現(xiàn)有法律的不足，為我國會(huì)計(jì)監(jiān)督行業(yè)樹立良好的法律依據(jù)。其次，應(yīng)加大會(huì)計(jì)監(jiān)督工作的執(zhí)法和監(jiān)察力度。同時(shí)要加大對會(huì)計(jì)舞弊行為等違法行為的處罰力度，提高警示作用，真正實(shí)現(xiàn)有法可依，有法必依，執(zhí)法必嚴(yán)，違法必究。

（二）促進(jìn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國際趨同

在當(dāng)今全球經(jīng)濟(jì)一體化的大背景下，我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定與修改應(yīng)做到與國際接軌。應(yīng)當(dāng)聯(lián)系國情，將其他國家的優(yōu)點(diǎn)加以借鑒，使我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國際趨同，同時(shí)有自己的特色并適合我國當(dāng)前經(jīng)濟(jì)的發(fā)展?fàn)顩r。

（三）健全內(nèi)部監(jiān)督體制

引導(dǎo)并督促企業(yè)建立健全與之相應(yīng)的內(nèi)部監(jiān)督體系和部門。內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督是整個(gè)會(huì)計(jì)監(jiān)督體系不可或缺的組成部分，但我國許多企業(yè)對內(nèi)部監(jiān)督的內(nèi)涵和作用不太了解，使得內(nèi)部監(jiān)督不能充分發(fā)揮應(yīng)有的作用。所以應(yīng)當(dāng)要求并幫助企業(yè)建立健全內(nèi)部監(jiān)督機(jī)構(gòu)。對于那些內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督機(jī)構(gòu)設(shè)置完整并取得良好內(nèi)部監(jiān)督工作成果的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)予以表彰和獎(jiǎng)勵(lì)，以提高其他企業(yè)的積極性，同時(shí)引導(dǎo)企業(yè)所有者和管理者轉(zhuǎn)變觀念，使之對內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督有更加全面的認(rèn)識(shí)。同時(shí)還應(yīng)建立一系列的規(guī)章制度來保證內(nèi)部監(jiān)督人員的獨(dú)立性，使其不受到公司管理者或其他人的牽制，從而保證內(nèi)部監(jiān)督工作的順利進(jìn)行。

（四）將會(huì)計(jì)監(jiān)督與現(xiàn)代化信息手段相結(jié)合

隨著科技的發(fā)展，大到國家與企業(yè)，小到個(gè)人，“互聯(lián)網(wǎng)+”的發(fā)展已經(jīng)涵蓋了經(jīng)濟(jì)、政治和文化生活的各個(gè)層面，使會(huì)計(jì)監(jiān)督人員掌握最前沿的現(xiàn)代化信息技術(shù)是企業(yè)會(huì)計(jì)監(jiān)督適應(yīng)時(shí)代發(fā)展的必修課程，應(yīng)當(dāng)充分利用互聯(lián)網(wǎng)和大數(shù)據(jù)技術(shù)，使之在會(huì)計(jì)監(jiān)督領(lǐng)域中得到充分利用，從而提高會(huì)計(jì)監(jiān)督質(zhì)量和工作效率。

（五）加大對會(huì)計(jì)監(jiān)督人員的培訓(xùn)和再教育的力度

會(huì)計(jì)監(jiān)督活動(dòng)的實(shí)施主體是會(huì)計(jì)監(jiān)督人員，因此，不斷提高會(huì)計(jì)監(jiān)督人員的素質(zhì)，對于會(huì)計(jì)監(jiān)督工作正常有序的進(jìn)行意義重大。會(huì)計(jì)監(jiān)督人員的素質(zhì)不僅指會(huì)計(jì)監(jiān)督體系的職業(yè)道德水平和自身修養(yǎng)品行，更包括會(huì)計(jì)監(jiān)督人員的專業(yè)知識(shí)水平、對會(huì)計(jì)監(jiān)督的全面認(rèn)知和全局把握，同時(shí)也包括會(huì)計(jì)監(jiān)督人員的業(yè)務(wù)能力和運(yùn)用大數(shù)據(jù)信息化軟件的能力。所以無論是國家還是企業(yè)，都應(yīng)當(dāng)對會(huì)計(jì)監(jiān)督人員的再教育有足夠重視，國家應(yīng)通過相關(guān)規(guī)定保障會(huì)計(jì)監(jiān)督人員接受再教育的權(quán)利，企業(yè)自身也要?jiǎng)?chuàng)造更多的機(jī)會(huì)使會(huì)計(jì)監(jiān)督人員接受再教育，以提升整個(gè)行業(yè)內(nèi)會(huì)計(jì)監(jiān)督人員的道德修養(yǎng)和專業(yè)技能。

（六）對外部監(jiān)督予以保障

委托注冊會(huì)計(jì)師事務(wù)所對企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表是否公允進(jìn)行審計(jì)，對企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)開展客觀、公正、全面的評(píng)價(jià)是外部監(jiān)督的重要環(huán)節(jié)，有利于提高會(huì)計(jì)監(jiān)督水平。注冊會(huì)計(jì)師具有相當(dāng)專業(yè)的知識(shí)水平，在外部會(huì)計(jì)監(jiān)督方面發(fā)揮著不可或缺的作用。社會(huì)各界應(yīng)對注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)給予一定的支持，使注冊會(huì)計(jì)師第三方審計(jì)的獨(dú)立性得到強(qiáng)而有力的保障，從而創(chuàng)造良好的外部監(jiān)督環(huán)境。國家也應(yīng)進(jìn)一步完善注冊會(huì)計(jì)師相關(guān)規(guī)章制度，使良好的外部會(huì)計(jì)監(jiān)督與內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督相結(jié)合，為我國會(huì)計(jì)監(jiān)督體系的健全和完善提供堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)和有力的保障。

（作者單位：四川省廣元市審計(jì)局，郵政編碼：628000，電子郵箱：610008113@qq.com）