新政府會計制度下預算會計與財務會計平衡問題分析

汪敏

[摘 要]在社會經濟、行政事務規范化發展的背景下，為進一步對政府、事業單位主體的會計核算工作作出規范和約束，2019年開始施行《政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表》的政府會計制度，保證權責發生制政府資產管理、綜合財務報告改革的順利推進。文章從財務會計、預算會計適度分離的角度著手，探討新政府會計制度中，會計科目使用、報表編制、核算管理銜接存在的問題，并提出預算會計、財務會計的銜接與融合發展的策略，以提高新會計制度核算的客觀準確性。

[關鍵詞]新政府會計制度;預算會計;財務會計;平衡問題

[DOI]10.13939/j.cnki.zgsc.2021.21.025

1 前言

面對我國復雜的市場經濟環境，政府及事業單位在公共財政收支方面，往往會與社會企業產生密切聯系，也就存在著大量的會計實務預算、財務核算問題。這一情況下，根據新政府會計制度雙基礎、雙分錄、雙報告的要求，將財務會計、預算會計適度分離，明確財務會計以權責發生制為基礎、預算會計以收付實現制為基礎，對政府會計涉及的全部資金或實物收入、支出進行核算。因而，依照《政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表》與《事業單位會計制度》文件的內容，做好政府預算會計、財務會計之間的相互銜接與平衡，可以準確反映政府及事業單位的財務狀況、資金運轉狀況。

2 新政府會計制度概述及其實施的重要意義

“新政府會計制度”是自2019年1月1日起，在各級政府與行政部門中所要施行的財政預算制度，主要包括《政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表》《事業單位會計制度》等文件內容。如事業單位要按照各部門綜合預算管理的需要，對存在的現金、實物收支業務，作出財務會計、預算會計的核算。因此，在這一新政府會計制度施行后，對政府會計核算具有以下幾方面的重要意義：

（1）政府原有的會計核算模式得以重構。《政府會計制度》提出將財務會計、預算會計的核算系統適度分離，但也要對多種要素的財務預算互相銜接，這使得政府會計核算模式按照“雙基礎、雙分錄、雙報告”的方案進行重構。其中“雙基礎”指的是財務會計采取權責發生制、預算會計采取收付實現制，對不同類項目費用進行更精細的核算。之后雙分錄是選取對某一政府事業單位的資產、凈資產、收入、負債、支出等要素進行財務會計核算，同時圍繞預算收入、支出、結余等要素進行預算會計核算。最后，雙報告是在完成財務、預算會計核算后，生成相應的財務報告、決算報告，包括對納入財務預算管理的現金、實物收支，作出“平行記賬”的會計核算，分析財務會計報表、預算會計報表之間的關聯關系。

（2）現行各事業單位的會計制度變得統一。新施行的《政府會計制度》，是對原有《事業單位會計制度》《行政單位會計制度》內容的總結與整合，且可以用于學校、醫院、基層醫療衛生機構、科學事業單位等的會計核算中，不再對行政單位、事業單位作出區分，在核算內容方面也保留了大部分的核算事項、通用業務。

（3）對財務會計、預算會計功能的改進與強化。新的《政府會計制度》對財務會計核算，主要引入權責發生制，根據本期會計期間發生的所有費用支出、資金收入，無論是否在本期已完成實際支付或資金收益，都作為本期的支出（或收入）進行會計統計，從而強化財務會計、預算會計的服務功能。一般在不同單位部門的財務預算會計核算中，涉及應付款項、應收款項、增加費用和收入等多方面內容，可以將固定資產、流動資金、基礎服務設施納入到財務會計、預算會計的核算之中。

3 財務會計與預算會計在會計核算中的側重點

3.1 財務會計核算的側重點

財務會計是對政府或事業單位的財務業績、實際資金應用情況，作出全面化、系統化的監督與核算。因而財務會計核算更加側重，對不同單位主體的財務狀況、實際資金收支作出核算，可以一定程度上反映出政府事業單位的工作情況。如政府財務會計資產的核算，按照資產=凈資產+負債的餅狀結構，劃分不同核算要素的構成比例，反映出政府或事業單位會計核算的要求。

3.2 預算會計核算的側重點

預算會計則是按照法律規定的預算程序批準，針對某一部門主體開展的資金規劃，對預算資金數額、資金活動流向等進行統籌規劃。如現有的新政府會計制度的出臺，規定政府或事業單位預算收入，需要依照《政府收支分類科目》的文件，進行政府收支分類體系的會計核算。因此，預算會計核算有著專用性、支出性、外部性的特征，且在不同事業單位中有著從上向下的樹狀結構，容易受到國家政策、財政制度的影響，而發生預算科目、項目的變化。

4 財務會計與預算會計之間存在的關聯關系

財務會計、預算會計都屬于政府會計核算的主要內容，而且兩者在核算要素界定、核算方式上，存在著明顯的互補關系。根據以上分析可以得出，預算會計為樹狀結構、財務會計為餅狀結構，通常兩者也被形容為葉子的脈絡、葉子，也就是說財務會計通常針對政府實際的資金收支情況，對內部占有不同比例的要素進行核算，而預算會計則是從政府、事業單位的整體資金收支方面著手，建立起從上向下的、分層級的網狀結合，來清晰地反映資金來源收入、預算支出的狀況。

首先，從財務會計、預算會計的結構關系來看，預算會計在會計核算中占據主導性地位，而財務會計則負責對內部的多種要素作出全方位的管理。其中預算會計在政府或事業單位的會計管理中，起到內部資金、資產的綜合性規劃與控制作用。而財務會計作為事業單位主體行政工作執行的重要依據，其在內部會計核算管理中發揮著巨大的作用。由于不同事業單位機構與其他社會企業、公共機構有著密切的往來，因此在日常業務開展過程中，有著多種多樣的資金來源、項目或服務方向，如對外投資、產業經營、社會服務提供等活動，都需要財務會計核算功能的支持。

其次，預算會計、財務會計存在著相互銜接的關系。一方面，財務會計為預算會計的控制與管理，提供充足的實際參考數據信息，包括財務資金收支、財務盈虧、產業決策狀況等的信息;另一方面，預算會計也針對財務會計的準確核算、規制問題，作出合理的規劃與控制。如圍繞事業單位資產、凈資產、收入、負債、支出等要素，開展財務會計核算活動的過程中，主要按照預算管理改革的績效要求， 對原有的內部財務結余管理，轉向財務盈余管理，然后按照資金收入、支出、結余（盈余）等的經濟活動部分，進行事業單位下期的預算會計核算，以盡可能保證財政資金、非財政資金的合理利用。