基于增值稅改革條件下對(duì)建筑工程項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)的影響研究

高振榮

（廣東出版置業(yè)投資有限公司，廣東 廣州 510000 ）

在建筑工程的發(fā)展過程中，對(duì)建設(shè)項(xiàng)目進(jìn)行客觀準(zhǔn)確的經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)，是工程效益保障和風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避的最有效措施。所謂的建設(shè)項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)體現(xiàn)在國民經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)和財(cái)務(wù)評(píng)價(jià)兩個(gè)層次。因?yàn)閲窠?jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)主要體現(xiàn)在內(nèi)部轉(zhuǎn)移支付層面，因此稅收制度對(duì)國民經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)沒有太大的影響。而財(cái)務(wù)評(píng)價(jià)通常是以現(xiàn)行的財(cái)政制度和價(jià)格體系為基礎(chǔ)，進(jìn)行工程范圍內(nèi)成本和效益的計(jì)算，隨后對(duì)該項(xiàng)目的償還能力和利潤(rùn)狀況進(jìn)行全面分析，對(duì)財(cái)務(wù)上的可實(shí)施性進(jìn)行嚴(yán)格考察，以深度研究稅制改革影響建筑工程經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)的程度。

1.增值稅改革的內(nèi)容

為了助力國民經(jīng)濟(jì)在新的時(shí)期穩(wěn)步發(fā)展，完善增值稅制度勢(shì)在必行。國務(wù)院決定,自2009年1月1日起,在全國實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革。為了確保這一改革政策落實(shí)到位，在正式實(shí)施前的2008年，國家稅務(wù)總局就借助170號(hào)文件發(fā)出了增值稅轉(zhuǎn)型改革的若干問題的通知，其中有兩條規(guī)定會(huì)影響到建設(shè)項(xiàng)目財(cái)務(wù)評(píng)價(jià)：第一，購買普通增值稅納稅人和自制固定資產(chǎn)產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅額從2009年1月1日開始，可以根據(jù)中華人民共和國國務(wù)院令 第538號(hào) 《中華人民共和國增值稅暫行條例》和財(cái)政部、國家稅務(wù)總局令第50號(hào)《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的有關(guān)規(guī)定，通過海關(guān)增值稅完稅簿、增值稅發(fā)票、運(yùn)輸費(fèi)結(jié)算文件，扣除銷售稅，其進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)該列入“應(yīng)交稅金一應(yīng)交增值稅”項(xiàng)目。第二，從2009年1月1日開始，停止執(zhí)行以下兩個(gè)政策：外商投資企業(yè)采購國產(chǎn)設(shè)備增值稅退稅政策；進(jìn)口設(shè)備增值稅免稅政策[1]。

2.建筑工程項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)意義

由于人類對(duì)事物的觀察難以全面以及客觀事物的流動(dòng)多變性，導(dǎo)致未來市場(chǎng)的不確定性增高。要想真正適應(yīng)變幻莫測(cè)的市場(chǎng)，就要?dú)v練高度的靈活性，嚴(yán)格分析潛在的風(fēng)險(xiǎn)，以此評(píng)價(jià)工程項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)，通過精準(zhǔn)的預(yù)測(cè)保證投資的可靠性。比起其他的建設(shè)項(xiàng)目，建筑工程具有周期長(zhǎng)、影響因素多、投資大等特點(diǎn)，周圍事物會(huì)影響到施工過程，難以預(yù)見性和不確定性很高，存在很大的投資風(fēng)險(xiǎn)，所以，必須對(duì)工程項(xiàng)目進(jìn)行經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)分析，以確保項(xiàng)目投資的可靠和安全。從廣義上講，工程項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)可分為三類：第一，在調(diào)整局部?jī)r(jià)格的前提下根據(jù)原有的經(jīng)濟(jì)價(jià)格進(jìn)行評(píng)價(jià)；第二，價(jià)格的全面調(diào)整應(yīng)該以資源的有效利用為主要依據(jù)，根據(jù)運(yùn)算出的價(jià)格或者效率價(jià)格實(shí)施評(píng)價(jià)；第三，必須充分考慮積累和收入分配問題，根據(jù)流動(dòng)的社會(huì)價(jià)格實(shí)施評(píng)價(jià)。從狹義角度講，工程項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)有兩種：第一，認(rèn)真地比較收益和費(fèi)用，要嚴(yán)格計(jì)算利益費(fèi)用比率、凈現(xiàn)值、收益率、收益費(fèi)用差等。第二，因?yàn)槔娴挠?jì)算有難度，所以采用最低費(fèi)用方案單獨(dú)計(jì)算費(fèi)用。

3.稅制改革對(duì)建筑工程項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)的影響

3.1 調(diào)低增值稅稅率的影響程度

為了將增值稅稅負(fù)降低，國家進(jìn)行多次增值稅率下降，起到了良好的效果。但一直處于產(chǎn)業(yè)鏈中游的建筑行業(yè)，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)卻異常激烈，在增值稅稅率下調(diào)后業(yè)主也調(diào)低合同的背景下，稅率下降產(chǎn)生的利潤(rùn)空間將被壓縮。增值稅下調(diào)的稅率對(duì)工程項(xiàng)目會(huì)產(chǎn)生影響，受影響的項(xiàng)目包括營(yíng)業(yè)稅、附加稅費(fèi)、進(jìn)項(xiàng)稅。適用于建筑工程提供建筑服務(wù)的稅率由9% 降至8% ，向一般納稅人購買材料、設(shè)備等貨物的進(jìn)項(xiàng)稅率由15% 降至12% 因此，建筑工程項(xiàng)目成本結(jié)構(gòu)不同，稅率下調(diào)對(duì)工程項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)的影響也會(huì)不同。

3.2 計(jì)算方法的改變

2009年1月1日開始的增值稅轉(zhuǎn)型改革最硬核的表現(xiàn)是，在計(jì)算應(yīng)繳增值稅時(shí)，可以扣除固定資產(chǎn)購買包含的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅。本文所說的固定資產(chǎn)涵蓋工程機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸設(shè)施以及所有用于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的設(shè)備和相關(guān)工具，而在建工程中房屋、建筑物以及不動(dòng)的固定資產(chǎn)不允許抵扣包含的進(jìn)項(xiàng)稅額。營(yíng)業(yè)稅改增值稅試點(diǎn)工作從2016年5月1日開始推行后，建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)等營(yíng)業(yè)稅納稅人悉數(shù)納入試點(diǎn)范圍，開始繳納增值稅。這次試點(diǎn)將抵扣的范圍進(jìn)一步擴(kuò)大了，其中不動(dòng)產(chǎn)、購進(jìn)業(yè)務(wù)、無形資產(chǎn)等都允許抵扣。 其中， 2016年5月1日后取得的不動(dòng)產(chǎn)（包括按照固定資產(chǎn)核算的）或者是2016年5月1日后確定的不動(dòng)產(chǎn)在建工程，可以在兩年之內(nèi)分期抵扣所含的進(jìn)項(xiàng)稅額，起始日期是在取得之日起，第一年抵扣額度為60%，第二年抵扣額度為40%。增值稅抵扣范圍的變化對(duì)建設(shè)投資中的固定資產(chǎn)增值稅構(gòu)成很大影響，因?yàn)楣潭ㄙY產(chǎn)增值稅包含在工程項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)中，可以在運(yùn)營(yíng)的銷項(xiàng)稅中直接扣除進(jìn)項(xiàng)稅，不會(huì)二次形成固定資產(chǎn)原值。改革前的固定資產(chǎn)原值包括：設(shè)備費(fèi)用、工程費(fèi)用、預(yù)備費(fèi)、建設(shè)階段利息、其他費(fèi)用。而改革后的固定資產(chǎn)原值則是以上這些項(xiàng)目費(fèi)用相加然后減掉投資進(jìn)項(xiàng)稅，該進(jìn)項(xiàng)稅是可抵扣形成固定資產(chǎn)產(chǎn)生的。

3.3 對(duì)價(jià)格體系的影響

倘若價(jià)格體系根據(jù)不含稅測(cè)算，因?yàn)殡y以評(píng)估項(xiàng)目投資產(chǎn)生固定資產(chǎn)內(nèi)包含的可抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅造成的影響，項(xiàng)目效益的測(cè)算結(jié)果比較測(cè)算不實(shí)行消費(fèi)型增值稅的結(jié)果，呈現(xiàn)很大程度地降低。但不一定是客觀的降低結(jié)果，因?yàn)閲沂菫榱擞行Ы档推髽I(yè)的稅負(fù)才實(shí)施消費(fèi)型增值稅的，宗旨是提升投資效益，因此這個(gè)降低的結(jié)果不一定屬實(shí)。倘若價(jià)格體系根據(jù)含稅進(jìn)行測(cè)算，基于增值稅價(jià)外稅的屬性，如果混在一起，所得稅和利潤(rùn)稅的計(jì)算結(jié)果會(huì)與根據(jù)會(huì)計(jì)要求進(jìn)行的實(shí)際所得稅的計(jì)算結(jié)果不一致。最關(guān)鍵的因素在于相關(guān)的計(jì)算方式的差異性，根據(jù)《方法與參數(shù)》（第三版）營(yíng)業(yè)利潤(rùn)、施工成本、資金進(jìn)入、資金支出等概念界定上，與會(huì)計(jì)和稅法的口徑有差異。這種口徑不一致若是在消費(fèi)型增值稅改之前，對(duì)項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)不存在影響，但新稅制實(shí)施之后，這種口徑的差異會(huì)反映在增值稅抵扣處理上，從而影響項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)的結(jié)果[2]。

3.4 對(duì)工程成本的影響

比起其他建設(shè)項(xiàng)目，建筑工程本身存在購買材料和購進(jìn)房地產(chǎn)的問題。

購進(jìn)材料方面，建筑工程材料購進(jìn)主要包括國內(nèi)和國外兩種購買途徑。國外購買材料必須通過海關(guān)，關(guān)稅和增值稅都是海關(guān)代扣。材料價(jià)格中含有稅金，計(jì)算公式為：

進(jìn)口價(jià)格=（關(guān)稅完稅價(jià)+關(guān)稅+消費(fèi)稅）×（1+增值稅稅率）。

在國內(nèi)購買材料，需要繳納的是增值稅。增值稅改革以后，新的稅制會(huì)有一定的影響。傳統(tǒng)的價(jià)內(nèi)稅變成價(jià)外稅，是通過發(fā)票注稅的形式實(shí)現(xiàn)價(jià)稅分離。在實(shí)際的操作中，基于材料購進(jìn)途徑的不同，又劃分為三類情況。第一，一般納稅人。必須保證增值稅發(fā)票的標(biāo)準(zhǔn)性，并在發(fā)票上注明兩點(diǎn)：材料的價(jià)格不含稅；增值稅稅額和稅率。也就是說材料實(shí)際價(jià)格大約等于稅金和價(jià)格的相加。可將材料價(jià)格在工程成本中單獨(dú)計(jì)算。第二，小規(guī)模納稅人。該類增值稅的計(jì)算是根據(jù)6%的征收率進(jìn)行。增值稅稅金=銷售收入×6%。該類型開具常規(guī)的商業(yè)發(fā)票，發(fā)票上部標(biāo)注稅額。這類原材料的購進(jìn)，價(jià)格中包含稅額，材料成本一并納入工程成本，不能再單獨(dú)抵扣。第三，初級(jí)加工的產(chǎn)品的購進(jìn)。計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額要根據(jù)以實(shí)際價(jià)格10%的稅率進(jìn)行，價(jià)格和稅率要分開入賬。可以進(jìn)行增值稅金的抵扣。以上材料的購進(jìn)包含稅價(jià)格和不含稅價(jià)格兩種，必須進(jìn)行互換計(jì)算，換算公式為：

房地產(chǎn)購進(jìn)方面，建筑工程項(xiàng)目中房地產(chǎn)的購進(jìn)價(jià)格，因?yàn)槭苤朴谛峦瞥龅耐恋卦鲋刀惖囊?guī)定，必須進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整。同時(shí)還會(huì)牽扯到印花稅等小稅種。

3.5 結(jié)果分析

由于增值稅的稅制改革，國產(chǎn)材料和進(jìn)口材料不免稅的項(xiàng)目的選擇造成了“應(yīng)納稅額”“固定資產(chǎn)”等相關(guān)事項(xiàng)的改變，建筑公司的負(fù)債資產(chǎn)表、現(xiàn)金流量表以及損益表都受到這種關(guān)聯(lián)的影響，案例的計(jì)算可以反映如下：一是增值稅改革雖然導(dǎo)致資產(chǎn)價(jià)值的下降，企業(yè)利潤(rùn)卻明顯增加。稅制改革之前，因?yàn)楣潭ㄙY產(chǎn)原值中納入了不允許抵扣的購進(jìn)材料增值稅，導(dǎo)致資產(chǎn)價(jià)值的增加。而消費(fèi)型增值稅政策發(fā)布后，“應(yīng)交稅金”的范疇開始包括材料或設(shè)備增值稅，固定資產(chǎn)的進(jìn)賬價(jià)值因?yàn)榕懦速忂M(jìn)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額而有所減少，也相應(yīng)減少了企業(yè)計(jì)提折舊額，盡管增加了企業(yè)的所得稅，但實(shí)際利潤(rùn)還是在明顯提升。二是建筑企業(yè)的增值稅、營(yíng)業(yè)稅和附加稅有所降低。進(jìn)行稅制改革后，增值稅改革后，銷項(xiàng)稅額中便可以抵扣購進(jìn)設(shè)備或材料的增值稅，顯著減少了企業(yè)因?yàn)樵鲋刀惖闹С觯裁黠@減少了企業(yè)營(yíng)業(yè)稅額度和附加的支出，企業(yè)的利潤(rùn)水平得以提升。三是逐漸變好了財(cái)務(wù)評(píng)價(jià)指標(biāo)。分析建筑項(xiàng)目現(xiàn)金流量，增值稅改革后因?yàn)樵O(shè)備和材料抵扣增值稅的流入，明顯減少了企業(yè)營(yíng)業(yè)稅金和附加值的流出，“凈現(xiàn)金流量”的現(xiàn)值得到了顯著增加，整體項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)指標(biāo)明顯好轉(zhuǎn)，例如，企業(yè)所得稅后整體投資內(nèi)部收益率從原有的17.7%上升到19.68%。四是增值稅改革對(duì)后財(cái)務(wù)指標(biāo)也表現(xiàn)良好，可以鼓勵(lì)建筑企業(yè)購置更先進(jìn)的施工設(shè)備，加快企業(yè)施工設(shè)施的更新?lián)Q代，加強(qiáng)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。這和國家的扶持是分不開的，目前一系列擴(kuò)內(nèi)需、促增長(zhǎng)的舉措推出，同時(shí)制定了行業(yè)振興和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整的諸多規(guī)劃。國家增設(shè)產(chǎn)業(yè)技術(shù)進(jìn)步中央投資項(xiàng)目，引導(dǎo)和支持民營(yíng)企業(yè)增加固定資產(chǎn)投資，最大限度地激發(fā)了民營(yíng)企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新和產(chǎn)業(yè)調(diào)整的積極性。

4.結(jié)語

綜上所述，我國這次推出的增值稅大跨度改革，極大地影響著工程建設(shè)項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)。為了更科學(xué)、更準(zhǔn)確地探究增值稅對(duì)建筑項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)的影響，必須要從諸多方面進(jìn)行完善和調(diào)整，其中包括資產(chǎn)原值的運(yùn)算、價(jià)格體系的確定、評(píng)價(jià)報(bào)表的編制等，只有這樣方能反映出增值稅改革的真正意義，讓經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)更精準(zhǔn)、更有效，成為工程項(xiàng)目決策的有力支撐。同時(shí)，各方要對(duì)政府提出相關(guān)的建議，相關(guān)政策的制定應(yīng)該根據(jù)增值稅改革后執(zhí)行的結(jié)果為依據(jù)，尤其是在當(dāng)前的質(zhì)量型經(jīng)濟(jì)格局下，可以有針對(duì)性地制定對(duì)應(yīng)的政策，以減輕建筑企業(yè)工程初期的資金壓力。