內(nèi)部控制視角下高校納稅籌劃及風(fēng)險防范研究*

華北理工大學(xué) 晏曉波，劉磊，劇鳳蘭，楊士儒

一、高校納稅籌劃的目標(biāo)

隨著高等教育改革的不斷深入，高校除提供學(xué)歷教育和科學(xué)研究外，也越來越多地參與市場經(jīng)濟(jì)活動，必然會涉及越來越多涉稅經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，涉稅經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)幾乎涉及到了開征的所有稅種。有針對性地對高校的主要稅種以及日常涉稅業(yè)務(wù)的流程進(jìn)行全面梳理，規(guī)范涉稅業(yè)務(wù)操作，控制涉稅風(fēng)險，提高稅收遵從度是高校納稅籌劃的首要目標(biāo)，與此同時，納稅籌劃還需確定優(yōu)化稅負(fù)方案，盡可能地獲得“節(jié)稅”的籌劃效益。

二、納稅籌劃的主要方法

（一）納稅人身份籌劃法

納稅人身份籌劃法是進(jìn)行納稅人身份的合理界定和轉(zhuǎn)換，使納稅人承擔(dān)的稅負(fù)盡量降低到最小程度，或直接避免成為某類納稅人。高校涉及到的納稅人身份籌劃法主要是增值稅納稅人身份的選擇和轉(zhuǎn)化。

（二）稅基籌劃法

稅基籌劃法可以通過控制或安排稅基的實現(xiàn)時間，實現(xiàn)納稅籌劃。高校涉及到的稅基籌劃法主要是以出租出借收入為計稅基礎(chǔ)的房產(chǎn)稅，可以通過合同條款來降低稅基。

（三）稅率籌劃法

累進(jìn)稅率籌劃法，主要是注意個人所得稅，防止稅率攀升對稅負(fù)的影響。

（四）稅收優(yōu)惠籌劃法

稅收優(yōu)惠有免稅、減稅、免征額、起征點、退稅、優(yōu)惠稅率及稅收抵免等多種形式。高校涉及到的稅收優(yōu)惠籌劃法較多。

三、納稅籌劃的一般步驟

（一）解讀相關(guān)政策法規(guī)內(nèi)容

應(yīng)當(dāng)了解、分析有關(guān)政策法規(guī)的出臺背景、執(zhí)行對象、執(zhí)行條件以及執(zhí)行流程，對政策法規(guī)進(jìn)行深入研究分析。

（二）分析法規(guī)符合度

對政策法規(guī)進(jìn)行細(xì)化分層，確定各層法定條件，并提取自身相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行對照，分析匹配點與差異點。

（三）分析類似案例

可以通過兄弟院校或者其他途徑，尋找類似案例，從案例背景、籌劃條件、執(zhí)行過程、財稅管理部門判定結(jié)果等信息，進(jìn)行系統(tǒng)分析。

（四）政策解讀結(jié)論

根據(jù)現(xiàn)有政策法規(guī)提煉相關(guān)內(nèi)容，并對執(zhí)行條例、管理要求進(jìn)行歸集總結(jié)，確定政策法規(guī)的應(yīng)用方向和基礎(chǔ)。

四、涉稅業(yè)務(wù)的管理

高校的涉稅業(yè)務(wù)主要包括日常的申報繳納、稅收統(tǒng)計與分析、發(fā)票的管理、備案及報批業(yè)務(wù)、檔案管理及保密等。加強(qiáng)涉稅業(yè)務(wù)的管理，是理順日常涉稅業(yè)務(wù)流程，發(fā)現(xiàn)涉稅風(fēng)險點，控制涉稅風(fēng)險，進(jìn)行納稅籌劃的重要前提。

（一）日常申報業(yè)務(wù)流程

日常申報業(yè)務(wù)流程包括：日常申報納稅地點、納稅義務(wù)發(fā)生時間、納稅期限、納稅申報表填制、提前申報資金計劃、及時足額繳納稅款、納稅單據(jù)及時入賬。

（二）定期稅務(wù)統(tǒng)計及分析

高校每月定期的稅務(wù)統(tǒng)計及分析是一項重要的基礎(chǔ)工作，可以及時反映高校的涉稅業(yè)務(wù)情況。通過統(tǒng)計，不但統(tǒng)一口徑及時滿足學(xué)校內(nèi)部相關(guān)部門及外部財稅等部門對數(shù)據(jù)的需求，而且在此基礎(chǔ)上進(jìn)行分析、發(fā)現(xiàn)問題不足，為涉稅管理和籌劃提供有力的信息資源。通過分析，可以清楚高校的主要稅種稅負(fù)變化，進(jìn)而清楚涉稅收入的變化。

（三）發(fā)票的管理

發(fā)票是在購進(jìn)商品、提供或者接受服務(wù)以及從事其他經(jīng)營活動中，開具、收取的收付款憑證。它是納稅人經(jīng)濟(jì)活動中的重要商業(yè)憑證，也是財政、稅務(wù)、審計等部門進(jìn)行財務(wù)稅收檢查的重要依據(jù)。高校發(fā)票管理工作主要包括各類發(fā)票的購買、開具、認(rèn)證、保管、每月的進(jìn)項與銷項稅金核對、規(guī)范發(fā)票管理制度。

（四）涉稅檔案資料的管理

高校的各類涉稅資料應(yīng)按各涉稅崗位的分工進(jìn)行管理，明確責(zé)任人。對于票據(jù)類的資料，如金稅盤、各類發(fā)票、增值稅開票、驗票專用設(shè)備、相關(guān)印章等要求專人進(jìn)行保管。每個期間的涉稅憑證、發(fā)票、稅務(wù)申報表等相關(guān)資料應(yīng)及時整理裝訂。對報出的相關(guān)文件、收到財稅機(jī)關(guān)的相關(guān)文書等文件資料應(yīng)妥善保管。

五、高校涉及的主要稅種

（一）增值稅

1.高校增值稅涉稅業(yè)務(wù)

增值稅是目前高校的主要稅種之一，涉及的主要業(yè)務(wù)主要是現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中的“研發(fā)和技術(shù)服務(wù)”“信息技術(shù)服務(wù)”“租賃服務(wù)”，生活服務(wù)業(yè)中的“文化體育服務(wù)”“教育醫(yī)療服務(wù)”“餐飲住宿服務(wù)”。

2.高校增值稅征稅范圍、稅率及征收率

如表1。

表1 高校增值稅征稅范圍、稅率及征收率

3.高校增值稅優(yōu)惠政策

《增值稅暫行條例》、“營改增通知”及有關(guān)部門的規(guī)定、財政部、國家稅務(wù)總局的其他規(guī)定、特殊時期出臺的政策均有大量涉及高校的增值稅稅收優(yōu)惠政策。如從事學(xué)歷教育的學(xué)校提供的教育服務(wù)可免征增值稅；經(jīng)省級科技主管部門認(rèn)定且到稅務(wù)主管部門備案的高校提供技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)收入可免征增值稅等。

4.高校增值稅稅款計算及會計處理

（1）數(shù)據(jù)來源及稅款計算

增值稅一般納稅人一般計稅方法要求準(zhǔn)確核算銷項稅額和進(jìn)項稅額。增值稅一般納稅人簡易征收方法及增值稅小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額的計算無需核算進(jìn)項稅額，需用征收率計算應(yīng)納增值稅額。

（2）涉稅業(yè)務(wù)的會計處理

如表2、表3。

表2 增值稅一般納稅人主要賬務(wù)處理

表3 增值稅小規(guī)模納稅人主要賬務(wù)處理

5.高校增值稅管理要求及關(guān)鍵控制點

增值稅管理要求及關(guān)鍵控制點主要包括準(zhǔn)確把握納稅義務(wù)發(fā)生時間及納稅期限。如果已經(jīng)開具發(fā)票，無論款項是否受到，開具發(fā)票的當(dāng)天已經(jīng)發(fā)生了增值稅納稅義務(wù)。如果尚未開局發(fā)票，但是已經(jīng)受到款項，則受到款項的當(dāng)天已經(jīng)發(fā)生了增值稅納稅義務(wù)。高校目前普遍采用以開具發(fā)票時間為增值稅納稅義務(wù)發(fā)生的時間，對于已經(jīng)到賬但尚未確認(rèn)收入、項目歸集及發(fā)票開具的，并沒有確認(rèn)為納稅義務(wù)，存在著諸多納稅風(fēng)險點。所以高校應(yīng)針對未及時入賬的項目資金采取必要措施，控制納稅風(fēng)險。明確了納稅義務(wù)發(fā)生時間，還需要掌握具體納稅期限，以保證按期繳納稅款。此外，財務(wù)核算上還應(yīng)注意將免稅、減稅與正常繳稅項目分開核算。

6.高校增值稅納稅籌劃方法

（1）對增值稅納稅人身份的選擇

高校應(yīng)當(dāng)根據(jù)增值稅涉稅業(yè)務(wù)情況，合理確定增值稅的納稅義務(wù)人身份。如果高校增值稅涉稅業(yè)務(wù)較多且能夠進(jìn)行健全的會計核算，能按照規(guī)定報送相關(guān)稅務(wù)資料，應(yīng)選擇一般納稅人。反之，應(yīng)選擇小規(guī)模納稅人。

（2）對增值稅計稅方法的選擇

如果高校屬于增值稅一般納稅人，在特殊情況下可以選用簡易計稅方法，如教育輔助服務(wù)及非學(xué)歷教育，應(yīng)納稅額=銷售額×征收率。但是一般納稅人一旦選擇按照簡易計稅方法計算繳納增值稅，36個月內(nèi)不得變更，高校應(yīng)當(dāng)從長遠(yuǎn)且綜合的角度進(jìn)行測算，最終選擇或轉(zhuǎn)變?yōu)橛姓w利益的納稅方式。

（3）增值稅采購行為或進(jìn)項稅額的納稅籌劃

當(dāng)高校選擇適用增值稅一般納稅人身份，取得增值稅專用發(fā)票對其進(jìn)行增值稅納稅籌劃就至關(guān)重要了。當(dāng)銷售方同時可以開具增值稅專用發(fā)票和普通發(fā)票時，高校應(yīng)積極索取增值稅專用發(fā)票，如果銷售方不能自行開具增值稅專用發(fā)票，高校應(yīng)要求其到稅務(wù)機(jī)關(guān)代開增值稅專用發(fā)票。經(jīng)過努力從小規(guī)模納稅人處索取到增值稅專用發(fā)票，可以獲得進(jìn)行稅額抵扣的好處，勿以利小而不為。

（二）企業(yè)所得稅

1.高校企業(yè)所得稅涉稅業(yè)務(wù)

高校涉及企業(yè)所得稅額的主要業(yè)務(wù)有銷售貨物所得、提供勞務(wù)所得、租金所得、接受捐贈所得等，即擁有增值稅的涉稅業(yè)務(wù)就會產(chǎn)生企業(yè)所得稅的涉稅業(yè)務(wù)。

2.高校企業(yè)所得稅征稅對象及稅率

如表4。

表4 高校企業(yè)所得稅征稅對象及稅率

3.高校企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠政策

高校應(yīng)積極尋找企業(yè)所得稅法中高校可以套用的稅收優(yōu)惠政策，如非營利組織的一些收入可以享受免征企業(yè)所得稅的稅收優(yōu)惠政策。同時滿足高新技術(shù)企業(yè)要求的，還可以享受稅率優(yōu)惠及研發(fā)費用加計扣除的稅收優(yōu)惠政策。

4.高校企業(yè)所得稅稅款計算及會計處理

高校企業(yè)所得稅稅額用應(yīng)納稅所得額乘以適用的企業(yè)所得稅稅率。

如表5。

表5 企業(yè)所得稅主要賬務(wù)處理

5.高校企業(yè)所得稅管理要求及關(guān)鍵控制點

高校企業(yè)所得稅管理要求及關(guān)鍵控制點主要包括關(guān)注納稅期限、準(zhǔn)確核算各項收入、關(guān)注不得扣除的項目等內(nèi)容。企業(yè)所得稅應(yīng)建立在會計核算的正確性與及時性基礎(chǔ)之上，當(dāng)期收入當(dāng)期入賬，歸類準(zhǔn)確。應(yīng)按規(guī)定時間進(jìn)行納稅申報、繳納，并按稅務(wù)機(jī)關(guān)要求的時間節(jié)點完成各項備案資料報送及其他資料提供的相關(guān)工作

6.高校企業(yè)所得稅納稅籌劃方法

企業(yè)所得稅的計稅基礎(chǔ)是應(yīng)納稅所得額，高校應(yīng)認(rèn)真核算全部收入，理清不征稅收入和免稅收入，并從高校支出理清準(zhǔn)予扣除的成本費用，準(zhǔn)確計算出應(yīng)納稅所得額。

（三）個人所得稅

1.高校個人所得稅涉稅業(yè)務(wù)

高校負(fù)責(zé)預(yù)扣預(yù)繳學(xué)校教職工（包括外教）的工資、薪金所得個人所得、校外專家講座等勞務(wù)報酬所得的個人所得稅、科研獎勵相應(yīng)的個人所得稅業(yè)務(wù)。

2.高校個人所得稅征稅范圍及稅率

如表6。

表6 高校個人所得稅征稅范圍及稅率

3.高校個人所得稅優(yōu)惠政策

高校應(yīng)積極尋找個人所得稅法中各項稅收優(yōu)惠政策，為教職工獲得個人所得稅稅收優(yōu)惠政策提供服務(wù)保障。

4.高校個人所得稅稅款計算及會計處理

高校教職工工資、薪金所得扣繳個人所得稅金額=全年應(yīng)納稅所得額*適用的稅率—速算扣除數(shù)=（全年收入額—60000—社保、公積金費用—專項附加扣除—享受的其他扣）*適用的稅率—速算扣除數(shù)

校外專家講座等勞務(wù)報酬所得的個人所得稅扣繳金額需要按照勞務(wù)所得按次完成預(yù)扣預(yù)繳。

高校需要督促教職工完成個人所得稅年度匯算清繳工作。

對于學(xué)校聘用的外籍教師，其工資、薪金及勞務(wù)報酬所得計算繳納個人所得稅的方式有別于其他教職工，需要額外對待。

如表7。

表7 高校個人所得稅主要賬務(wù)處理

5.高校個人所得稅管理要求及關(guān)鍵控制點

計算個人所得稅時，所得項目應(yīng)分類清晰，對于費用的扣除以及稅率、速算扣除數(shù)的選用都應(yīng)嚴(yán)格按照各項適用的標(biāo)準(zhǔn)。對于國際交流日益增多，在計算個人所得稅時，對于非居民納稅人的納稅義務(wù)范圍應(yīng)準(zhǔn)確把握。

6.高校個人所得稅納稅籌劃方法

個人所得稅的計算由原來的代扣代繳變?yōu)轭A(yù)扣預(yù)繳、年度匯算清繳，同時增加了子女教育、繼續(xù)教育、贍養(yǎng)老人、住房貸款利息和住房房租二選一、大病醫(yī)療六項專項附加扣除，這些方面都可以進(jìn)行納稅籌劃。

（四）其他稅種

1.高校其他稅種涉稅業(yè)務(wù)

高校因前述的增值稅業(yè)務(wù)，必然存在以應(yīng)納增值稅額為計稅基礎(chǔ)的城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費附加及地方教育費附加。高校因前述的增值稅業(yè)務(wù)中國有資產(chǎn)出租出借業(yè)務(wù)，產(chǎn)生了以租金收入為計稅基礎(chǔ)的房產(chǎn)稅及以出租土地面積為計稅基礎(chǔ)的城鎮(zhèn)土地使用稅。高校因存在購銷行為、租賃及出租行為、技術(shù)開發(fā)、轉(zhuǎn)讓、咨詢及服務(wù)行為產(chǎn)生印花稅納稅義務(wù)。

2.高校其他稅種征稅范圍及稅率

如表8。

表8 高校其他稅種征稅范圍及稅率

3.高校其他稅種優(yōu)惠政策

城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費附加及地方教育費附加的稅收優(yōu)惠政策同增值稅優(yōu)惠政策。高校自用的土地，可以享受免繳城鎮(zhèn)土地使用稅的稅收優(yōu)惠政策。高校自身業(yè)務(wù)范圍內(nèi)適用的房產(chǎn)免征房產(chǎn)稅。

4.高校其他稅種稅款計算及會計處理

城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費附加及地方教育費附加的計稅基礎(chǔ)為實際繳納的增值稅稅額。房產(chǎn)稅的計稅基礎(chǔ)為房產(chǎn)出租的租金收入。城鎮(zhèn)土地使用稅額的計稅基礎(chǔ)為出租面積。

如表9。

表9 其他稅種主要賬務(wù)處理

5.高校其他稅種管理要求及關(guān)鍵控制點

其他稅種需要關(guān)注各個稅種的納稅義務(wù)發(fā)生時點、納稅期限、計稅基礎(chǔ)及適用的稅率。如房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅均為按年計算、分期繳納，納稅義務(wù)自交付出租房產(chǎn)之次月起開始。

6.高校其他稅種納稅籌劃方法

國有資產(chǎn)出租出借，在與承租方簽訂租賃合同時，應(yīng)當(dāng)盡量避免通過增加租金的方式向承租方代收物業(yè)管理費和水電費，從而避免增加從租計征房產(chǎn)稅的計稅依據(jù)，進(jìn)而避免增加房產(chǎn)稅稅負(fù)。

六、高校防范涉稅風(fēng)險的措施及建議

（一）涉稅業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制建設(shè)

高校應(yīng)按照涉稅崗位合理分工，明確責(zé)任人，涉稅資料的使用、保管人，根據(jù)各自的崗位，妥善存放資料，不得隨意放置。同時應(yīng)建立健全涉稅資料的查閱、復(fù)制、接觸、提供的相關(guān)審批手續(xù)。

（二）涉稅業(yè)務(wù)的相關(guān)培訓(xùn)

由于國家財稅政策不斷更新，高校每年應(yīng)根據(jù)需要，有針對性地制定業(yè)務(wù)培訓(xùn)計劃，使其關(guān)注國家出臺的稅收法律法規(guī)，了解、分析有關(guān)政策法規(guī)的出臺背景、執(zhí)行對象、執(zhí)行條件以及執(zhí)行流程，對政策法規(guī)進(jìn)行深入研究分析，最大限度利用稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行籌劃，同時降低涉稅風(fēng)險。

（三）加強(qiáng)業(yè)財融合，提高涉稅管理水平

由于稅收與業(yè)務(wù)緊密相連，作為財務(wù)人員應(yīng)不斷向相關(guān)的業(yè)務(wù)部門、人員宣傳財稅政策，有利于提高涉稅管理，真正從源頭規(guī)范，防范涉稅風(fēng)險。

（四）優(yōu)化會計核算管理，為納稅籌劃提供核算保障

高校應(yīng)根據(jù)會計制度規(guī)范完善科目設(shè)置，區(qū)分應(yīng)稅項目與非稅項目。建立增值稅分項目明細(xì)賬，分項目核算銷項稅額、進(jìn)項稅額及應(yīng)納稅額。不斷完善會計核算效率，以滿足納稅籌劃要求。