高校執行固定資產“實提”折舊的實踐探討

（西北大學財務處 陜西 西安 710127）

《政府會計準則第3號?——固定資產》出臺以來，各高校先后按照準則要求對固定資產進行初始確認、計量、記錄和報告。截至2021年，政府會計制度已實施近三年，但在固定資產核算與折舊計提方面仍存在一些亟待解決的問題。本文通過深入分析高校在固定資產的初始確認、后續計量、信息系統對接以及折舊計提的會計處理等方面存在的問題，探討有效改進的措施建議，以期提升高校資產精細化管理、提高會計信息質量。

一、高校“實提”固定資產折舊管理中存在的問題

（一）固定資產初始計量成本不完整，折舊少提或未提

《政府會計準則第3號?——固定資產》第八條規定：政府會計主體外購的固定資產，其成本包括購買價款、相關稅費以及固定資產交付使用前所發生的可歸屬于該項資產的運輸費、裝卸費和專業人員服務費等。然而，目前很多高校資產管理部門在登記固定資產時，僅把購買價款和相關稅費作為固定資產的初始成本，而把固定資產相關的運輸費、裝卸費、人工服務費直接費用化，顯然這是不合理的。下圖1，高校辦理固定資產實物登記與報銷入賬業務流程。有的高校資產管理部門僅根據資產的單項金額，判斷是否滿足固定資產確認條件，很多組裝的固定資產被排除在外，造成國有資產的流失。固定資產初始計量成本不完整，計提的折舊金額也有待商榷。

圖1 高校固定資產登記與報銷業務流程圖

（二）固定資產后續計量不規范，折舊計提不準確

固定資產在使用過程中發生改建、擴建、修繕，其成本按照原固定資產賬面價值加上改建、擴建、修繕發生的支出，再扣除固定資產被替換部分的賬面價值后的金額確定。但在實際執行過程中，由于固定資產資本化程序相對復雜且無專門部門負責資本化監督，導致發生改建、擴建、修繕支出時，有的直接費用化處理，有的直接在原固定資產賬面價值基礎上做資產增值處理，并未扣除被替換部分的賬面價值，導致固定資產賬面價值與實際價值不符，折舊計提數據不準確。此外，發生固定資產退貨或處置報廢等情形時，原賬務處理直接減少固定資產賬面價值，同時沖減累計－余-非流動－金-固定資產。在固定資產“實提”折舊方式下，一方面要減少固定資產原值，另一方面還應考慮轉銷固定資產累計折舊，但在實際賬務處理時，財務人員有時未能及時轉換原有思維模式，很可能導致會計差錯。

（三）資產部門與財務部門對接不足，折舊計提止于形式

高校資產管理部門負責學校固定資產的采購、驗收、建賬、處置等實物總賬管理，高校財務部門負責固定資產的入賬、增減變更、計提折舊、處置報廢等賬務處理。且兩個部門分別使用兩個系統，系統之間相互獨立、互不聯系。因此，高校“實提”固定資產折舊工作被拆分成兩個部門同時負責。資產管理部門負責將系統生成的折舊計提數據傳給財務部門，財務部門根據該數據進行折舊計提的賬務處理。會計的基本職能是核算和監督。然而，每類固定資產的折舊方法如何選擇、折舊年限如何確定、折舊數據如何生成，財務人員并未參與，無法對折舊計提金額作出判斷，會計的事前、事中和事后監督職能無法有效發揮，有時甚至出現某類固定資產本期計提折舊數大于該類固定資產原值。這會導致高校計提的累計折舊僅停留在形式層面，實際指導意義不大，無法如實反映高校固定資產的真實狀況，會計信息質量不高。

（四）折舊費用計提存在重復列支，影響累計盈余

政府會計制度要求高校全面計提固定資產累計折舊。當月增加的固定資產，當月開始計提折舊；當月減少的固定資產，當月不再計提折舊。每月計提固定資產折舊時，借記“業務活動費用/單位管理費用/經營費用”等費用科目，貸記“固定資產累計折舊”科目。然而，原事業單位會計制度下，固定資產新增時直接做費用化處理，同時增加“固定資產”科目和“累計－余-非流動－金-固定資產”科目。如果按照現行政府會計制度的規定，對于2019年之前高校控制的固定資產在計提折舊時繼續費用化，將導致高校費用重復列支，從而導致當年盈余減少，影響會計信息的真實性。

二、完善高校固定資產“實提”折舊管理的改進建議

（一）加強資產管理人員培訓，明確固定資產初始成本范圍

高校資產管理人員登記固定資產價值時大多通過“傳幫帶”方式，雖然政府會計制度中明確規定外購固定資產的成本范圍，但是實際工作中對固定資產初始確認成本的理解還存在一定偏差。因此，高校應通過繼續教育培訓、專家講座等多種方式，使高校資產管理部門樹立正確的固定資產初始成本觀，明確外購、外購組裝、收接受捐贈、無償調入、盤盈等各種方式取得的固定資產的成本計量范圍，保證固定資產在初始取得時成本完整、計量準確，確保資產折舊數據合理可靠，避免國有資產價值流失。

（二）完善固定資產后續計量機制，規范會計核算工作

高校應理順固定資產后續支出的處理流程。制定相關部門業務范圍和職責權限，明確各相關部門職能邊界。固定資產改擴建或修繕前，合理評估被替換部分的賬面價值，結合實際需要預估改擴建或修繕費用，最后報各主管部門申請立項。立項申請批準后有序進行固定資產改擴建或修繕。對于資本化的固定資產改擴建或修繕支出，督促其在完工并達到預定可使用狀態時，及時辦理在建工程轉固定資產入賬手續，保證資產賬與實物賬相符。財務人員應不斷提高自身業務素質。對于為增加固定資產使用效能或延長其使用年限而發生的改擴建或修繕等后續支出，應當進行資本化處理；對于為保證固定資產正常使用而發生的日常維修等支出則直接費用化，日常核算過程中，如何區分一筆支出應該資本化還是費用化需要財務人員根據具體經濟業務事項進行職業判斷。因此，財務人員需要強化“內功”，逐步適應權責發生之下的固定資產折舊計提機制，提高業務處理水平，增強職業判斷能力，規范各項業務的會計處理。

（三）推進資產部門與財務部門業務融合，優化折舊計提

高校各部門之間應緊密配合、相互協作，尤其是資產管理部門和財務部門，應加強系統對接，實現資產數據的共享，共同做好固定資產“實提”折舊工作。按照政府會計制度相關要求，系統梳理固定資產從招標、采購、入賬、使用、價值變更、折舊計提、報廢、盤盈、盤虧等各個節點的管理工作，整合相關業務流程，構建固定資產全過程管理，使固定資產折舊計提數據真實、合理、準確，從而有效提高學校資產管理水平。以S高校為例，S高校將國有資產管理部門相關職能與財務部門合并，成立財務資產部，將固定資產實物登記與價值入賬整合為一個部門，既方便高校教職工辦理固定資產登記和入賬業務，避免多部門“來回跑”，又利于資產登記和財務入賬以及后續計量、記錄的無縫銜接，做到資產管理與財務管理、實物管理與價值管理的有效統一。

（四）細化固定資產折舊計提政策，增強政策指導作用

《政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表》與《事業單位會計制度》有關銜接問題的處理規定：單位在原賬中尚未計提固定資產折舊的，應于2019年1月1日對尚未計提折舊的固定資產補提折舊，按應計提的折舊金額，借記“累計盈余”科目，貸記“固定資產累計折舊”科目。制度規定了原固定資產科目余額如何按照新制度規定的會計核算基礎進行調整。然而，對于2019年之前高校控制的固定資產在后續年度折舊如何計提，制度中并沒有明確說明。高校在實際執行時可能存在困惑。如果把2019年之前控制的固定資產與2019年之后新增的固定資產計提的折舊同時費用化處理，看似符合收入費用配比原則，但追溯以前年度會計處理，2019年之前控制的固定資產在入賬時已經全部費用化，因此高校當年的折舊費用存在重復列支。如果把2019年之前控制的固定資產計提的折舊按照制度銜接問題的處理規定直接沖減“累計盈余－非流動資產－固定資產”科目，雖然不會造成折舊重復列支，但這樣處理會導致當年盈余很大。因此，國家應在廣泛征求相關意見的基礎上，出臺對以前年度購入固定資產后續折舊計提的會計處理規定，完善固定資產折舊計提政策，避免各個高校對制度理解偏差導致的會計處理差異，從而影響高校提供的會計信息的可比性。

結束語：

高校固定資產計提折舊對于提升高校資產管理水平、提高會計信息披露質量以及完善高校成本核算具有重要意義。目前高校在固定資產初始確認、后續計量、部門之間信息系統銜接以及折舊計提的會計處理等方面還存在一些問題，導致高校固定資產計提折舊的管理效果還不明顯。因此，高校應從加強資產管理人員培訓、完善固定資產后續計量機制、推進資產管理部門與財務部門業務融合以及完善固定資產折舊計提政策等方面，提高固定資產折舊管理，切實提升高校固定資產管理質量和使用效果，推動高校持續健康發展。