我國稅收優惠對企業慈善捐贈的影響

摘要：由于企業的慈善捐贈會在稅前扣除，企業在自利性動機的驅使下會強化慈善捐贈的意愿、提高企業的慈善捐贈比例，從而實現企業慈善低投入、高收益的目標，本文在分析了影響企業慈善捐贈的各種因素以及我國的慈善捐贈現狀后，提出政府應適時出臺相關法律法規，進一步優化企業慈善捐贈稅前扣除及配套政策，完善非貨幣慈善捐贈稅收優惠政策，推動我國慈善事業的發展。

關鍵詞：稅收優惠;慈善捐贈;收入與收益

一、背景

（一）慈善的發展歷程

企業慈善行為的發展經歷了自發自愿、被動被迫和主動自覺三個階段。推動企業慈善行為模式演變與漸進過程的外在因素是企業所面對的經濟與社會因素的不斷變化， 內在因素則是企業自身慈善行為理念的變化。在內外因素的共同影響下， 企業慈善行為模式不斷發展和變化。

在過去傳統的經濟理論潮流中，企業作為純粹的經濟實體，其經營活動是為了創造更為豐厚的利潤。公司股東及管理人認為， 慈善行為會損害企業利潤。后來股權日益分散， 導致管理者必須重視和協調各方利益，企業不得不面對來自外部利益集團的壓力，不得不通過被動被迫的慈善行為來回應社會的各種要求和預期， 否則就會遭到廣泛的批評和制裁。這一時期企業日益明確地意識到， 企業只有在得到社會廣泛認同和支持的條件下才能生存和發展，因此企業力圖通過慈善行為滿足社會需求從而得到社會認可與支持以利于自身發展。而在當今開放經濟和知識經濟條件下，企業競爭力并非主要取決于生產要素的數量， 而是取決于要素生產率的高低，企業通過捐贈改善教育與基礎設施等， 無疑是在以間接方式推進要素生產率的提高。顯然企業可以利用慈善活動來改善自己的競爭環境， 進而使企業的長遠業務前景得到改善。據中國慈善聯合會發布的《2017年度中國慈善捐助報告》顯示，2017年，我國境內接收國內外款物捐贈共計1 499.86億元，其中，企業捐贈共計963.34億元，占64.23%，這是稅收的優惠政策促使企業在自利性動機下紛紛趨之若鶩。

（二）我國關于慈善的相關稅收法律制度

我國目前對慈善事業的稅收優惠主要體現在兩方面，一方面是針對捐贈人的稅收優惠，捐贈人也可以分為企業和個人。企業捐贈時， 《所得稅法實施條例》規定， 其捐贈額不超過年利潤10%的部分可以在計算應納稅所得額時扣除;《關于公益性捐贈稅前扣除有關問題的通知》規定， 企業享受不超過年度利潤總額12%的稅收減免。2001年財政部、國家稅務總局出臺了帶有明顯引導性的規范性文件， 即向財政部、國家稅務總局認定的中華慈善總會、中華環境保護基金會等11家單位捐贈的， 可享受所得稅全額扣除。目前對于一些企圖利用慈善信托進行避稅的行為， 現行法律法規也未有詳細規定， 大多屬于原則性條款， 難以指導具體實踐。

目前慈善捐贈稅前扣除可分為部分扣除與全額扣除。《慈善法》《企業所得稅法》以及《個人所得稅法》分別有相關規定。（一） 稅前部分扣除的相關規定。《慈善法》規定， 企業慈善捐贈超過當年應納稅所得額可以扣除的部分， 可結轉在以后三年進行扣除， 這是我國首次立法規定允許企業超額慈善捐贈可以向后結轉扣除。為配合《慈善法》相關的稅收優惠規定， 全國人大常委會于2017年3月修訂了《企業所得稅法》相關條款。（二） 稅前全額扣除的相關規定。根據《財政部國家稅務總局關于中國老齡事業發展基金會等8家單位捐贈所得稅政策問題的通知》等， 企業、事業單位、社會團體和個人等社會力量通過中國老齡事業發展基金會、中國華文教育基金會等指定的基金會作出的公益救濟性捐贈， 可享受全額扣除的稅收優惠。從以上規定可以看出， 盡管《慈善法》首次提出超額捐贈允許結轉以后年度進行扣除， 但《企業所得稅法》的相關規定都僅僅是針對公益性捐贈活動的， 導致一般的慈善捐贈活動不能享受所得稅稅收優惠政策。

二、企業慈善捐贈的影響因素分析

企業慈善捐贈為完成慈善行為對某一慈善項目所投入的人力、物力和財力的總和。具體包括：直接捐贈物價值、與慈善投入相關的稅收支出、其他相關費用。因此， 影響“慈善投入”的因素主要有企業經營業績與企業慈善行為理念、與捐贈行為相關的稅收政策、企業捐贈的決策機制和組織過程及制度化程度等。

1.企業經營業績與企業慈善行為理念。企業捐贈的前提是經濟實力， 企業經營業績的好壞直接決定了企業可用于慈善項目的捐贈額數量。而企業的捐贈金額反過來對其當年的經營業績也有影響。中國社會科學院社會政策研究中心《公司捐贈研究》課題組的調查顯示：兩者之間的相關系數是0.372， 呈一定程度的正相關。企業慈善行為理念是決定企業捐贈水平的另一方面，外資企業在企業捐贈方面有著成熟的“企業公民”理念， 將企業捐贈與企業的發展戰略和商業利益緊密聯系在一起， 形成了一整套規范化、制度化的運作機制;而中資企業的捐贈理念為“回報社會， 造福桑梓”， 沒有將企業捐贈與企業的發展戰略和商業利益緊密聯系起來， 也沒有形成規范化、制度化的運作機制。

2.與捐贈行為相關的稅收政策。企業根據當年的經營業績， 結合自身所秉持的慈善理念最終決定捐贈水平后， “與捐贈行為相關的稅收支出”就成了可以調減企業“慈善投入”額的一大變量， 該變量使企業可以通過選擇不同的捐贈形式、選擇不同的受讓者、通過不同的捐贈機構實現“高投入、高收益”模式向“低投入、高收益”模式轉化， 達到企業慈善行為的最優狀態。我國現行稅制結構中以增值稅和企業所得稅對企業慈善捐贈行為影響最大， 因此， 著重分析這兩種稅如何影響企業慈善捐贈行為。

（1） 增值稅的相關規定對企業慈善捐贈行為的影響。企業的慈善捐贈形式按捐贈物的不同可簡單分為現金捐贈與非現金捐贈兩種形式。當企業采用現金形式捐贈時， 增值稅對捐贈活動沒有任何影響， 因為此時企業的增值稅稅負通過銷售行為最終由消費者負擔。但當企業采用非現金形式如實物捐贈時， 按增值稅暫行條例中規定企業成了增值稅稅負的承擔者。因此， 增值稅對企業捐贈行為的影響表現在通過選擇不同的捐贈形式減輕企業的稅負， 從而降低由捐贈行為引起的稅收支出額。不同的捐贈形式所引起的增值稅負擔額差額為捐贈物計稅價格與捐贈物適用增值稅稅率之乘積。

（2） 企業所得稅的相關規定對企業慈善捐贈行為的影響。企業所得稅對企業慈善捐贈的影響表現在捐贈方式、受贈項目與性質和捐贈總額上， 且影響要相對復雜得多。我國現行的企業所得稅中對慈善捐贈額的規定可稅前抵扣比例為0、3%、10%、100%四檔， 這就為企業優化慈善捐贈行為、降低稅收支出從而實現最優慈善行為模式提供了可能， 而且企業所得稅稅率適用的不同又增加了這種可能性。

3.企業捐贈的決策機制、組織過程和制度化程度。

企業捐贈的決策機制不同、組織過程不同及制度化程度不同不僅影響企業的“慈善投入”， 而且也會對企業的“慈善收益”產生一定程度的影響，其對“慈善投入”的影響主要表現為影響“其他相關費用”項目上。當企業對慈善捐贈項目擁有一套完整的財政預算、資源調配、組織機構和活動計劃等方案， 其與慈善項目相關的一些調研策劃費用、項目的管理費用、效果評估費用等會大于那些對慈善項目進行隨意性決策、沒有完整的計劃與相關的監督與管理的企業的投入， 但其“慈善收益”也會遠遠大于后者所得， 而企業通過慈善項目所獲得的“慈善收益”往往是長期的、無形的， 因此這種收益差額會隨著時間的推移越拉越大，從長遠來看加大這種投入是有必要的。

三、我國慈善捐贈的現狀

企業慈善捐贈是企業將自身的慈善活動和企業運營結合并獲得，有助于企業發展的經濟目的。企業慈善捐贈有助于滿足社會公益或公益事業需求，多數企業慈善捐贈是通過慈善組織實現的。慈善捐贈作為國民收入的第三次分配， 在縮小收入分配差距、促進社會公平方面所起的作用和特殊價值日益得到國際社會的認同和肯定。

我國企業目前捐贈行為還處于隨意性、盲目性狀態， 大多數企業的捐贈理念是“回報社會、造福桑梓”， 這種單純的美好的社會理想當然無可厚非， 但如果企業能在回報社會的前提下兼顧股東利益， 從而達到社會利益與股東利益的均衡狀態， 這種選擇對企業來說將是最優的。2016年我國出臺的《慈善法》和1999年開始實施的《公益事業捐贈法》都對我國的自然人、法人和其他組織開展捐贈活動進行了規范，都強調慈善捐贈的公益活動性質。并且目前我國《企業所得稅法》也從另一方面明確了企業公益性慈善捐贈所享有的稅收優惠政策，但還是存在相關法律體系缺位，具體的優惠政策不明確，稅收征收環節存在重復征稅、監管不力等問題。稅收政策作為發展慈善捐贈事業最關鍵的促進政策， 如何通過政策設計來激勵慈善組織和捐贈者的捐贈行為， 成為政府和理論界關注的重點問題。

四、我國慈善捐贈稅收優惠制度的建議

1、建立統一的慈善捐贈稅收法律體系

稅法中對慈善捐贈稅收問題進行特殊規定是極為必要的， 這有助于規范我國慈善捐贈各階段的有序運行， 并為其健康發展提供有利的法治環境。不僅要與原有的慈善捐贈稅法有效銜接， 而且要達到稅收優惠、稅收監管、避免重復征稅的有機統一。

2、建立慈善捐贈涉稅信息公開系統。

企業應按參加慈善活動所進行的捐贈明細在平臺上進行登記， 接受稅務機關的審查， 并向社會公開， 這樣既降低了民政部門和稅務部門獲取慈善捐贈信息的難度， 有利于企業慈善捐贈稅收優惠資格的審核， 也有效地彌補了可能因信息缺漏造成的避稅漏洞。

3、嚴格審查稅收優惠實質性地位

免稅資格的審查是避免稅收優惠被濫用的有益措施，只有真正符合慈善捐贈條件的才可以獲得免稅資格。我國應對反避稅措施進行完善， 并可參照我國目前關于公益性捐贈稅前扣除的規定， 對慈善組織按照年度檢查評估劃分等級， 將享有的稅收優惠劃分為不同級別， 按級別享有不同的免稅幅度，并且稅務機關對是否存在濫用稅收優惠的情形定期進行審查。

4、加大慈善捐贈稅收優惠的監管和處罰力度。

我國對違反的企業進行處罰， 取消其享受稅收優惠的資格， 并對其處以一定金額的罰款;對接受超額利益的企業， 需要返還超出部分的收益， 否則應繳納一定比例的懲罰稅金。同時， 對于企圖利用慈善之名牟取不正當利益的行為， 更應嚴厲打擊， 立法上需制定嚴格的處罰標準， 若執法過程中出現該情況， 應當嚴格執法。

五、結語

政府制定稅收優惠政策的初衷是為了引導企業更多地履行社會責任，承擔社會職能，為政府分擔公共管理壓力。我國現行的稅前扣除優惠政策并沒有充分發揮其引導企業履行社會責任的目的。隨著我國社會公益慈善事業的快速發展，捐贈形式也逐漸豐富起來，因此，政府部門需要完善慈善捐贈的稅收優惠政策，對企業慈善捐贈進行合理引導。

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作者簡介：

劉靈芝（1993.9—），女，漢族，籍貫：甘肅蘭州人，蘭州財經大學會計學院，18級在讀研究生，碩士學位，專業：會計，研究方向：企業理財與稅務籌劃。

蘭州財經大學劉靈芝