對全年一次性獎金是否并入綜合所得進行年度匯算的探析

陳航 況培穎

[摘? ? 要] 個人所得稅稅制改革后，我國于2020年3月1日迎來了首次個人所得稅綜合所得匯算清繳。全年一次性獎金作為工薪階層較大的一筆收入，在年終時是否并入綜合所得進行匯算會帶來稅負的差異，影響個稅的繳納金額。本文通過案例對全年一次性獎金進行籌劃，分析不同的計稅方式導致的個人所得稅的變化，進而得出籌劃結論以供參考。

[關鍵詞] 獎金;所得稅;匯算;籌劃

0? ? ? 引? ? 言

2018年8月31日，第十三屆全國人民代表大會常務委員會第五次會議通過了《全國人民代表大會常務委員會關于修改〈中華人民共和國個人所得稅法〉的決定》，我國的個人所得稅稅制改革正式拉開了帷幕。自2019年1月1日起個人所得稅開始實行綜合與分類相結合的稅制，由此帶來了個人所得稅征管模式的轉變。包含工資薪金、勞務報酬、稿酬、特許權使用費在內的綜合所得按次或者按月預扣預繳稅款，年終進行個人所得稅匯算清繳。2020年3月1日至6月30日是我國的首個匯算期。全年一次性獎金相對工資薪金而言是單筆金額較大的收入，對于全年一次性獎金有兩種計稅方式可以選擇：單獨計稅或并入工資薪金，不同的計稅選擇將影響繳納稅款的金額，所以在匯算時，是否要將其并入綜合所得是納稅人關注的重點問題之一。本文梳理了綜合所得年度匯算與全年一次性獎金相關的政策規定，并通過匯算案例，分析了納稅人在不同的應納稅所得額水平下，全年一次性獎金選擇單獨計稅還是并入綜合所得造成的納稅差異，最終得出能帶來較輕稅收負擔的籌劃方案。

1? ? ? 年度匯算與全年一次性獎金的相關政策

1.1? ?綜合所得個人所得稅年度匯算的政策規定

國家稅務總局關于辦理2019年度個人所得稅綜合所得匯算清繳事項的公告（國家稅務總局公告2019年第44號）對個稅年度匯算做出了詳細的指引，主要內容為：匯總2019年1月1日至12月31日取得的工資薪金、勞務報酬、稿酬、特許權使用費等四項所得（以下稱“綜合所得”）的收入額，減除費用6萬元以及專項扣除、專項附加扣除、依法確定的其他扣除和符合條件的公益慈善事業捐贈后，適用綜合所得個人所得稅稅率并減去速算扣除數，計算本年度最終應納稅額，再減去2019年度已預繳稅額，得出本年度應退或應補稅額。

1.2? ?全年一次性獎金的界定

根據《國家稅務總局關于調整個人取得全年一次性獎金等計算征收個人所得稅方法問題的通知》（國稅發〔2005〕9號）：“全年一次性獎金是指行政機關、企事業單位等扣繳義務人根據其全年經濟效益和對雇員全年工作業績的綜合考核情況，向雇員發放的一次性獎金。包括年終加薪、實行年薪制和績效工資辦法的單位根據考核情況兌現的年薪和績效工資。”但雇員取得除全年一次性獎金以外的其他各種名目獎金，如半年獎、季度獎、加班獎、先進獎、考勤獎等，則一律與當月工資、薪金收入合并，按稅法規定繳納個人所得稅。

1.3? ?全年一次性獎金的計稅方式

《財政部稅務總局關于個人所得稅法修改后有關優惠政策銜接問題的通知》（財稅〔2018〕164號）規定：居民個人取得符合國稅發〔2005〕9號規定的全年一次性獎金，在2021年12月31日前，不并入當年綜合所得，以全年一次性獎金收入除以12個月得到的數額，按照月度稅率表，確定適用稅率和速算扣除數，單獨計算納稅。

2? ? ? 以匯算案例探析全年一次性獎金計稅方式不同造成的稅負差異

2019年的綜合所得稅匯算從2020年3月1日開始，但受疫情影響，貴州省的個稅年度匯算從4月初才拉開序幕。隨著真實地參與到年度匯算中，納稅人開始察覺到即使是同在一個單位任職也會有不同的匯算結果，首先這是因為每個人的綜合所得收入和扣除等項目不可能是完全一致的，其次對全年一次性獎金計稅方式的選擇不同也會造成應補（退）稅額的差異。本文通過幾個案例來進行分析。

2.1? ?案例1

甲在2019年度的工資薪金總額為130 000元，年終獎為60 000元，公司已將該筆獎金按照全年一次性獎金申報繳納個稅，無其他來源的綜合所得收入，“三險一金”個人負擔的部分為18 000元，專項附加扣除累計為36 000萬元，2019年一共發生基本醫保相關的醫藥費除去醫保報銷后個人自付部分50 000元，法定減除費用可扣除60 000元。

2.1.1? ?單獨計稅

全年一次性獎金適應稅率檔次為：60 000÷12=5 000（元），即適用10%稅率，需繳納個稅=60 000×10%-210=5 790（元）;

年度匯算時：應納稅所得額=130 000-18 000-36 000-50 000-60 000=-34 000（元）;

應納稅額及應補（退）稅額都為0元，即除了已繳納的年終獎個人所得稅5 790元以外，年度匯算不需要補稅。

2019年繳納個稅合計=5 790+0=5 790（元）。

2.1.2? ?合并計稅

應納稅所得額=130 000+60 000-18 000-36 000-50 000-60 000=26 000（元）;

應納稅額=26 000×3%=780（元）;

應補（退）稅額=780-5 790=5 010（元）。

2019年實際應繳納個稅為780元，小于單獨計稅時繳納的5 790元，所以甲在個稅匯算時，可以把已經單獨計稅的全年一次性獎金選擇并入綜合所得，通過匯算可以獲得5 010元的退稅。

2.2? ?案例2

2019年乙每月工資5 000元，三險一金1 500元，無符合條件的其他扣除和捐贈，在2019年2月單位發放了全年一次性獎金120 000元并為乙辦理了單獨申報，不考慮專項附加扣除和其他稅費。

2.2.1? ?單獨計稅

全年一次性獎金適應稅率檔次為：120 000÷12=10 000（元），即適用10%稅率，需繳納個稅=120 000×10%-210=11 790（元）。

乙在2019年度的綜合所得收入為5000×12=60 000（元）<120 000元，因此并不需要參與年度匯算，則乙繳納的個稅合計為11 790元。

2.2.2? ?合并計稅

應納稅所得額=5 000×12+120 000-1 500×12-60 000=102 000（元）;

應納稅額=102 000×10%-2 520=7 680（元）;

應補（退）稅額=7 680-11 790=-4 110（元）。

2019年繳納個稅7 680元，小于單獨計稅時的11 790元，在已經將全年一次性獎金單獨申報繳稅的情況下，選擇合并計稅可獲得4 110元的退稅。

2.3? ?案例3

丙在 2019 年每個月平均工資為20 000元，專項扣除費用為2 500元，每個月的專項附加扣除費用為3 000元。丙在2月份得到了上一年度的年終獎100 000元，公司已按全年一次性獎金單獨申報了個稅，不考慮其他預繳稅費。

2.3.1? ?單獨計稅

全年一次性獎金適應稅率檔次為：100 000÷12≈8 333.33（元），即適用10%稅率，需繳納個稅=100 000×10%-210=9 790（元）。

年度匯算時：應納稅所得額=20 000×12-（2 500+3 000）×12-60 000=114 000（元）;

應納稅額=114 000×10%-2 520=8 880（元）;

無其他預繳稅款，應補（退）稅額=8 880（元）;

2019年應納稅額合計=9 790+8 880=18 670（元）。

2.3.1? ?合并計稅

應納稅所得額=20 000×12+100 000-（2 500+3 000）×12-60 000=214 000（元）;

應納稅額=214 000×20%-16 920=25 880（元）;

應補（退）稅額=25 880-9 790=16 090（元）。

將全年一次性獎金并入綜合所得匯算后，在已繳納9 790元的基礎上需要補稅16 090元，總納稅額為25 880元，大于單獨計稅時繳納的18 670元，此案例將全年一次性獎單獨計稅更優。

2.4? ?案例4

丁2019年綜合所得合計150 000元，年終獎20 000元已按照全年一次性獎金申報繳納個稅，“三險一金”21 000元，專項附加扣除54 000元，不考慮除全年一次性獎金以外的其他預繳稅款。

2.4.1? ?單獨計稅

全年一次性獎金適應稅率檔次為：20 000÷12≈1 666.67元，即適用3%稅率，需繳納個稅=20 000×3%=600（元）。

年度匯算時：

應納稅所得額=150 000-21 000-54 000-60 000=15 000（元）;

應納稅額=15 000×3%=450（元）;

2019年繳納個稅合計=600+450=1 050（元）。

2.4.2? ?合并計稅

應納稅所得額=150 000+20 000-21 000-54 000-60 000=35 000（元）;

應納稅額=35 000×3%=1 050（元）;

2019年繳納個稅合計=0+1 050=1 050（元）。

對于此案例來說，全年一次性獎金單獨計稅或并入綜合所得匯算沒有區別，繳納的個稅是相同的。

3? ? ? 全年一次性獎金是否并入綜合所得進行年度匯算的籌劃結論

（1）在不并入全年一次性獎金的前提下綜合所得的應納稅所得額為負數的，年度匯算時選擇合并計稅最優。由于全年一次性獎金以單獨計稅的方式繳納個人所得稅時，并不能進行相應的扣除，所以當綜合所得應納稅所得額為負數的時候，將全年一次性獎金并入就能充分利用各項扣除，降低稅負。

（2）在不并入全年一次性獎金的前提下綜合所得的應納稅所得額為0或正數的，則試著并入計算，若此時綜合所得的應納稅所得額小于等于36 000元，則單獨計稅或并入綜合所得沒有區別，應補（退）稅額是不變的。

（3）在不并入全年一次性獎金的前提下綜合所得的應納稅所得額為0或正數的，則試著并入計算，若此時綜合所得的應納稅所得額大于等于36 000元時，就不存在唯一的最優計稅方式，需要分別按照單獨計稅和并入綜合所得進行計算，比較兩種方式下的應補退稅額后，選擇最優方案。

主要參考文獻

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