關(guān)于企業(yè)財務(wù)會計報表合并問題思路

楊崢 中廣核新能源投資（深圳）有限公司青海分公司

新會計準(zhǔn)則的發(fā)布實行對企業(yè)造成較大的影響，其中多項準(zhǔn)則的變化使企業(yè)的財務(wù)管理活動也必須進行變革，其中對合并報表的要求也提升了一定的高度。企業(yè)的發(fā)展是一個不斷壯大擴展的過程，在進步中其經(jīng)濟活動更加多樣，所涉及的財務(wù)來往增多，這就導(dǎo)致在準(zhǔn)則和發(fā)展的共同作用下企業(yè)的合并報表編制會遇到更多的問題，其難度也被提升，因此為適應(yīng)變化、滿足發(fā)展需求，企業(yè)需要尋求有效的應(yīng)對措施解決報表合并的阻礙，促使合并報表準(zhǔn)確性的提高，從而為企業(yè)的管理提供合理的數(shù)據(jù)支持。

一、企業(yè)財務(wù)會計報表合并出現(xiàn)的問題

（一）合并范圍方面的問題

新會計準(zhǔn)則背景下，作為投資企業(yè)母公司擁有超過一半的表決權(quán)，表明母公司對被投資企業(yè)有控制權(quán)。所以，將被投資企業(yè)視為母公司的子公司，納入報表合并體系中。但新會計準(zhǔn)則沒有明確提出選用哪種計算方式，由此引出了很多問題。比如，對于統(tǒng)一持股關(guān)系報表合并處理企業(yè)看法是不同的，導(dǎo)致報表信息真實性不高，財務(wù)報表合并后其作用發(fā)揮也受到了嚴(yán)重的影響，合并報表應(yīng)用價值得不到保障。根本原因在于缺乏明確的合并范圍，實質(zhì)控制沒有意義。在這種情況下，企業(yè)要對財務(wù)報表合并范圍作出明確規(guī)定，充分發(fā)揮報表作用。具體而言，新會計準(zhǔn)則背景下，企業(yè)要根據(jù)新會計準(zhǔn)則規(guī)定嚴(yán)格開展工作，財務(wù)人員要積極學(xué)習(xí)并了解準(zhǔn)則內(nèi)容與要求，還要適當(dāng)?shù)貙W(xué)習(xí)國際會計準(zhǔn)則相關(guān)知識。企業(yè)根據(jù)內(nèi)部實際經(jīng)營情況與發(fā)展要求，保障計算分析工作的綜合與科學(xué)性，明確報表合并范圍及計算方法，充分發(fā)揮其作用，為企業(yè)實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展提供推動力。比如，企業(yè)根據(jù)內(nèi)部運營管理情況，在合并體系中納入非營利性組織，為會計報表合并制定詳細的執(zhí)行方式，以此全面提升企業(yè)財務(wù)管理水平。

（二）關(guān)聯(lián)交易下上市公司資本公積項目合并

會計報表主要是為那些母公司以及上市企業(yè)中的股東提供服務(wù)的。對于相關(guān)資本公積項目來說，對于合并會計報表進行編制過程中，需要把子公司中公積資本項目抵消，在將相關(guān)會計信息進行披露過程中，將其當(dāng)成母公司自身資本公積，按照原本規(guī)定進行處理，容易因為顯失公允相關(guān)關(guān)聯(lián)交易所誕生的期末存貨、無形資產(chǎn)以及固定資產(chǎn)等單純能夠抵消少部分價值，確認內(nèi)部尚未落實的銷售利潤，甚至是沒有抵消的。為此筆者提出針對關(guān)聯(lián)交易下的各種固定資產(chǎn)、期末存貨以及上市企業(yè)資本公積等涵蓋尚未實現(xiàn)銷售利潤各種內(nèi)容，應(yīng)該進行統(tǒng)一抵消。

（三）合并報表的合并規(guī)則缺乏明確性

與舊會計準(zhǔn)則相比，新會計準(zhǔn)則在合并報表的內(nèi)容設(shè)置上做出了一定的調(diào)整，將合并財務(wù)狀況表與合并利潤分配表統(tǒng)一編制為合并所有者權(quán)益變動表，并在合并內(nèi)容中繼續(xù)增加了附注的要求。雖然在合并報表內(nèi)容上發(fā)生了部分變化，但是卻缺少合并規(guī)則的具體明確，并沒有指出財務(wù)合并工作的詳細方法和概念。其中不僅沒有對購買法相關(guān)財務(wù)工作開展具體的定義，而且也缺少權(quán)益法相關(guān)財務(wù)工作的明確概念。即使在企業(yè)財務(wù)報表合并工作中通常采用權(quán)益結(jié)合法開展控制工作，但是不具體的定義、不完善的制度、不詳細的執(zhí)行措施都在一定程度上增加了合并報表的工作難度，為相關(guān)財務(wù)工作人員帶來了諸多的挑戰(zhàn)。

二、財務(wù)會計報表合并工作新思路

（一）明確報表合并工作范圍

一方面，全面落實實質(zhì)高于形式的理念，實質(zhì)控制權(quán)與形式持股比例如果出現(xiàn)矛盾，實質(zhì)控制權(quán)是首要考慮因素；假若被投資企業(yè)中投資方企業(yè)權(quán)益資本超過半數(shù)，表明其對被投資企業(yè)具有控制權(quán)，投資方企業(yè)財務(wù)合并范圍中要納入被投資企業(yè)。另一方面，深入了解“暫時控制”，其屬于短期投資行為，旨在為外部環(huán)境產(chǎn)生假象，采用暫時控制手段合并范疇內(nèi)子公司不在范圍內(nèi)。所以，明確規(guī)定“暫時控制”是十分必要的，以防發(fā)生虛假現(xiàn)象。另外，控股權(quán)的明確規(guī)定也很重要，以防分散問題的出現(xiàn)影響企業(yè)順利進行財務(wù)合并工作。

（二）細化合并會計報表內(nèi)容

按照我國新會計準(zhǔn)則的相關(guān)要求，集團公司需要將可控制的子公司全部列入會計報表合并范圍之中。這說明集團公司對子公司的控制權(quán)，是財務(wù)報表合并工作首先需要考慮的問題。在財務(wù)報表合并過程中，企業(yè)需要進行細化合并，以集團公司的控制權(quán)作為標(biāo)準(zhǔn)來進行合并。對于集團公司與子公司在盈利能力以及機構(gòu)設(shè)置中存在的差異，可以通過編制分部財務(wù)報表，進而有效解決合并報表之后報表范圍局限性的問題。在這一過程中，集團公司也可以適度對部分關(guān)聯(lián)方的信息以及相關(guān)交易信息進行適度披露，有助于讓管理層了解集團公司對關(guān)聯(lián)方交易的依賴程度，并且避免虛假關(guān)聯(lián)方交易問題。

（三）加強會計政策的統(tǒng)一性

新會計準(zhǔn)則中規(guī)定集團公司開展合并工作編制合并報表時，子公司或分公司必須以母公司的會計政策為準(zhǔn)，進而才能夠為相關(guān)財務(wù)人員的管理查看工作提供便利。企業(yè)不僅應(yīng)該制定統(tǒng)一的會計政策，還需要不斷加強對會計工作的執(zhí)行力度，對合并報表工作的全過程進行監(jiān)督管理，切實保證會計政策的有效落實。一方面，可以通過制定相應(yīng)的制度來規(guī)范合并報表的相關(guān)工作，督促財務(wù)工作人員嚴(yán)格遵守規(guī)章制度執(zhí)行工作任務(wù)，提高合并報表工作的嚴(yán)謹(jǐn)性；另一方面可以設(shè)置一定的懲戒機制，對合并報表工作中的違規(guī)行為進行懲戒，對優(yōu)秀表現(xiàn)的員工給予獎勵，激發(fā)工作人員的積極性，不僅能夠提高合并報表的工作效率，而且能夠保障合并報表工作的質(zhì)量。

三、結(jié)束語

新“第33 號準(zhǔn)則”合并財務(wù)報表的有關(guān)規(guī)定更加全面，財務(wù)報表更好地反映所有股東的利益，并為其服務(wù)。但是其自身在合并財務(wù)報表過程當(dāng)中仍有很多問題，很難解決。他們影響綜合財務(wù)報表所載信息的質(zhì)量和有效決策過程，需要決策者和會計從業(yè)人員不斷改進。