所得稅會計準則和企業所得稅法的差異探討

于科秀（大連財經學院）

■引言

在市場經濟制度的改革推動下，所得稅會計準則和所得稅法不斷優化完善，充分體現了現代企業管理制度和市場經濟體制的優越性。然而很新會計準則在國際接軌的過程中出現了與所得稅法相分離的現象，對會計實務和所得稅征收產生了不利影響。本文立足以上背景，聚焦所得稅的計量、確認和征收，探討所得稅會計準則和所得稅法之間的核心差異，在企業所得稅會計處理和稅務處理方面進行協調促進，希望能夠解決制度變革中的所得稅制度分離問題。

■所得稅會計準則和企業所得稅的法差異事項

（一）理論基礎差異

所得稅會計準則是會計準則的重要組成部分，是用以規范所得稅計量、確認和信息列報等日常會計處理的基本原則，其目的在于通過公允價值的計量指導企業納稅，從企業內部調節營業利潤和所得稅額。所得稅法作為宏觀經濟調節和公共財政補給的重要手段，主要用于處理國家與企業納稅關系，它體現的是國家的稅收意志，所有正常經營的企業都必須按照所得稅法的有關規定履行所得稅納稅義務。在我國現行的所得稅法中，不同性質企業的稅收優惠政策不同，所對應的所得稅收計量方式和確認結果會受到相應影響。

（二）會計利潤和應納稅所得額的差異

會計利潤在配比原則和權責發生制下直接計入當期損益，主要與收入和費用兩個指標相關，反應的是一段時間內企業的經營成果和盈利情況。而在企業所得稅法中，與會計利潤相對應的概念即為企業應納稅所得額，應納稅所得額在會計上等于年度收入減去免稅收入、各項扣除，并彌補以前年度虧損額后的部分，是所得稅計量和確認的重要前提。從計算方式上看，應納稅所得額中不包含免征稅收入、部分扣除項、減計收入以及各項優惠稅收，因此應納稅所得額的計算結果一般小于會計利潤。

（三）所得稅費用和應納稅額的差異

從會計方面來看，所得稅符合費用科目的確認條件和計量方式，因此所得稅本質上是一種企業經營必須承擔的費用，在會計上反應的是支出，包含當期所得稅和遞延所得稅兩個部分。從所得稅法的有關規定來看，所得稅費用與應納稅額的概念相對等，但兩者存在明顯差異，一方面，應納稅額所依據的是權責發生制原則，另一方面，所得稅法下的應納稅額和應納稅所得額所采用的計量方式并不完全相同，應納稅額并不包含遞延所得稅，它只反映當期的情況。

■所得稅會計準則和企業所得稅法的差異原因

（一）實施主體和規范對象不同

所得稅會計準則的修訂部門是財政部，而所得稅法則需經過立法機關、國家稅務總局等多個權力機構的審議，才能發布實施，由此可見兩者的行政主體存在較大差異。從規范對象來看，所得稅會計準則旨在規范企業所得稅的確認和計量，以更加公允客觀的方式將企業的經營成果反映出來，為投資者的經營據決策提供重要參考。所得稅法則是用以調節國家和納稅人之間財富分配的重要手段，具有國家稅收強制性、無償性等一般特性，前者更側重于會計處理的約束，而后者則主要針對企業所得稅納稅行為進行規范。

（二）目的和出發點不同

所得稅法的目的是促進稅負公平和經濟調節，以稅收的手段滿足國家的財政需要，而所得稅會計準則的實施目的卻存在一些差異。根據《企業會計準則》的有關規定，會計報告的作用主要體現在三個方面：第一，真實的反映企業的經營成果和財務數據；第二，充分體現委托-代理模式下管理層的履約能力；第三，為管理層重大決策提供參照依據。隨著資本市場的市場化發展，會計職能逐步從單純的會計計量向價值揭示轉變，會計報表的重點則從收入費用向資產負債轉變，在全新的資本投資環境下，投資者更加重視企業價值增值和資產負債變動，通過向投資者提供更豐富的會計信息來展現投資項目的實際價值，讓投資者更清楚的了解項目投資價值變化，進而做出更有利于自己的投資決策。

在會計報表中，資產負債表是一個時點概念，即每筆交易市場發生后企業的資產負債都會在該時點發生變化，對照到周期概念下則體現為收入和費用的增加或變少，讓企業損益信息產生強相關性，以充分體現了企業的交易事實和經營狀況。企業所得稅是以收益為基礎的一種財政稅收，與企業的資產負債和損益情況密切相關，不同會計準則下的損益情況有所不同，所得稅的計量結果和投資者的經營決策會受此影響發生較大變化。

（三）發展速度不同

會計準則是現代企業管理制度的一項基本準則，它會隨著外部市場環境變化調整修改，發展的速度相對較快。而所得稅法要嚴格遵循簡稅制和嚴征管的基本原則，相關的稅收制度需要在長周期實踐中逐步完善，兩者之間的屬性差異造成了更新迭代的速度的不同。

■所得稅會計準則和企業所得稅法的差異調節辦法

（一）促進會計處理與所得稅實務協調

第一，負債項目和資產賬面價值的確認。企業應該按照會計準則的要求，選擇合適的方法計算資產和負債的價值價額（不包括遞延所得稅的資產和負債），將其作為賬面價值，再進行所得稅的核算。

第二，當期所得稅確認。所得稅法規定，企業應該按照當期的經營情況和交易事項計算得到當期的應納所得額，參照所適用的所得稅稅率計算出應納所得稅，將其作為所得稅費用。但企業在會計處理和稅務處理方面不太相同，企業應基于會計利潤的核算要求，按照適合的稅法進行納稅調節，以得到更加準確的納稅所得額。

第三，所得稅費用確認。根據上文所所述，企業所得稅費用主要包含當期所得稅和遞延所得稅，兩者通過加減運算最終確定財務報表中的所得稅費用額。

（二）提高涉稅信息的透明度

實踐表明，企業所得稅的確認和征收完全基于企業所提供的財務報表中會計信息，稅收人員必須花費大量的時間精力用于原始憑證的核對和財務信息的審查，這容易造成會計利潤與應納所得額的較大誤差，給企業和國家帶來不必要的經濟損失。因此，財政機構和稅務機構要進一步規范涉稅信息的公開制度，依托信息化技術手段建立涉稅信息資源數據庫，不斷提升稅務有關方面的信息透明度，打通稅務、財政和工商部門的工作鏈路，實現資源共享、信息對稱，盡量降低所得稅的征繳難度。

（三）持續優化企業會計處理方法

在原有的稅務體系下，企業需要將會計處理之外的其他賬務信息匯總到納稅審報表中，把帳外信息調整作為所得稅申報主體，這種處理方式具有一定的弊端，不僅阻礙了稅收信息和會計信息的有效銜接，同時不利于稅務機構、財政機構以及其他政府部門的信息溝通，影響了稅收工作效率。為了有效解決上述問題，企業可以將相關的會計信息填報到賬務報表中，充分反映所得稅額與會計信息的差異，也可以在會計處理的過程中加入備查信息和流水信息，詳細記錄內部賬務信息并及時揭示兩者之間的差異，以促進所得稅會計準則和所得稅法的協同性。

（四）推動所得稅法的健全發展

以稅收為調節手段促進市場經濟快速發展是稅收執行的根本訴求，其目標是實現公共資源的優化配置，為社會公眾和市場主體提供更好的生存環境。而會計準則要求真實的反映企業的經營狀況和財務狀況，保護投資者的利益不受侵犯，促使市場主體活力得到最大激發，因此所得稅會計準則和所得稅法最終想要達到目的和效果是趨同的，兩者本質上并不存在矛盾和沖突。而國家要想達到稅負公平、保護企業利益的目的，就應該逐步細化法律法規，讓所得稅法更貼近所得稅會計準則的基本要求，盡量消除兩者之間的核算差異，從而避免由所得稅計量產生的納稅風險。

■結語

從本質上來看，所得稅會計準則和所的稅法分屬于兩種不同的制度體系，兩者之間相互聯系、相互協調，在應用過程中存在明顯差別，因此企業必須要認清所得稅會計準則與所得稅法的根本要求，切實履行好市場主體的社會責任，減少所得稅收方面的風險，確保各項經營管理行為符合相關規定。