新收入準則對施工企業(yè)帶來的挑戰(zhàn)及應(yīng)對措施

喻琛

（上海富欣智能交通控制有限公司，上海 201203）

近年來隨著我國市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展，以及經(jīng)濟全球化的不斷深化，企業(yè)有必要向國際投資者、債權(quán)人等提供真實、公允的會計信息，這就對我國會計準則國際化提出了更高的要求，國際會計準則將影響世界各國的經(jīng)濟發(fā)展規(guī)模和趨勢。

營業(yè)收入，作為企業(yè)眾多財務(wù)指標中關(guān)鍵的一項，不僅是計算利潤的起點，也是企業(yè)盈利能力、未來發(fā)展?jié)摿Φ南笳鳎瑫r還是企業(yè)繳納稅費的重要依據(jù)之一。企業(yè)管理者大多都會用營業(yè)收入這一指標來考評年度的業(yè)績完成情況、財務(wù)指標的健康狀況，因此營業(yè)收入備受財務(wù)人員、經(jīng)營人員、管理層及投資者的重視。如何確保收入指標確認和計量的真實性、可靠性、一致性、可比性，成為了國內(nèi)外行業(yè)專家普遍關(guān)注的焦點問題。

為了減少跨國企業(yè)收入確認與計量的差異，提升收入準則的可操作性、一致性、可比性，與國際會計準則保持趨同，我國財政部在2017年7月5日新發(fā)布了《企業(yè)會計準則第14號—收入》，新的準則對收入的確認、計量和報告進行了修訂。從新準則的內(nèi)容上看，其反映了《國際財務(wù)報告準則第15號-與客戶之間的合同產(chǎn)生的收入》中大量內(nèi)容，與國際會計準則具有高度趨同性。

一、新舊準則的差異及比較分析

（一）收入確認的原則存在差異

新舊收入準則，對收入確認的原則形成了較大差異。舊準則主要是依據(jù)提供的銷售商品收入、勞務(wù)收入、讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入、建筑合同的收入這4類，進行分類確認；但是新的收入準則不再區(qū)分收入的類型，而是將所有符合條件的收入合而為一，采用統(tǒng)一的原則來確認收入。

（二）收入確認時點的判斷標準存在差異

在舊的收入準則中，按照“企業(yè)將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方”作為判斷收入確認時點的標準。

在2017年頒布的新準則中，判斷收入確認時點的標準是“商品控制權(quán)轉(zhuǎn)移”。新收入準則第四條明確規(guī)定企業(yè)收入確認的時點為客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)；同時在第五條對商品的控制權(quán)做了明確的說明。主要是因為在實際情況下，商品的風(fēng)險與報酬的轉(zhuǎn)移，和商品控制權(quán)的轉(zhuǎn)移，在時點上會存在差異，而新準則中將判斷的標準改為“商品的控制權(quán)轉(zhuǎn)移”，從交易的實質(zhì)上來看更為科學(xué)合理。

（三）對于含有多重交易合同的會計處理存在差異

對于包含多重交易的合同，在舊的收入準則或建造合同準則中，僅提供了非常有限的說明；但是在新的收入準則中，引入了“履約義務(wù)”的概念，對包含多重交易合同的收入確認做了詳細的說明、明確的定義。比如在新收入準則的第九條規(guī)定，在合同開始日，企業(yè)就應(yīng)當對合同進行全面評估，識別出此合同所包含的各單項履約義務(wù)，這就詳細說明了企業(yè)在取得多重交易的合同之初，先要對合同進行分解，而后再根據(jù)新準則的要求對每單項標的進行詳細逐項評估收入確認原則。

（四）針對一些特殊交易事項的計量和確認給予部分明確指引

在新準則中，單開了第五章“特殊交易的會計處理”，在這一章節(jié)中，對于附有銷售退回條款的銷售、附有質(zhì)量保證條款的銷售、附有客戶額外購買選擇權(quán)的銷售等特殊交易事項給出了具體的解說和處理方法，這些規(guī)定將更有助于指導(dǎo)實際操作，從而提高會計信息的可比性。

（五）合同成本資本化的條件、完工進度衡量的方法存在差異

在新的收入準則中，對長期建造合同成本資本化的條件做了詳細的說明；對于如何衡量合同的完工進度，新準則也詳細地列出了兩個實操方法。與舊準則相比，新準則的這一變化，能合理緩解因人為判斷因素所帶來的影響。

二、新收入準則為施工企業(yè)所帶來的積極影響

（一）有利于健全和完善收入確認標準

17年發(fā)布的新收入準則，更加滿足當前經(jīng)濟發(fā)展的需求。其對施工企業(yè)提出了更規(guī)范化管理的要求，還根據(jù)施工企業(yè)的特點增加了一些新的會計項目，從而讓會計核算能夠更加準確、全面地反映真實的業(yè)務(wù)交易情況，為施工企業(yè)的財務(wù)管理、運營管理等提供更加符合業(yè)務(wù)產(chǎn)質(zhì)的財務(wù)數(shù)據(jù)。通過新收入準則在我國各行各業(yè)的逐步推行，也能促使我國建立、健全更加完善的會計制度，為構(gòu)建統(tǒng)一的會計標準添磚加瓦。同時也對企業(yè)會計信息質(zhì)量的提升、確保會計信息的可比性都具有積極的意義。

（二）提高了收入信息的可靠性

通過新收入準則的深入推行，進一步促使施工企業(yè)的會計核算更加準確、財務(wù)報告更加客觀。在保證施工企業(yè)的收入確認嚴格按照規(guī)范操作的同時，也保證了會計信息的真實性、可靠性，反映業(yè)務(wù)的真實性，可以為企業(yè)制定施工設(shè)計方案、施工決策提供堅實的數(shù)據(jù)支持，保證工程順利實施。

（三）有效提升了施工企業(yè)會計信息透明度

通過新收入準則的實施，施工企業(yè)所提供的會計數(shù)據(jù)和所披露的財務(wù)信息與其他行業(yè)的口徑保持了一致，能夠讓不同行業(yè)會計信息的使用者，不再因?qū)嵤┑氖杖霚蕜t不同而的相關(guān)數(shù)據(jù)的理解產(chǎn)生歧義。從而為投資者與社會提供更加真實可靠統(tǒng)一的施工企業(yè)信息情況。不僅能夠有效維護投資者和社會公眾的利益，也可以讓施工企業(yè)的各項投資更加精準。

三、新收入準則對施工企業(yè)帶來的挑戰(zhàn)

（一）對施工企業(yè)的合同成本資本化確認所帶來的挑戰(zhàn)

按照17年發(fā)布的新收入準則規(guī)定，施工企業(yè)在合同成本資本化確認時，需要同時滿足兩個條件：一是施工合同所產(chǎn)生的施工成本預(yù)期可收回；二是各項施工成本，其攤銷年限在一年以上。與舊的收入準則相比，在新收入準則中對施工合同成本資本化的范圍做了進一步的明確，這一變動為施工企業(yè)在某一會計年度確認的利潤帶來一定的影響。

（二）完工進度衡量方法變化所帶來的挑戰(zhàn)

在舊準則中，建造合同對施工企業(yè)的完工進度確認給出了三種方法：方法一是已發(fā)生成本占預(yù)計總成本的比例作為確認完工進度的標準；方法二是已完成的合同工作量占預(yù)計合同總工作量的比例作為確認完工進度的標準；方法三是實際測定的工程進度作為確認完工進度的標準。這些方法存在這一個共同的問題是如何衡量其客觀性。

在新發(fā)布的收入準則中，給出了兩種方法來衡量完工進度，就是投入法與產(chǎn)出法。衡量方法的不同會導(dǎo)致企業(yè)收入確認時點的提前或延遲情況，以投入法為例，按照新準則要求按實際發(fā)生的成本比例來確認了當期的收入，但按合同約定，這部分投入的成本恰恰是合同中價值最高的收入，這樣就造成差異部分的收入延遲確認。如此就不能準確地反映在此項交易中企業(yè)的實時業(yè)務(wù)情況，增加了財務(wù)管理工作難度。

（三）確認收入時點變化所帶來的挑戰(zhàn)

新準則要求施工企業(yè)首先識別項目的單項履約義務(wù)，然后根據(jù)每項履約義務(wù)的完成時點或時期，來判斷商品的控制權(quán)是否轉(zhuǎn)移，進而來確認收入。但是在實際操作中，如何判斷單項履約義務(wù)的完成時點或完成時間段，是存在較大主觀性的，據(jù)此來判斷商品的控制權(quán)是否轉(zhuǎn)移就相應(yīng)缺乏了客觀性，容易產(chǎn)生項目已完成施工，卻始終無法確認收入，同時產(chǎn)生的聯(lián)運效應(yīng)是施工企業(yè)為了滿足自身業(yè)績的要求，需提前確認收入，給企業(yè)在運營管理等方面帶來了風(fēng)險。

四、施工企業(yè)在新收入準則下的應(yīng)對策略

（一）加強建造合同的規(guī)范化管理

施工企業(yè)想要開展項目工程建造與規(guī)范就必須要保證合同的規(guī)范化管理，其也是確定施工企業(yè)收入的重要基礎(chǔ)。尤其在新收入準則中客戶合同條件、項目業(yè)務(wù)內(nèi)容決策等內(nèi)容都會出現(xiàn)不同程度的轉(zhuǎn)變。因此，就要求施工企業(yè)對相關(guān)合同進行深入的解讀，并確定該準則可能對施工企業(yè)的收入帶來哪些影響，進而加強了施工企業(yè)項目管理的規(guī)范化。尤其對受到新收入準則影響的一些合同內(nèi)容與條款要進行重點監(jiān)控，從而能夠更好地實現(xiàn)規(guī)范化的合同管理。

建造合同的各項條款都實現(xiàn)規(guī)范化后，能使合同的使用者清晰地識別出合同的各項履約義務(wù)、履約價值、履約義務(wù)完成時間等關(guān)鍵條款，那么財務(wù)人員在確認收入的時點時，就不會存在任何爭議。

（二）準確評估新收入準則帶來的影響

需要提前評估新收入準則對施工企業(yè)收入產(chǎn)生的影響，并及時向管理層報告，以便管理層、決策層提前做出應(yīng)對措施。

如在新收入準則實施之后會出現(xiàn)因完工進度衡量方法的變化，而導(dǎo)致收入延后的問題，給企業(yè)當年的成本，利潤帶來不利影響。為了保證施工企業(yè)各項工作的順利開展，就要準確評估計算其產(chǎn)生的影響：施工企業(yè)可以結(jié)合新收入準則的五步收入計算模型，計算對企業(yè)帶來的各類影響，對于一些專項稅要進行及時的籌算，從而有效減少施工企業(yè)在經(jīng)營管理中的稅務(wù)風(fēng)險；同時施工企業(yè)財務(wù)人員應(yīng)該清晰地認識到新收入準則會對企業(yè)的財務(wù)信息披露產(chǎn)生較大的影響，甚至?xí)ζ髽I(yè)的整體經(jīng)營管理產(chǎn)生影響，提前做出相應(yīng)預(yù)測。

（三）進一步加深業(yè)財融合

在新收入準則下，一再強調(diào)收入的確認要以合同為基礎(chǔ)。在這樣的前提下，加強財務(wù)人員對公司業(yè)務(wù)培訓(xùn)，深入了解公司的業(yè)務(wù)模型，深刻理解和掌握每一份施工合同的相關(guān)條款，成為了重中之重。需要財務(wù)人員了解每一份施工合同，理清合同的各項履約義務(wù)，履約時間，并且緊密跟蹤合同的執(zhí)行進度，收入成本的構(gòu)成，才能按照合同實際情況、并結(jié)合新的收入準則進行正確的財務(wù)處理。

（四）提升財務(wù)人員的專業(yè)化素質(zhì)

2017年頒布的新收入準則與舊的收入準則相比存在著較大的差異與變化，且這些變化將給企業(yè)帶來深遠的影響，比如合同成本資本化確認的方式變化，就需要財務(wù)人員熟練掌握資本化的范圍、時間，并準確判斷會為企業(yè)收入、成本、利潤帶來哪些影響。

首先，需要財務(wù)人員通過各種官方資料學(xué)習(xí)掌握專業(yè)領(lǐng)域的新知識、新技術(shù)；其次，企業(yè)財務(wù)管理人員也應(yīng)高度注視財務(wù)人員的培訓(xùn)與學(xué)習(xí)，以期提升財務(wù)人員的專業(yè)技能、素質(zhì)，確保出具的財務(wù)數(shù)據(jù)、會計信息準則、有效；最后，管理層在年度績效設(shè)定時，為企業(yè)財務(wù)管理人員設(shè)定的考核績效中增加新準則的企業(yè)內(nèi)部培訓(xùn)與有效應(yīng)用，以確保最大限度地提高財務(wù)人員的專業(yè)水準。

通過頒布實施新收入準則，進一步實現(xiàn)了我國與國際會計準則的趨同。但是17年頒布的新收入準則的各項變化，如合同成本資本化的范圍、工程進度的衡量方式、收入確認的原則、時點等，對施工企業(yè)帶來了深遠的影響。企業(yè)應(yīng)在嚴格遵守新收入準則規(guī)范的前提下，符合國家監(jiān)管的要求下，有效減少新收入準則對施工企業(yè)所帶來的不利影響。企業(yè)財務(wù)人員需要采取有效的應(yīng)對措施，主動梳理各項合同，加強內(nèi)部管理，在規(guī)范自身生產(chǎn)經(jīng)營管理行為的同時，促使企業(yè)經(jīng)營管理與財務(wù)管理有機融合，提高施工企業(yè)管理的規(guī)范化，為確保長遠發(fā)展奠定基礎(chǔ)。